Výzvy k podání daňového přiznání

Mezi základní povinnosti daňového subjektu patří povinnost podat daňové přiznání, ve kterém sám tvrdí vlastní daňovou povinnost. Dle ustanovení § 1 odst. 4 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen „daňový řád“), je daňové přiznání daňovým tvrzením. Dle citovaného ustanovení je daňovým tvrzením také hlášení nebo vyúčtování. Tento příspěvek se bude týkat pouze .

Daňový řád v ustanovení § 136 určuje základní lhůty pro podání daňových přiznání. Dle § 136 odst. 1 daňového řádu se daňové přiznání u daní vyměřovaných za zdaňovací období, které činí nejméně 12 měsíců, podává nejpozději . Tato lhůta se prodlužuje v situacích dle § 136 odst. 2 daňového řádu. Dle žádosti nebo z moci úřední dle ustanovení § 36 odst. 4 daňového řádu. Typicky se lhůta dle § 136 odst. 1 daňového řádu týká obou daní z příjmů (v klasickém případě, je-li zdaňovacím obdobím kalendářní rok, uplyne základní lhůta pro podání přiznání k oběma daním z příjmů 31. března následujícího kalendářního roku).

Dle § 136 odst. 4 daňového řádu se v případě daní se zdaňovacím obdobím kratším než jeden rok podává daňové přiznání a tuto lhůtu . Typicky se lhůta dle § 136 odst. 4 daňového řádu týká daně z přidané hodnoty, když zdaňovací období v případě této daně je kalendářní měsíc nebo kalendářní čtvrtletí – to v závislosti na dosaženém obratu.

Podá-li daňový subjekt daňové přiznání opožděně (či nepodá-li daňové přiznání vůbec, ač jej tato povinnost tíží), vystavuje se sankci v podobě dle § 250 daňového řádu, v některých případech doměření daně vzniká též dle § 251 daňového řádu.

Je-li zároveň daňový subjekt též v prodlení s placením daně, vzniká k jeho tíži dle § 252 daňového řádu vyjadřující časovou hodnotu peněz.

Nepodá-li daňový subjekt v zákonné lhůtě řádné daňové přiznání, ačkoliv byl povinen, vystavuje se riziku pokuty za opožděné tvrzení daně.

Podle § 250 odst. 1 daňového řádu vzniká daňovému subjektu povinnost uhradit pokutu, pokud nepodá daňové přiznání, ačkoliv měl tuto povinnost, nebo učiní-li tak po uplynutí zákonem stanovené lhůty, a toto zpoždění je , ve výši:

Daňový řád v dalších odstavcích ustanovení § 250 daňového řádu upravuje specifické okolnosti vzniku a výše pokuty za opožděné podání daňového přiznání – pokud by pokuta byla vypočtena v částce , z důvodu procesní ekonomie . za opožděné podání daňového přiznání .

Ustanovení § 250 odst. 7 daňového řádu má zjevně motivační charakter. za opožděné tvrzení daně je , pokud daňový subjekt podá daňové tvrzení a zároveň v daném kalendářním roce správcem daně u daňového subjektu v době vydání platebního výměru při podání daňového tvrzení.

Proti platebnímu výměru, kterým správce daně uloží pokutu za opožděné tvrzení daně, je přípustné . Je však logické, že odvoláním se lze opravdu účinně domáhat zrušení platebního výměru jen tehdy, je-li platební výměr vydán v rozporu se zněním daňového řádu (například pokuta ze zákona vůbec nevznikla, pokuta byla stanovena v nesprávné výši apod.). jsou v případě odvolání . Vzhledem k tomu, že vznik i výpočet pokuty jsou daňovým řádem konstruovány poměrně exaktním způsobem, nejsou v praxi zpravidla dány účinné důvody pro odvolání.

Daňový subjekt, kterému vznikla povinnost uhradit pokutu za opožděné tvrzení daně, však může účinně uplatnit sociální a ekonomické důvody v této dle § 259, § 259aa a § 259c daňového řádu. Splní-li další podmínky (zejména je-li dán tzv. ospravedlnitelný důvod), může dosáhnout i plného prominutí této pokuty.

Z praxe je mi známo, že proti rozhodnutí o pokutě za opožděné tvrzení daně existuje jen minimum odvolání, mnohem častější jsou žádosti o prominutí této pokuty.

Dle § 251 odst. 1 daňového řádu vzniká daňovému subjektu povinnost uhradit z částky doměřené daně tak, jak byla stanovena oproti poslední známé dani, a to (i) ve výši 20 %, je-li daň zvyšována, (ii) ve výši 20 %, je-li snižován daňový (tj. nadměrný) odpočet, nebo (iii) ve výši 1 %, je-li snižována daňová ztráta.

Z této legislativní úpravy v prvé řadě plyne, že povinnost uhradit penále vzniká , nikoliv daně vyměřené.

Okolnosti rozhodné pro vznik penále jsou upraveny v ustanovení § 251 odst. 4 daňového řádu tak, že povinnost uhradit penále nevzniká z daně dodatečně tvrzené v dodatečném daňovém přiznání, na jehož základě došlo k doměření daně. To neplatí, pokud toto dodatečné daňové přiznání nebylo přípustné. Jinak řečeno, podá-li daňový subjekt přípustné dodatečné daňové přiznání, ve kterém sám tvrdí změnu daňové povinnosti ve správné výši (a v tomto kontextu správce daně nemusí žádným kontrolním postupem zasahovat), povinnost uhradit penále nevznikne. Obráceně, podá-li daňový subjekt , které , nebo dodatečné daňové přiznání, které správce daně (tj. na jeho základě nedošlo k doměření daně), . Povinnost uhradit penále rovněž vznikne, pokud daňový subjekt dodatečné daňové přiznání nepodá, ač jej tato povinnost tíží, a správce daně doměří daň z moci úřední.

