Následující článek se zabývá problematikou uplatnění správné sazby daně z přidané hodnoty při poskytnutí stavebních nebo montážních prací u nové výstavby staveb pro sociální bydlení. Výstavbou stavby se rozumí prvotní originální výstavba podle projektové dokumentace, při které vzniká nová věc, tedy výstavba nových rodinných nebo bytových domů a bytů.
Uplatnění první snížené sazby daně u nové výstavby staveb pro sociální bydlení
Ing.
Zdeněk
Kuneš
Tato problematika je řešena v zákonu č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“).
Z § 49 zákona o DPH vyplývá, že se při poskytnutí stavebních a montážních prací spojených s výstavbou stavby, která je stavbou pro sociální bydlení, uplatní první snížená sazba daně 15 %.
Stavby pro sociální bydlení jsou definovány v § 48 odst. 5 zákona o DPH.
Jedná se o stavbu bytového domu pro sociální bydlení, rodinného domu pro sociální bydlení, obytného prostoru pro sociální bydlení a ostatní stavby pro sociální bydlení.
Při výstavbě rodinného domu pro sociální bydlení, bytového domu pro sociální bydlení a obytného prostoru pro sociální bydlení musí být prvotně splněn základní požadavek, podle kterého se musí jednat o stavby pro bydlení.
Musí se tedy jednat o rodinný dům a bytový dům. Základním pravidlem pro posouzení, zda se jedná o rodinný dům a bytový dům, je podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí podmínka, že se jedná o stavby, u nichž je více jak polovina jejich podlahové plochy určena pro bydlení.
Obytným prostorem je soubor místností, popřípadě jednotlivá obytná místnost, který svým stavebně technickým uspořádáním a vybavením odpovídá požadavkům na trvalé bydlení.
Ostatní stavby pro sociální bydlení jsou vymezeny také v § 48 odst. 5 zákona o DPH, vždy s odvoláním na jiné samostatné zákony. Jedná se například o stavby určené pro použití zařízením sociálních služeb, školská zařízení pro výkon ústavní výchovy, speciální lůžková zařízení hospicového typu, dětské domovy apod.
Stavba bytového domu pro sociální bydlení
Stavbou bytového domu pro sociální bydlení je podle § 48 odst. 5 písm. a) zákona o DPH stavba bytového domu, ve kterém je více jak polovina podlahové plochy určena pro bydlení, v němž není obytný prostor s podlahovou plochou přesahující 120 m2.
Ve stavbě bytového domu pro sociální bydlení musí tedy více než polovina podlahové plochy zahrnovat obytné prostory (byty) a všechny tyto obytné prostory musí být obytnými prostory (byty) pro sociální bydlení, tedy s obytným prostorem do 120 m2.
PŘÍKLAD 1
Plátce staví bytový dům, ve kterém bude celkem deset bytů. Všechny tyto byty budou mít podlahovou plochou do 115 m2. Jedná se o stavbu bytového domu pro sociální bydlení.
Plátce u výstavby tohoto domu uplatní první sníženou sazbu daně.
PŘÍKLAD 2
Plátce staví bytový dům, ve kterém bude celkem deset bytů. Z toho osm bytů bude s podlahovou plochou 110 m2 a dva byty s podlahovou plochou 140 m2. Nejedná se o stavbu bytového domu pro sociální bydlení.
Plátce u výstavby tohoto domu uplatní základní sazbu daně.
Stavba rodinného domu pro sociální bydlení
Rodinným domem pro sociální bydlení je podle § 48 odst. 5 písm. b) zákona o DPH rodinný dům, jehož celková podlahová plocha nepřesáhne 350 m2.
Rodinný dům pro sociální bydlení musí mít více než polovinu podlahové plochy, která odpovídá požadavkům na trvalé rodinné bydlení a jeho celková podlahová plocha nepřesahuje 350 m2.
V případě nové výstavby rodinného domu je tak nutné již z projektové dokumentace zjistit, zda podlahová plocha stavěného rodinného domu bude splňovat stanovený limit.
Stanovení podlahové plochy rodinného domu pro sociální bydlení
Pro posouzení, zda se jedná o rodinný dům pro sociální bydlení, je nutné stanovit celkovou podlahovou plochu rodinného domu.
Celková podlahová plocha se stanoví tak, že se sečte podlahová plocha všech místností a prostorů určených k bydlení, dále podlahová plocha prostorů, které nejsou určeny k bydlení, jako je například garáž, kacelář, obchod apod., a podlahová plocha společených prostor, jakö jsou haly, chodby, schodiště, sklepy.
