D-151
Pokyn
k zajištění jednotného postupu při uplatňování § 6 odst. 2
zákona č. 586/1992 Sb.
Referent: dr. J. Tůma,
tel. 2454 3222
Č.j. 251/3 531/1997
ze
dne 10. ledna 1997
Ministerstvo financí v souvislosti s novelou § 6 odst. 2
zákona o daních z příjmů č. 586/1992 Sb., v platném znění,
s cílem zajistit jednotný postup, sděluje:
1. Novela zákona o daních z příjmů č. 316/1996 Sb. v § 6 odst. 2
blíže definuje výraz "zaměstnavatel" jako daňového rezidenta,
který zaměstnává pracovníky, kteří mají formálně právně uzavřen
pracovní poměr s daňovým nerezidentem - pronajímatelem pracovní
síly - , jehož prostřednictvím jsou jim příjmy za práci
vypláceny. Jde o tzv. mezinárodní pronájem pracovní síly, kdy
daňový nerezident poskytuje pracovníky na práci v České
republice, ale práci sám neřídí, nezodpovídá za ni,
nepřivlastňuje si a nepředává její výsledky, jak by tomu naopak
bylo v případech poskytnutí služby na území ČR. Za této situace
příjem vyplácený pracovníkům, který je obvykle součástí úhrady
vyplácené pronajímateli, je chápán jako příjem vyplácený
zaměstnavatelem, který je daňovým rezidentem. Zdaňování tohoto
příjmu ve státě zaměstnavatele je i v souladu s mezinárodními
smlouvami o zamezení dvojího zdanění.
2. Nejčastějšími znaky a okolnostmi mezinárodního pronájmu
pracovní síly jsou:
a) zaměstnavatel určuje (objednává) množství, kvalifikaci
a další požadavky na pracovníky (věk, pohlaví atd.), určuje
dobu, po níž je bude potřebovat,
b) zaměstnavatel ukládá přímo či nepřímo úkoly, řídí
a kontroluje pracovníky,
c) práce je vykonávána na místě, které určuje zaměstnavatel
a které je pod jeho kontrolou a odpovědností,
d) odměna za práci je vypočítána na základě délky pracovní doby
nebo jiným způsobem, z něhož lze zjistit souvislost mezi
odměnou pronajímatele a příjmem vypláceným zaměstnanci,
e) nářadí a materiál jsou pracovníkům poskytovány
zaměstnavatelem.
Výše uvedené znaky jsou pouze příkladné a nemusí být vždy
v konkrétních případech naplněny všechny, např. znak ad e) není
dán nebo znak ad d) lze jen obtížně vysledovat. Znaky ad a)
a ad b) lze označit za zásadní a rozhodující pro
charakterizovaný stav.
3. V případech, kdy úhrada pronajímateli obsahuje pouze příjem
zaměstnanců, připíše zaměstnavatel celou úhradu ve prospěch
zaměstnanců v návaznosti na jejich kvalifikaci a rozsah
pracovní činnosti a zdaní ji jako jejich mzdu podle § 38h
a násl. zákona o daních z příjmů.
Zahrnuje-li úhrada i částku za zprostředkování, nemůže být
částka připadající na příjem zaměstnanců nižší než 60 % úhrady.
Částkou za zprostředkování se rozumí částka odpovídající dalším
skutečně vynaloženým nákladům pronajímatele v souvislosti
s pronájmem a jeho zisk.
V odůvodněných případech lze pro stanovení daňové povinnosti
využít i ustanovení § 31 odst. 5 nebo odst. 7 zákona o správě
daní a poplatků.
4. Novela zákona o daních z příjmů v § 6 odst. 2 nepředstavuje
zásadní změnu v přístupu k problematice zdaňování tzv.
mezinárodního pronájmu pracovní síly oproti předchozímu stavu
zákonné úpravy, kdy při věcně správné interpretaci ustanovení
6 odst. 1 písm.a) první věta, kde se hovoří o výkonu práce
poplatníka "pro plátce příjmu a o dbání příkazu plátce", bylo
možno rozlišit osobu skutečného zaměstnavatele od
zaměstnavatele formálně právního.
V případech vykazujících znaky mezinárodního pronájmu pracovní
síly, existujících před účinností citované novely § 6 zákona
o daních z příjmů, se považuje daňová povinnost za vypořádanou
i tehdy, došlo-li k tomu na základě daňového přiznání
poplatníka nebo na základě úkonu pronajímatele.
V případech, kdy tato situace byla považována za dodávku
služby nerezidentem na území České republiky a zdaňování probíhalo
v návaznosti na odpovídající ustanovení zákona o daních z příjmů,
zejména 22 odst. 1 písm. c) a odst. 2 a s přihlédnutím
k mezinárodním daňovým smlouvám, považuje se tento postup za
správný do 31. 12. 1996.
Nebyla-li v rozporu se zákonem o daních z příjmů
a mezinárodními smlouvami daň vypořádána v rámci žádného z výše
uvedených způsobů, vyměří se daň podle platných předpisů.
I. náměstek ministra:
Ing. Jan Klak, v. r.