Proti rozhodnutí o penále (zpravidla dodatečný platební výměr na doměřovanou daň) je přípustné . Je však logické, že odvoláním se lze opravdu účinně domáhat zrušení platebního výměru na penále jen tehdy, je-li platební výměr vydán v rozporu se zněním daňového řádu (například penále ze zákona vůbec nevzniklo). Zcela . Vzhledem k tomu, že vznik i výpočet penále jsou v daňovém řádu určeny zcela exaktním způsobem, nejsou v praxi zpravidla dány účinné důvody pro odvolání proti vzniku penále.

Daňový subjekt však může požádat o z částky stanoveného penále, pokud splní podmínky dané v ustanovení § 259, § 259a a § 259c daňového řádu.

Také v případě úroku z prodlení jsou v praxi častější žádosti o prominutí tohoto penále než odvolání proti rozhodnutí, kterým je penále stanoveno.

Je-li pozdní podání daňového přiznání spojeno též s (jedná se o častou situaci), pak právě na základě úhrady daně až po původním dni její splatnosti vzniká dle § 252 daňového řádu.

Daň je dle § 135 odst. 3 daňového řádu splatná v poslední den lhůty pro podání řádného daňového tvrzení. Úrok z prodlení přitom vzniká dle § 252 odst. 2 daňového řádu do dne její platby. Úrok z prodlení přitom dle § 252 odst. 4 daňového řádu odpovídá výši úroku z prodlení dle občanského zákoníku (zákon č. 89/2012 Sb.). Dle § 1970 občanského zákoníku a ve spojení s § 2 nařízení vlády č. 351/2013 Sb. odpovídá výše úroku z prodlení výši repo sazby stanovené Českou národní bankou pro první den kalendářního pololetí, v němž došlo k prodlení, zvýšené o 8 procentních bodů. Zjednodušeně tedy, činila-li ke dni 1. 7. 2023 repo sazba ČNB 7 %, pak , kterým správce daně úročí dle § 252 daňového řádu pozdní úhradu daně

Proti platebnímu výměru, kterým správce daně daňovému subjektu sdělí výši úroku z prodlení, , ale ve smyslu ustanovení § 251a odst. 4 daňového řádu je prostředkem obrany dle ustanovení § 159 daňového řádu, který upravuje procesní pravidla pro její podání. Obecně lze ale také dodat, že důvody, na kterých může být námitka účinně založena, jsou dány jen tehdy, byl-li platební výměr na úrok vydán v rozporu se zněním daňového řádu (například úrok vůbec nevznikl, byl stanoven – vypočítán v nesprávné výši apod.). Pro uplatnění námitky proti platebnímu výměru na úrok z prodlení jsou zcela .

Daňový subjekt, kterému vznikl úrok z prodlení, může účinně dle § 259, § 259b a § 259c daňového řádu. Splní-li další podmínky (zejména je-li dán tzv. ospravedlnitelný důvod), může dosáhnout i plného prominutí úroku z prodlení.

Opět lze na základě praktické zkušenosti konstatovat, že častější jsou žádosti o prominutí úroku než námitky.

Ze shora uvedených skutečností plyne, že nepodání či opožděné podání řádného daňového přiznání i dodatečného daňového přiznání může být pro daňový subjekt spojeno s negativními finančními efekty.

Existují-li u daňového subjektu vážné důvody, které mu znemožňují podat řádné daňové přiznání k daním z příjmů včas či dodatečné daňové přiznání k daním z příjmů včasně v náhradní lhůtě, lze rozhodně doporučit, aby v takovém případě daňový subjekt dle § 36 odst. 1 a 4 daňového řádu. Logicky taková žádost musí být racionálním způsobem a na podporu tohoto odůvodnění též . Tyto důvody by měly být svou povahou spíše – rozhodně mezi ně patří důvody (které jsou prakticky vždy doložitelné) či problémy charakteru (selhání účetního softwaru apod.). V případě řádného daňového přiznání k daním z příjmů by pak důvodem naopak a každoroční statutárního zástupce daňového subjektu kolidující s termínem pro podání řádného daňového přiznání, když daňové přiznání lze podat fakticky kdykoliv po uplynutí zdaňovacího období i před touto předvídanou situací.

Lhůtu pro podání řádného daňového ze zákona (viz § 136 odst. 4 daňového řádu) . Proto lze , a následně již svou daňovou povinnost revidoval prostřednictvím dodatečného daňového přiznání, jakmile zjistí další rozhodné skutečnosti. Tento postup jistě není ideální, daňový subjekt se však vyhne pokutě za opožděné tvrzení daně. Je zároveň logické, že pokud v dodatečném daňovém přiznání vykáže daňovou povinnost, kterou uhradí později, tj. po původním dni splatnosti daně, . Vyzve-li správce daně daňový subjekt k podání a daňový subjekt není schopen v uložené náhradní lhůtě dodatečné daňové přiznání podat, této dle § 36 odst. 1 daňového řádu.

Pokud daňový subjekt v zákonné lhůtě daňové přiznání nepodá, přestože jej tato povinnost tíží, postupuje správce daně tak, že ve smyslu ustanovení § 145 odst. 1 daňového řádu daňový subjekt vyzve k podání (řádného) daňového přiznání.

Výzva k podání řádného daňového přiznání zpravidla nebývá založena na meritorních důvodech. Je tomu tak proto, že povinnost podat daňové přiznání je daňovému subjektu uložena ze zákona a správce daně proto v této fázi zpravidla svědčící o výši daňové povinnosti daňového subjektu, pouze daňový subjekt vyzývá ke splnění této základní povinnosti.