Při výpočtu podlahové plochy rodinného domu pro sociální bydlení se podlahovou plochou místností a prostorů rozumí jejich vnitřní nášlapná plocha mezi lícními konstrukcemi stěn v půdorysném průmětu domu.
Při stanovení podlahové plochy obytného prostoru pro sociální bydlení se podlahová plocha stanoví jinak – viz dále.
Do součtu podlahových ploch domu se nezapočíává plocha těch místností či prostorů, které nejsou místností. Jedná se například o balkény, terasy, lodřie, a to ani zaklené. Dále se do celkového součtu podlahové plochy nezapočítává součet podlahových ploch místností, které nejsou součástí domu, ale jsou například umístěné mimo dům, jak je například garáž umístěná mimo dům.
PŘÍKLAD 3
Plátce staví rodinný dům. Podle projektové dokumentace je součet podlahových ploch kuchyně, obývacího pokoje, ložnice, dětského pokoje, chodby a sociálního zařízení 130 m2. V přízemí je vyprojektována terasa s podlahovou plochou 5 m2 a v prvním patře balkón s podlahovou plochou 3 m2. Z projektu dále vyplývá, že v suterénu rodinného domu je garáž, jejíž podlahová plocha je 8 m2. U domu je navržena jako samostatná stavba ještě jedna garáž, která má podlahovou plochu 10 m2.
Nejprve je nutné posoudit, zda se jedná o rodinný dům. Podlahová plocha garáže, která je součástí domu, je 8 m2. Vzhledem k tomu, že je více jak polovina podlahové plochy určena pro bydlení, jedná se o rodinný dům.
Pro posouzení, zda se jedná o rodinný dům pro sociální bydlení, se do celkové podlahové plochy započítá podlahová plocha kuchyně, obývacího pokoje, ložnice, dětského pokoje, chodby, sociálního zařízení a podlahová plocha garáže, která jsou součástí rodinného domu. Celkový součet podlahových ploch je 138 m2.
Podlahová plocha terasy, balkónu a samostatně stojící garáže se do celkové podlahové plochy nezapočítává. Z celkového součtu podlahových ploch vyplývá, že se jedná o rodinný dům pro sociální bydlení. Plátce při jeho výstavbě uplatní první sníženou sazbu daně.
PŘÍKLAD 4
Plátce staví dům. Podle projektové dokumentace činí součet podlahových ploch určených pro bydlení 240 m2. V přízemí domu je projektována restaurace a obchod, ve kterých bude majitel podnikat. Celková podlahová plocha restaurace a obchodu je navržena 180 m2.
Nejprve je nutné posoudit, zda se jedná o rodinný dům. Výpočet: 240 / 420 = 0,57 x 100 = 57 %. Jedná se o rodinný dům. Celková podlahová plocha rodinného domu je 420 m2.
Nejedná se o rodinný dům pro sociální bydlení, plátce při jeho výstavbě uplatní základní sazbu daně.
Obytný prostor pro sociální bydlení
Obytným prostorem pro sociální bydlení („byt pro sociální bydlení“) je podle § 48 odst. 5 písm. 6 zákona o DPH obytný prostor s výměrou podlahové plochy do 120 m2 a jakákoliv jiná místnost, která je s tímto obytným prostorem užívána a nachází se ve stejné stavbě jako tento obytný prostor.
Podle nařízení vlády č. 366/2013 Sb., o úpravě některých záležitostí souvisejících s bytovým spoluvlastnictvím, se výpočet podlahové plochy bytu pro sociální bydlení provede jinak než výpočet podlahové plochy rodinného domu pro sociální bydlení.
Na základě tohoto nařízení vlády je pro účely výpočtu podlahové plochy byt definován jako prostorově ohraničená část domu, který je ohraničen vnitřními povrchy obvodových stěn této prostorově ohraničené části domu, podlahou, stropem nebo konstrukcí krovu a výplněmi stavebních otvorů ve stěnách ohraničujících byt. Obdobně to platí pro ohraničení místností, které jsou jako součást bytu umístěné mimo hlavní obytný prostor.
To znamená, že se do podlahové plochy bytu započítává také podlahová plocha, která je zastavěna vnitřními příčkami (podlahová plocha rodinného domu se vypočte podle vnitřní nášlapné podlahové plochy).
Do podlahové plochy bytu se započítává také podlahová plocha zakrytá zabudovanými předměty, jako jsou zejména skříně ve zdech v bytě, vany a jiné zařizovací předměty, umístěné ve vnitřní ploše bytu.
V případě mezonetového bytu, umístěného ve dvou nebo více podlažích spojených schodištěm uvnitř bytu tvoří podlahovou plochu půdorysná plocha všech místností a plocha pouze dolního průmětu schodiště.