Pro podání řádného daňového přiznání správce daně vždy stanoví ve výzvě , ta činí prakticky vždy . Správce daně přitom vychází z toho, že k vyplnění a podání řádného daňového přiznání je ze zákona stanovena přiměřená lhůta a údaje pro sestavení daňového přiznání již daňový subjekt má k dispozici. , aby daňový subjekt, kterému byla výzva k podání řádného daňového přiznání doručena, požádal dle obecných pravidel uvedených v § 36 daňového řádu o její . Žádost musí být logicky (tj. založená na racionálních důvodech) a měla by být i tak, aby byla úspěšná. Důvodem prodloužení lhůty reakce na výzvu k podání řádného daňového přiznání jsou samozřejmě (které lze doložit). Důvodem však stěží může být čerpání dovolené, když lhůta pro podání řádného daňového přiznání již dříve uplynula.

Pokud daňový subjekt daňové přiznání nepodá ani po oznámení výzvy k jeho podání, správce daně daň , a to buď dokazováním či na základě pomůcek. Specifickou kategorií stanovení daně je dle ustanovení § 145 odst. 1 daňového řádu oprávnění správce daně předpokládat daň ve výši 0 Kč, kterou však podle mne nelze podřadit pod dokazování ani pomůcky.

před stanovením daně podle pomůcek. V případě stanovení daně dokazováním správce daně samostatně shromažďuje celou řadu relevantních a zákonných důkazních prostředků, které se předmětné daně týkají – zpravidla se jedná o výpisy z bankovních účtů daňového subjektu či třetích osob (obchodních partnerů daňového subjektu či jinak spojených osob), místní šetření u daňového subjektu či jeho obchodních partnerů, výzvy k součinnosti obchodním partnerům daňového subjektu za účelem zajištění obchodní dokumentace (faktury, doklady o platbách, obchodní smlouvy apod.). Využít ovšem lze i veřejně dostupných zdrojů (webové stránky daňového subjektu) a různých rejstříků (katastr nemovitostí, registr vozidel apod.) či spolupráce s jinými státními orgány [doklady o vývozu a dovozu zboží (JSD), informace od živnostenských úřadů, obecních úřadů apod.]. Správce daně může vycházet též z jiných podání daňového subjektu, které jsou již obsahem jeho daňového spisu – je typické, že v případě stanovení daně z příjmů fyzických či právnických osob správce daně vychází ze součtů údajů relevantních daňových přiznání k dani z přidané hodnoty, z relevantních kontrolních a souhrnných hlášení apod. Využít samozřejmě lze i údajů ze systému VIES, ve kterém jsou zachyceny intrakomunitární transakce. Zřídka jsou využívána též mezinárodní dožádání. Správce daně pak daň na základě těchto údajů z moci úřední stanoví a vydá platební výměr. (Proti tomuto platebnímu výměru je přípustné odvolání.)

nastává tehdy, když správce daně není racionálně schopen stanovit daň na základě dokazování, tj. vyhodnocením relevantních důkazních prostředků svědčících přímo a bezprostředně o zdanitelných příjmech a výdajích daňového subjektu či jiných skutečnostech přímo rozhodných pro stanovení daně. V krátkosti nelze shrnout způsoby stanovení daně dle pomůcek, je však důležité si uvědomit, že se jedná o stanovení daně s daňovým subjektem. Správce daně může například pro stanovení daně u daňového subjektu využít údaje u srovnatelného subjektu. Správce daně pak daň na základě těchto údajů z moci úřední stanoví a vydá platební výměr. Proti tomuto platebnímu výměru je přípustné odvolání. Je však podstatné upozornit na § 114 odst. 4 daňového řádu, podle kterého v případě stanovení daně podle pomůcek odvolací orgán zkoumá pouze dodržení zákonných podmínek použití tohoto způsobu stanovení daně (tj. nesplnění zákonné povinnosti a v důsledku jejího nesplnění nelze daň stanovit dokazováním), jakož i přiměřenost použitých pomůcek.

Pokud daňový subjekt k podání řádného daňového přiznání, je správce daně dle § 145 odst. 1 daňového řádu oprávněn předpokládat, že daňový subjekt tvrdil v řádném daňovém přiznání daň ve výši 0 Kč. Vyměření daně ve výši 0 Kč je typické v případě daně z příjmů právnických osob či daně z přidané hodnoty u nekontaktních daňových subjektů, o jejichž činnosti nemůže správce daně objektivně zjistit z dostupných informačních zdrojů žádné daňově a spolehlivé údaje, daňová povinnost každého daňového subjektu však musí být vyměřena. V těchto případech proto správce daně vyměří daň ve výši 0 Kč. Tato daň může být v budoucnu revidována, zajistí-li si správce daně důkazní prostředky svědčící o jiné výši této daňové povinnosti.

Možné po vydání výzvy k podání řádného daňového přiznání:

Správce daně vyměří daň dle tohoto daňového přiznání. Podáním řádného daňového přiznání (byť opožděným oproti zákonné lhůtě pro podání daňového přiznání) je zahájeno vyměřovací řízení.

Dle § 140 odst. 1 daňového řádu platí, že pokud se neodchyluje vyměřovaná daň od daně tvrzené daňovým subjektem, správce daně nemusí daňovému subjektu výsledek vyměření oznamovat platebním výměrem. Je proto běžné, že řádné daňové přiznání, o kterém správci daně , správce daně konkludentně vyměří, a „jen“ se založí do daňového spisu daňového subjektu. Daňový subjekt je oprávněn nahlédnout do spisu – v praxi jsem se ale nesetkal s tím, že by daňový subjekt chtěl nahlížet do platebního výměru, kterým správce daně vyměřuje daň dle údajů uvedených v daňovém přiznání daňovým subjektem. Je také oprávněn vyžádat si stejnopis platebního výměru.

Správce daně samozřejmě ale stanoví dle § 250 odst. 1 daňového řádu za opožděné daňové tvrzení, když řádné daňové přiznání nebylo podáno v zákonné lhůtě ale až na výzvu správce daně.

Uhradí-li daňový subjekt daň, kterou v řádném daňovém přiznání uvedl, po původním dni její splatnosti, může mu též vzniknout . Je však časté, že úrok – k tomu viz § 251a odst. 2 daňového řádu, podle kterého se úrok nepředepíše, nepřesáhne-li v úhrnu u jednoho druhu daně u jednoho správce daně za jedno zdaňovací období částku .

Podáním řádného daňového přiznání je zahájeno vyměřovací řízení.

Správce daně, má-li o obsahu daňového přiznání pochybnosti, zahájí před vyměřením daně k podanému daňovému přiznání dle § 89 daňového řádu . Rozhodnutí, zda zahájit postup k odstranění pochybností či daňovou kontrolu, závisí na předpokládaném rozsahu dokazování – u daňové kontroly se předpokládá rozsáhlejší dokazování.

Po provedení některého z těchto dvou kontrolních postupů pak správce daně , protože tak mu ukládá § 140 odst. 1 daňového řádu. Proti tomuto platebnímu výměru se daňový subjekt .

Správce daně samozřejmě také uloží povinnost uhradit dle § 250 odst. 1 daňového řádu za opožděné daňové tvrzení v částce, kterou stanoví s ohledem na stanovenou daň, nadměrný odpočet či ztrátu.

V případě úhrady daně po původním dni její splatnosti samozřejmě daňovému subjektu .

Podání daňového subjektu správce daně obecně vyhodnotí v materiálním smyslu jako . Podáním tohoto oznámení je zahájeno vyměřovací řízení.

a vysvětlení o neexistenci daňové povinnosti , vyměří daň ve výši 0 Kč. Dle § 140 odst. 1 daňového řádu se pak daňovému subjektu (správce daně a daňový subjekt jsou ve shodě) a „pouze“ se založí do daňového spisu.

a vysvětlení daňového subjektu o daňové povinnosti ve výši 0 Kč , k tomuto tvrzení dle předpokládaného rozsahu dokazování . Po provedeném kontrolním postupu správce daně již (viz § 140 odst. 1 daňového řádu), ve kterém stanoví daň dle výsledku kontrolního postupu.

Pro daňový subjekt i pro správce daně je logicky nejvýhodnější situací, pokud nemusí být postup k odstranění pochybností či daňová kontrola provedeny. Lze proto doporučit, aby daňový subjekt, který oznámí správci daně, že jej daňová povinnost netíží, toto své tvrzení stručně, ale racionálně , a ještě lépe , pokud to lze (v tomto smyslu není prokazována negativní skutečnost).

Netíží-li daňový subjekt skutečně daňová povinnost, za opožděné tvrzení daně (materiálně není daň, ze které by pokuta mohla být stanovena) a (není daně po splatnosti).

Pokud však správce daně , za opožděné tvrzení daně , když předmětem této sankce je opožděné podání daňového tvrzení, ke kterému došlo (proto správce daně vyzýval k podání řádného daňového přiznání). Rovněž .

V tomto případě je k podání daňového přiznání, a nikoliv podáním daňového přiznání.

Podle § 145a odst. 1 daňového řádu a nezahajuje další řízení. Podá-li proto po zahájení vyměřovacího řízení daňový subjekt řádné daňové přiznání, je toto přiznání nepřípustné, správce daně však nevydá žádné rozhodnutí, kterým by zastavil řízení dle § 106 odst. 1 písm. b) daňového řádu pro nepřípustnost. v takto podaném daňovém tvrzení , pokud to stav řízení umožňuje a jsou-li tyto údaje .

Protože vyměřovací řízení bylo zahájeno marným uplynutím lhůty stanovené ve výzvě k podání daňového přiznání, správce daně může v rámci tohoto vyměřovacího řízení (důsledek fakticky dvojího selhání daňového subjektu, který nepodal daňové přiznání v řádné lhůtě a ani ve lhůtě na výzvu správce daně). Před pomůckami však má vždy přednost stanovení daně dokazováním.

Disponuje-li správce daně , na jejichž základě dokáže spolehlivě stanovit daň ve správné výši (zejména se může jednat o stanovení daně z nemovitých věcí, je-li předmětem zdanění např. zemědělská půda bez součástí a příslušenství), nemusí zahájit ani postup k odstranění pochybností ani daňovou kontrolu a přistoupí k , který musí řádně odůvodnit a proti kterému je odvolání přípustné. V praxi se jedná také o situace, kdy správce daně vychází dominantně z daňového přiznání, byť podaného po lhůtě stanovené správcem daně ve výzvě. V této variantě je v zásadě přípustné, aby správce daně doplnil důkazní prostředky (je přípustné, aby si například zajistil výpisy z bankovního účtu či provedl místní šetření).

Nemá-li správce daně k dispozici ve vyměřovacím řízení dostatečné důkazy, může k podanému daňovému přiznání (byť podanému nepřípustně) , když postup k odstranění pochybností dle ustanovení § 89 odst. 1 daňového řádu lze zahájit i k jiné písemnosti. V rámci některého z těchto kontrolních postupů pak správce daně zjistí daň, po jeho ukončení , proti kterému se daňový subjekt může odvolat.

Správce daně samozřejmě také uloží povinnost uhradit dle § 250 odst. 1 daňového řádu za opožděné daňové tvrzení v částce, kterou stanoví s ohledem na stanovenou daň, nadměrný odpočet či ztrátu.

Daňovému subjektu zpravidla týkající se úhrady předmětné daně po původním dni její splatnosti.