U mezonetového bytu umístěného ve dvou nebo více podlažích spojených schodištěm uvnitř bytu s galerií se do podlahové plochy bytu započítává půdorysná plocha všech místností, plocha pouze dolního průmětu schodiště a pouze plocha galerie s podchodnou výškou alespoň 2 300 mm.
Pokud se jedná o byt s galerií, ve kterém je horní prostor bytu propojen s dolním prostorem schodištěm, tak se započítá podlahová plocha galerie jako podlahová plocha místnosti, pokud podchodná výška tohoto prostoru dosahuje alespoň 2 300 mm, i když není zcela stavebně uzavřena všemi stěnami. Započítává se současně plocha dolní místnosti, pokud má stejnou podchodnou výšku, a plocha dolního průmětu schodiště. V případě, že nejsou splněny podmínky minimální podchodné výšky, započte se pouze plocha dolní místnosti.
Do podlahové plochy obytného prostoru pro sociální bydlení se nezapočítává podlahová plocha balkónů, teras a lodžií, a to i zasklených.
Podlahová plocha místností, které jsou užívány s obytným prostorem a které se nachází ve stejné stavbě jako tento obytný prostor, jako například podlahová plocha sklepa a komory, se do výpočtu podlahové plochy obytného prostoru do 120 m2 nezahrnuje.
U obytného prostoru s podlahovou plochou do 120 m2 a místnosti užívané s tímto obytným prostorem, která se nachází ve stavbě jako tento obytný prostor, například sklep, komora nebo garáž, se u výstavby uplatní stejná sazba daně, která se odvíjí od posouzení skutečnosti, zda se jedná o stavbu pro sociální bydlení.
PŘÍKLAD 5
Plátce staví byt. Z projektové dokumentace vyplývá, že součet podlahových ploch kuchyně, obývacího pokoje, ložnice, dětského pokoje, chodby a sociálního zařízení, včetně podlahových ploch zakrytých vnitřními příčkami je 110 m2, balkón má podlahovou plochou 4 m2. K bytu patří sklep, který je samostatnou místností, s podlahovou plochou 4 m2.
Pro posouzení, zda se jedná o obytný prostor pro sociální bydlení, se bere v úvahu obytný prostor, který má plochu 110 m2. Podlahová plocha balkónu se do celkové podlahové plochy nezapočítá. Jedná se o obytný prostor pro sociální bydlení, který tvoří obytný prostor s podlahovou plochou 110 m2 + sklep. Plátce při výstavbě uplatní první sníženou sazbu daně.
Ostatní stavby pro sociální bydlení
Ostatní stavby pro sociální bydlení jsou vydefinovány v § 48 odst. 5 písm. d) až k) zákona o DPH. Jedná se o stavby, ve kterých je poskytováno ubytování ze sociálního důvodu. Aby byla možnost zahrnout stavby mezi stavby pro sociální bydlení, musí být současně splněny oba aspekty, a sice musí být umožněno ubytování, a to ze sociálního důvodu.
Těmito stavbami jsou ubytovací zařízení pro ubytování příslušníků bezpečnostních sborů, podle zákona č. 361/2003 Sb., o služebním poměru příslušníků bezpečnostních sborů, ve znění pozdějších předpisů, nebo pro ubytování státních zaměstnanců, stavby určené pro použití zařízením sociálních služeb poskytující pobytové služby podle zákona č. 108/2006 Sb., o sociálních službách, ve znění pozdějších předpisů, školská zařízení pro výkon ústavní výchovy nebo ochranné výchovy a pro preventivně výchovnou péči, jakož i střediska výchovné péče, podle zákona č. 109/2002 Sb., o výkonu ústavní výchovy nebo ochranné výchovy ve školských zařízeních a preventivně výchovnou péči ve školských zařízeních a o změně dalších zákonů, ve znění pozdějších předpisů, internáty škol samostatně zřízených pro žáky se zdravotním postižením podle právních předpisů upravujících školská výchovná a ubytovací zařízení a školská účelová zařízení, dětské domovy pro děti do tří let věku, zařízení pro děti vyžadující okamžitou pomoc a zařízení pro výkon pěstounské péče poskytující péči podle zákona č. 359/1999 Sb., o sociálně-právní ochraně dětí, ve znění pozdějších předpisů, speciální lůžková zařízení hospicového typu, domovy péče o válečné veterány.
Stavbami pro sociální bydlení jsou také stavby, určené na ubytování ze sociálního důvodu na jednu noc, např. ubytovny pro bezdomovce.