Vyměřovací řízení je v tomto případě zahájeno dle § 145 odst. 4 daňového řádu stanovené ve výzvě.

Správce daně stanoví daň s daňovým subjektem.

V praxi zpravidla správce daně shromáždí údaje reálně a v přiměřené době dostupné a z nich stanoví daňovou povinnost. Opírá se v prvé řadě o daňového subjektu (kontrolní hlášení, souhrnné hlášení, v případě daní z příjmů lze využít údaje z přiznání k DPH, údaje z předchozích zdaňovacích období, údaje z místních šetření u daňového subjektu) nebo si tyto důkazní prostředky opatří na základě vlastní vyhledávací činnosti (výpisy z bankovních účtů, údaje z kontrolních hlášení obchodních partnerů daňového subjektu, údaje ze systému VIES o intrakomunitárních plněních, údaje z katastru nemovitostí, evidence vozidel apod.). Pokud to je možné, správce daně daň stanoví na základě důkazů, když tento způsob vede nejlépe ke stanovení daně ve správné výši, jedná se o preferovaný způsob stanovení daně.

Správce daně však může stanovit daň i . Typickou pomůckou jsou .

Pokud správce daně nedisponuje údaji, na jejichž základě by daň s vysokou mírou spolehlivosti stanovil buď dokazováním nebo na základě pomůcek, připouští § 145 odst. 1 daňového řádu, aby správce daně . V praxi půjde např. o vyměření daně z příjmů právnických osob, které jsou více jak jeden kalendářní rok v likvidaci, nejsou registrováni k dani z přidané hodnoty, nebyl zjištěn žádný nemovitý ani movitý majetek.

Ať již správce daně stanoví daň dokazováním, za pomoci pomůcek či na základě předpokladu nulové daně, vzniká daňovému subjektu povinnost uhradit . Výše této pokuty se uloží v tomto případě dle § 250 odst. 4 daňového řádu tak, že se použije se při výpočtu částky pokuty stanovená horní hranice (tj. 5 % ze stanovené daně či nadměrného odpočtu či daňové ztráty), minimálně však 500 Kč. Pokud však správce daně stanovil daň ve výši 0 Kč (a tedy není fakticky základ pro výpočet pokuty), v praxi je ukládána pokuta většinou .

Stanoví-li správce daně na základě dostupných údajů daň a tato daň logicky nebude ke dni původní lhůty splatnosti uhrazena, vzniká též .

Ze shora uvedených variant plyne, že jednoznačně nejlepším řešením je , a to buď podáním daňového přiznání či odůvodněným sdělením, že daňovému subjektu daňová povinnost nevznikla. V případě, že daňový subjekt není schopen odpovídajícím způsobem na výzvu správce daně reagovat ve lhůtě stanovené ve výzvě, lze doporučit, aby daňový subjekt dle § 36 daňového řádu. Žádost musí být racionálním způsobem odůvodněna a je velmi vhodné toto odůvodnění též doložit.

Zásadní mezi výzvou k podání řádného daňového přiznání a výzvou k podání dodatečného daňového přiznání spočívá v tom, že v prvém případě daňový subjekt tížila povinnost podat řádné daňové přiznání, přičemž on toto přiznání nepodal – správce daně proto v takové situaci v podstatě vyzývá k tomu, aby byla splněna tato základní zákonná povinnost, aniž by v této fázi rozsáhle zjišťoval a ve výzvě uváděl konkrétní hmotné daňové okolnosti. je naopak vydávána v případě, že a daň by měla být (tj. v tomto smyslu doměřena). Je proto zřejmé, že výzva k podání dodatečného daňového přiznání musí být , přičemž správce daně musí popsat okolnosti, podle kterých má za to, že daňový subjekt je povinen dodatečné daňové přiznání podat.

Podle § 145 odst. 2 daňového řádu může správce daně vyzvat daňový subjekt k podání dodatečného daňového tvrzení, pokud lze důvodně předpokládat, že předmětná daň bude doměřena. K tomu správce daně stanoví náhradní lhůtu. Sloveso „může“ je ve smyslu tohoto zákonného ustanovení nutno vnímat jako , nikoliv jako jakousi eventualitu. Existuje-li důvodný předpoklad doměření daně, správce daně výzvu k podání dodatečného daňového přiznání vždy vydá. Zrcadlově je daňový subjekt dle § 141 odst. 1 daňového řádu povinen podat dodatečné daňové přiznání, pokud zjistí, že než poslední známá daň, a to po měsíci, ve kterém důvod pro podání dodatečného daňového přiznání zjistil. Vydání výzvy k podání dodatečného daňového přiznání je jednoznačně legislativně a judikaturně upřednostňováno před zahájením některého z kontrolních postupů. K tomu lze odkázat na body 59, 60 a 61 usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu čj. 1 Afs 183/2014:

Ze shora citovaného usnesení jednak plyne (i) povinnost správce daně vydat výzvu k podání dodatečného daňového přiznání, disponuje-li údaji o tom, že poslední (tj. současná) daň má být stanovena v jiné výši, a zároveň (ii) , když z tohoto základního pravidla existuje několik výjimek.