Stavba, která byla v zákonu o DPH do konce roku 2014 „příslušenstvím“ stavby pro sociální bydlení, je podle § 48 odst. 5 písm. l) zákona o DPH definována jako jiná stavba, která slouží k využití staveb pro sociální bydlení, s výjimkou obytného prostoru pro sociální bydlení, která je zřízena na pozemku, který tvoří se stavbami pro sociální bydlení funkční celek.
Obdobně jako u rodinného nebo bytového domu se jedná o vedlejší drobné stavby, jako je např. oplocení, studna, garáž, kůlna apod.
První snížená sazba daně se uplatní také při výstavbě stavby, která bude sloužit k využití stavby pro sociální bydlení a je zřízena na pozemku, který tvoří funkční celek se stavbou pro sociální bydlení. Jedná se o výstavbu příslušenství stavby pro sociální bydlení.
To znamená, že i v případě výstavby stavby na pozemku, na kterém je postaven již starší dům, si musí plátce zjistit, zda se jedná o rodinný dům pro sociální bydlení nebo bytový dům pro sociální bydlení.
PŘÍKLAD 6
Plátce staví oplocení, na pozemku, na kterém stojí rodinný dům pro sociální bydlení. Oplocení bude sloužit k využití rodinného domu pro sociální bydlení.
Plátce u výstavby oplocení uplatní první sníženou sazbu daně.
Půdní vestavby
Samostatným problémem s uplatněním správné sazby DPH při poskytnutí stavebních a montážních prací je provádění těchto prací v rámci půdní vestavby, kdy jsou tyto práce prováděny v rámci poskytnutí stavebních a montážních prací, spojených se změnou dokončené stavby bytového domu a rodinného domu.
Rozhodující je, zda těmito pracemi vznikne nový byt jako jednotka, či ne.
Pokud půdní vestavbou nevznikne nový byt jako jednotka, uplatní se při poskytnutí stavebních nebo montážních prací v rámci půdní vestavby rodinného či bytového domu první snížená sazba daně 15 %, protože v takovém případě se stále jedná o změnu již dokončené stavby rodinného či bytového domu, upravené v § 48 zákona o DPH.
PŘÍKLAD 7
Plátce v rámci rekonstrukce rodinného domu přistavěl z půdy dvě místnosti, kterými ale nevznikl samostatný byt jako jednotka.
Plátce u těchto stavebních a montážních prací uplatnil první sníženou sazbu daně 15 %.
Pokud při poskytnutí stavebních a montážních prací provedených na dokončené stavbě rodinného nebo bytového domu vznikne půdní vestavbou nový byt jako jednotka, jedná se již o novou výstavbu a u té se sazba daně posuzuje podle § 49 zákona o DPH.
V takovém případě je nutno posoudit, zda vznikl obytný prostor pro sociální bydlení (byt pro sociální bydlení), u kterého se u výstavby uplatní sazba daně 15 %, nebo vznikl obytný prostor (byt) s podlahovou plochou nad 120 m2, u kterého se při výstavbě uplatní základní sazba daně.
PŘÍKLAD 8
Plátce v rámci rekonstrukce půdy bytového domu postavil dva nové byty, každý s podlahovou plochou 150 m 2.
Plátce u těchto stavebních a montážních prací uplatnil základní sazbu daně 21 %.
Snížená sazba daně se uplatní také při poskytnutí stavebních a montážních prací spojených se změnou bytu, pokud těmito pracemi nedojde k jeho změně na nebytový prostor vymezený jako jednotka.
PŘÍKLAD 9
Plátce přistavěl k bytu z chodby další místnost. Jedná se o stavební a montážní práce prováděné v rámci změny dokončeného bytu.
Plátce u těchto prací uplatní sníženou sazbu daně. Podmínkou je, že z bytu nesmí vzniknout nebytový prostor jako jednotka.
První snížená sazba daně 15 % se uplatní také při poskytnutí stavebních a montážních prací, kterými se stavba nebo prostor mění na stavbu pro sociální bydlení.
PŘÍKLAD 10
Plátce přestavěl ubytovnu pro studenty na bytový dům pro sociální bydlení.
U stavebních prací uplatnil první sníženou sazbu daně.
První snížená sazba daně se neuplatní při poskytnutí prací, jako jsou například činnosti nezbytné k přípravě a realizaci stavebních děl a zajištění přípravné fáze výstavby, průzkumné a projektové práce, geologické, geodetické a kartografické práce včetně inženýrských prací, např. revize, pokud jsou poskytnuty jako samostatné zdanitelné plnění. Při poskytnutí těchto prací se uplatní základní sazba daně.