K bodu i) – dle § 145 odst. 2 daňového řádu vyzve správce daně daňový subjekt k podání dodatečného daňového přiznání, „(p)okud lze důvodně předpokládat, že daň bude doměřena“. odchylného stanovení daně je bezesporu neurčitým právním pojmem, a to z dobrého důvodu, když okruh skutečností, které zakládají doměření daně fakticky nelze legislativním výčtem ohraničit. Důvodnost předpokladu odchylného stanovení daně daňového subjektu. Pokud by však výzva k podání dodatečného daňového přiznání byla založena správce daně, byla by zjevně a povinnost podat dodatečné daňové přiznání by daňový subjekt netížila, naopak by takovou meritorně bezobsažnou výzvou byl zbytečně zatěžován. Předpoklad správce daně, že daň má být stanovena odchylně, proto musí být racionální a musí být , které jsou součástí spisu daňového subjektu. Zároveň však daňový řád používá pojem „předpoklad“, který se sémanticky jistě nerovná s pojmem jistota. Z toho plyne, že mohou nastat takové situace (a v praxi skutečně nastávají), kdy správce daně vyzve na základě logických důvodů daňový subjekt k podání dodatečného daňového přiznání, ale daňový subjekt tato povinnost ve skutečnosti netíží. Taková výzva k podání dodatečného daňového přiznání je pak zákonná, je-li opřena o racionální a explicitně vyjádřenou pochybnost o současné výši daně (byť se tato pochybnost následně ukáže lichou).

V případech výzev k podání dodatečného daňového přiznání správce daně primárně vychází přímo z obsahu spisu daňového subjektu. Důkazní prostředky svědčící o důvodnosti předpokladu odchylného stanovení daně – například místní šetření u obchodních partnerů daňového subjektu, obsah jejich daňových přiznání, kontrolních hlášení a jiných podání. Obdobně správce daně vychází ze zdrojů systému VIES o intrakomunitárních transakcích, z výpisů z bankovních účtů a obecně ze součinnosti s třetími osobami, včetně výsledků trestního řízení, z údajů katastru nemovitostí, z údajů evidence vozidel.

K bodu ii) – obecně lze uvést, že je-li cílem daňové kontroly prověřit daňovou povinnost, aniž by správce daně nutně disponoval konkrétními pochybnostmi, výzvu k podání dodatečného daňového přiznání vydat nelze, pokud by taková výzva nebyla relevantním způsobem odůvodněna. a v jejím rámci rizikové momenty objasní a případně vyřeší. Nebude zde žádný prostor pro vydání výzvy k podání dodatečného daňového přiznání, když tato výzva by nebyla doslova nijak meritorně odůvodněna. Ze shora uvedeného usnesení rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu rovněž plyne, že povinnost vyzvat daňový subjekt k podání dodatečného daňového přiznání správce daně netíží, pokud by taková výzva – prakticky se jedná o situace jednání daňového subjektu v rozporu se zásadami jednání v dobré víře (ovlivňování či pozměňování důkazních prostředků, možná účast daňového subjektu na daňovém podvodu, zneužití práva, daňové zastírání apod.).

Ze shora uvedeného zároveň plyne, že v některých případech je pro správce daně nesnadné se spravedlivě v reálném čase rozhodnout, zda vydá výzvu k podání dodatečného daňového přiznání či rovnou zahájí kontrolní postup – hranice je v praxi často velmi tenká. Daňový řád v ustanovení § 87 odst. 4 pamatuje právě na takovou situaci, kdy správce daně zahájí daňovou kontrolu, aniž by daňový subjekt předtím vyzval k podání dodatečného daňového přiznání přesto, že tak učinil měl. Podle tohoto zákonného ustanovení platí, že . Daňovému subjektu z částky daně stanovené na základě takto zahájené daňové kontroly. Pokud již prvostupňový správce daně dospěje k názoru, že výzva k podání dodatečného daňového přiznání měla být před zahájením daňové kontroly vydána, nestanoví povinnost uhradit penále. Pokud k závěru o povinnosti správce daně vydat výzvu k podání dodatečného daňového přiznání před zahájením daňové kontroly dospěje odvolací orgán či správní soudy, povinnost uhradit penále se zruší.

Vydá-li správce daně výzvu k podání dodatečného daňového přiznání, může nastat několik situací v závislosti na reakci daňového subjektu:

Podáním dodatečného daňového přiznání je zahájeno .

Nemá-li správce daně o obsahu podaného dodatečného daňového přiznání žádné pochybnosti, daň doměří dle předmětného tvrzení daňového subjektu. Dle § 144 odst. 1 daňového řádu správce daně za těchto okolností daňovému subjektu daňovému subjektu dodatečným platebním výměrem. Správce daně tedy takovou nespornou daň konkludentně doměří.

Je-li výsledkem doměřovacího řízení zvýšení poslední známé daně, vzniká za dobu prodlení daňovému subjektu dle § 252 daňového řádu.

Povinnost uhradit , když daňový subjekt splnil svou povinnost podat dodatečné daňové přiznání v náhradní lhůtě stanovené správcem daně (daňové přiznání proto opožděným není). Podle mého názoru však pokuta za opožděné tvrzení daně vzniká, je-li jednoznačně prokázáno, že daňový subjekt nedodržel zákonnou lhůtu dle § 141 odst. 1 daňového řádu.

, když vznik penále je za těchto okolností vyloučen v § 251 odst. 4 daňového řádu, podle kterého povinnost uhradit penále nevzniká z daně dodatečně tvrzené v dodatečném daňovém přiznání, na jehož základě došlo k doměření daně. Skutečnost, že podání dodatečného daňového přiznání bylo iniciováno výzvou správce daně, je ve vztahu ke vzniku úroku z prodlení již zcela irelevantní – podstatnou skutečností je existence dodatečného daňového přiznání, které vedlo ke změně daně.

Podáním dodatečného daňového přiznání je zahájeno .

Vzhledem ke skutečnosti, že správce daně má k obsahu podaného dodatečného daňového přiznání pochybnosti, zahájí k tomuto tvrzení daňového subjektu ještě před doměřením daně (dle předpokládaného rozsahu dokazování).

Po ukončení zvoleného kontrolního postupu správce daně vždy – k tomu viz § 144 odst. 1 daňového řádu. Proti dodatečnému platebnímu výměru je přípustné odvolání.

Správce daně za opožděné tvrzení daně , když daňový subjekt splnil svou povinnost podat dodatečné daňové přiznání v náhradní lhůtě stanovené správcem daně. Skutečnost, že správce daně obsah dodatečného daňového přiznání přezkoumal kontrolním postupem, již nemá na uložení pokuty za opožděné tvrzení daně žádný vliv. Rovněž bez vlivu na uložení pokuty za opožděné tvrzení daně je skutečnost, že správce daně doměří daň odchylně od dodatečného daňového přiznání – podstatnou skutečností je, že dodatečné daňové přiznání bylo podáno v náhradní lhůtě. dle § 141 odst. 1 daňového řádu – k tomu viz situace popsaná pod bodem 1.

Je-li výsledkem kontrolního postupu v rámci doměřovacího řízení zvýšení poslední známé daně, snížení nadměrného odpočtu či snížení daňové ztráty, vzniká povinnost dle § 251 daňového řádu, když správce daně nemohl přisvědčit údajům v podaném dodatečném daňovém přiznání, a proto v rámci doměřovacího řízení musel vést daňovou kontrolu či postup k odstranění pochybností. Povinnost uhradit penále ovšem nevzniká z daně, kterou ve svém dodatečném daňovém přiznání tvrdil daňový subjekt sám, vzniká však z daně, kterou nad rámec daně tvrzené daňovým subjektem v dodatečném daňovém přiznání doměří správce daně - k tomu viz § 251 odst. 1 daňového řádu. Jinak řečeno, daň tvrzenou daňovým subjektem v dodatečném daňovém přiznání.

Je-li výsledkem doměřovacího řízení zvýšení poslední známé daně, vzniká za dobu prodlení daňovému subjektu dle § 252 daňového řádu.

Takové oznámení správce daně v materiálním smyslu vyhodnotí tak, že se jedná o . Doručením tohoto oznámení správci daně je zahájeno .

Pokud správce daně tvrzení a vysvětlení o neexistenci povinnosti podat dodatečné daňové přiznání přijme, daňové řízení zastaví, dodatečný platební výměr dle § 144 odst. 1 daňového řádu daňovému subjektu a „pouze“ jej založí do daňového spisu.

Pokud však správce daně tvrzení a vysvětlení daňového subjektu o neexistenci povinnosti podat dodatečné daňové přiznání nepřijme, zahájí k tomuto tvrzení dle předpokládaného rozsahu dokazování .

Dle výsledku kontrolního postupu vydá správce daně .

nevznikne, když daňový subjekt splnil svou povinnost podat dodatečné daňové přiznání v náhradní lhůtě stanovené správcem daně. Nepodstatné je, zda správce daně k tvrzení daňového subjektu zahájil či nezahájil kontrolní postup. Pokuta za opožděné tvrzení daně by však vznikla, pokud by bylo prokázáno, že daňový subjekt nedodržel zákonnou lhůtu dle § 141 odst. 1 daňového řádu – k tomu viz situace popsaná pod bodem 1.

Bude-li správce daně akceptovat tvrzení daňového subjektu o tom, že jej povinnost podat dodatečné daňové přiznání netíží, nevzniká, když bazálně ani není žádné doměřené daně. Pokud však správce daně k tvrzení daňového subjektu o neexistenci povinnosti podat dodatečné daňové přiznání zahájí daňovou kontrolu či postup k odstranění pochybností a daň ve výsledku na základě některého z těchto dvou kontrolních postupů doměří, povinnost uhradit penále dle § 251 daňového řádu daňovému subjektu vzniká.

Je-li výsledkem doměřovacího řízení zvýšení poslední známé daně, vzniká za dobu prodlení daňovému subjektu dle § 252 daňového řádu.

je dle § 145 odst. 4 daňového řádu zahájeno stanovené správcem daně ve výzvě k podání dodatečného daňového přiznání (a tedy nikoliv opožděným podáním dodatečného daňového přiznání).

Podle § 145a odst. 1 daňového řádu a zároveň nezahajuje další řízení. Správce daně proto nevydává žádné rozhodnutí, kterým by zastavil řízení dle § 106 odst. 1 písm. b) daňového řádu pro nepřípustnost. Údaje uvedené v takto opožděně podaném dodatečném daňovém tvrzení však správce daně vždy při stanovení daně, pokud to stav řízení umožňuje a jsou-li tyto údaje .

Pokud daňový subjekt v podaném dodatečném přiznání uvede nulové údaje, které současně vysvětlí a prokáže, a správce daně je akceptuje, doměřovací řízení se zastaví dle ustanovení § 106 odst. 1 písm. f) daňového řádu.

Protože doměřovací řízení bylo zahájeno (marným uplynutím lhůty stanovené ve výzvě pro podání daňového přiznání), správce daně může v rámci tohoto doměřovacího řízení . Před pomůckami však má vždy přednost stanovení daně dokazováním.

Disponuje-li správce daně dostatečnými důkaznímu prostředky, na jejichž základě dokáže spolehlivě stanovit daň ve správné výši, nemusí zahájit ani postup k odstranění pochybností ani daňovou kontrolu a přistoupí k vydání dodatečného platebního výměru, který musí řádně odůvodnit a proti kterému je . V praxi se jedná zejména o situace, kdy správce daně vychází dominantně z dodatečného daňového přiznání, byť podaného po náhradní lhůtě stanovené správcem daně ve výzvě. Může se rovněž jednat o situaci, kdy správce daně disponuje důkazními prostředky, které jednoznačně prokazují stanovení poslední známé daně v nesprávné výši, např. daňový doklad, který prokazatelně popisuje skutečné zdanitelné plnění a daňový subjekt daň z uskutečnění zdanitelného plnění prokazatelně v daňovém přiznání neuvedl (dle komparace daňového přiznání a relevantního kontrolního hlášení). V rámci dle ustanovení § 78 daňového řádu je totiž správce daně oprávněn činit úkony týkající se mj. ověřování správnosti daňových povinností. Je tedy oprávněn mj. shromažďovat důkazní prostředky, ačkoliv neprovádí ani daňovou kontrolu ani postup k odstranění pochybností (je přípustné, aby si například zajistil výpisy z bankovního účtu či provedl místní šetření u daňového subjektu či u jeho obchodního partnera apod.).