Pokud jsou ale tyto služby poskytovány jako nedílná součást jiného plnění, například vypracování projektu související s výstavbou stavby pro sociální bydlení, zahrne je plátce jako vedlejší plnění do základu daně, stanoveného u plnění hlavního, a potom u celého plnění uplatní sníženou sazbu daně.
PŘÍKLAD 11
Projekční kancelář, plátce, vypracovala pro občana projekt na výstavbu rodinného domu pro sociální bydlení.
U této služby uplatnila základní sazbu daně.
PŘÍKLAD 12
Projekční kancelář vypracovala projekt na výstavbu rodinného domu pro sociální bydlení pro stavební firmu, která bude výstavbu provádět.
Projekční kancelář uplatnila na vypracování projektu základní sazbu daně. Stavební firma zahrnula při stanovení základu daně na výstavbu rodinného domu pro sociální bydlení projekt jako vedlejší plnění a při výstavbě tohoto rodinného domu uplatnila sazbu daně 15 %.
Právo stavby
Právo stavby je podle § 4 odst. 2 zákona o DPH zbožím.
Jedná se o záruku, že po určitou dobu, stanovenou smlouvou, bude zajištěno, že pozemek zůstane stále ve vlastnictví jedné osoby a stavba ve vlastnictví jiné osoby.
Právo stavby může obsahovat pouhé právo postavit na cizím pozemku stavbu nebo může obsahovat právo mít na cizím pozemku stavbu již postavenou. Pro účely zákona o DPH je podstatné tyto dvě odlišné situace rozlišovat z důvodu odlišného uplatnění sazby daně, případně osvobození.
V rámci práva stavby může na pozemku stavět i osoba odlišná od vlastníka pozemku a s tímto právem stavby (ať již zhmotnělé nebo nezhmotnělé – bez stavby) může nakládat nezávisle na vlastníku pozemku.
Právo stavby může být zřízeno na stavbu již existující, nebo budoucí stavbu. Stavba, která již existuje, je součástí práva stavby. Právo stavby se nabývá smlouvou, vydržením, případně rozhodnutím orgánu veřejné moci a lze ho podle zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů, zřídit na určitou dobu jako dočasné, které lze prodloužit, nejdéle však na 99 let.
Stavba, která se stane součástí práva stavby, není součástí pozemku.
V případě, že právo stavby dle smlouvy zanikne, stavba se stane opět součástí pozemku a vlastník pozemku tím získává hodnotu, kterou by měl uhradit vlastníkovi, který vynaložil prostředky na zhotovení stavby.
PŘÍKLAD 13
Obec poskytla plátci právo stavby postavit na obecním pozemku domov pro seniory. Právo stavby bylo zřízeno na 20 let.
Po dobu dvaceti let bude pozemek ve vlastnictví obce a stavba bude ve vlastnictví plátce v rámci práva stavby.
Vzhledem k tomu, že právo stavby je zbožím, může být dodáno. Pokud je předmětem dodání právo stavby obsahující věcné právo postavit či vlastnit na pozemku stavbu, tedy tzv. „nehmotné“ právo stavby, kdy dosud nenastala žádná
kolaudace
stavby, protože dosud žádná neexistuje, je dodání takového „nehmotného“ práva stavby zdanitelným plněním, u kterého plátce uplatní vždy základní sazbu daně 21 %.Pokud je předmětem dodání právo stavby, jehož součástí je již stavba, tedy tzv. „zhmotnělé“ právo stavby, posuzuje se při prodeji práva stavby sazba daně podle stavby, která je součástí práva stavby.
Pokud je při dodání práva stavby součástí práva stavby stavba pro sociální bydlení, uplatní se první snížená sazba daně 15 %. Pokud je součástí práva stavby stavba, která nesplňuje vymezení podmínek pro stavbu pro sociální bydlení, uplatní se základní sazba daně.
Pokud dodává plátce právo stavby, jehož součástí je stavba, u které je naplněn pětiletý časový test pro dodání stavby podle § 56 odst. 3 zákona o DPH jako zdanitelného plnění, je dodání práva stavby osvobozeno od daně. Plátce se může rozhodnout, že u tohoto dodání uplatní daň.
PŘÍKLAD 14
Obec poskytla plátci právo stavby postavit na obecním pozemku domov pro seniory. Právo stavby bylo zřízeno na 20 let. Plátce domov pro seniory postavil a za sedm let po kolaudaci se rozhodl toto právo stavby prodat.
Jedná se o dodání práva stavby, které je osvobozeno od daně nebo se plátce může rozhodnout, že u tohoto práva stavby uplatní daň. V případě, že se rozhodne pro uplatnění daně, uplatní první sníženou sazbu daně 15 %.