Nemá-li správce daně k dispozici v doměřovacím řízení dostatečné důkazy ke spolehlivému stanovení daně, může k podanému dodatečnému daňovému přiznání (byť podanému nepřípustně) zahájit . V rámci zahájeného kontrolního postupu pak správce daně zjistí daň, po jeho ukončení vydá , proti kterému se daňový subjekt může odvolat.

Správce daně samozřejmě také uloží dle § 250 odst. 1 daňového řádu za opožděné dodatečné daňové tvrzení v částce, kterou stanoví s ohledem na stanovenou daň, nadměrný odpočet či ztrátu. Pokuta za opožděné tvrzení daně by také vznikla, pokud by bylo prokázáno, že daňový subjekt nedodržel zákonnou lhůtu dle § 141 odst. 1 daňového řádu – k tomu viz situace popsaná pod bodem 1.

Daňovému subjektu zároveň vzniká povinnost uhradit dle § 251 daňového řádu, a to bez ohledu na to, zda správce daně k opožděně podanému dodatečnému daňovému přiznání zahajuje kontrolní postup. Podle § 251 odst. 4 daňového řádu totiž platí, že povinnost uhradit penále nevzniká z daně dodatečně tvrzené v dodatečném daňovém přiznání, na jehož základě došlo k doměření daně. To ovšem neplatí, pokud toto dodatečné daňové přiznání . Jak je již shora uvedeno, dodatečné daňové přiznání, které je daňovým subjektem podáno po uplynutí náhradní lhůty určené ve výzvě správce daně, není dle § 145a odst. 1 daňového řádu přípustné. Není tedy v tomto případě dána skutečnost, která by daňový subjekt od povinnosti uhradit penále liberovala.

Je-li výsledkem doměřovacího řízení zvýšení poslední známé daně, vzniká za dobu prodlení daňovému subjektu dle § 252 daňového řádu.

Doměřovací řízení je dle § 145 odst. 4 daňového řádu zahájeno stanovené správcem daně ve výzvě k podání dodatečného daňového přiznání.

Disponuje-li správce daně dostatečně spolehlivými důkazními prostředky, může vydat , aniž by provedl daňovou kontrolu či postup k odstranění pochybností. Je přípustné, aby správce daně v rámci vyhledávací činnosti dle ustanovení § 78 daňového řádu, tedy i bez kontrolního postupu, shromáždil důkazní prostředky. Nemá-li správce daně k dispozici dostatek spolehlivých důkazních prostředků svědčících o skutečné výši doměřované daně, zahájí .

Opět , stanovení daně podle pomůcek následuje tehdy, není-li možno daň stanovit dokazováním.

Správce daně uloží daňovému subjektu za opožděné tvrzení daně dle § 250 odst. 4 daňového řádu. Podaří-li se správci daně stanovit s přiměřenou jistotou daň i bez součinnosti s daňovým subjektem, činí výše pokuty za opožděné tvrzení daně – tedy , sníženého nadměrného odpočtu či ztráty. V případě doměřovacího řízení zpravidla nenastává situace, že by správce daně nebyl schopen daň stanovit, vydal-li výzvu k podání dodatečného daňového přiznání, která musela být odůvodněna konkrétními pochybnostmi o správnosti stávající daňové povinnosti. V praxi tedy správce daně většinou v případě doměřovacího řízení nepřistoupí k uložení pokuty v minimální výši 500 Kč dle § 250 odst. 4 daňového řádu.

Je-li doměřena daň, vzniká daňovému subjektu samozřejmě povinnost uhradit dle § 251 daňového řádu, když daň byla stanovena v doměřovacím řízení a nenastala žádná z liberačních skutečností dle § 251 odst. 4 daňového řádu.

Samozřejmě, je-li výsledkem doměřovacího řízení zvýšení poslední známé daně, vzniká za dobu prodlení daňovému subjektu dle § 252 daňového řádu.

Povinnost podat dodatečné daňové přiznání, zjistí-li daňový subjekt, že je dodatečné daňové přiznání povinen podat, je dle § 148 daňového řádu. Po uplynutí této lhůty již povinnost podat dodatečné daňové přiznání nevzniká, a správce daně není tudíž oprávněn ke splnění této povinnosti daňový subjekt vyzývat.

Dle § 148 odst. 1 daňového řádu daň nelze stanovit po uplynutí lhůty pro stanovení daně, která činí . Lhůta pro stanovení daně počne běžet dnem, v němž uplynula lhůta pro podání řádného daňového tvrzení, nebo v němž se stala daň splatnou, aniž by zde byla současně povinnost podat řádné daňové tvrzení.

Smyslem zákonného ustanovení upravujícího lhůtu pro stanovení daně je nastavení určité úrovně právní jistoty pro daňové subjekty, ale také pro správce daně. Pokud správce daně ani daňový subjekt nestihnou zrevidovat (nesprávně) stanovenou daň ve lhůtě pro stanovení daně, toto právo (a povinnost) zcela zaniká. Praktičtěji řečeno, pokud se správce daně pro stanovení daně dozví o tom, že daňový subjekt měl přiznat (a samozřejmě též zaplatit) daň vyšší, než která mu byla stanovena, této – nemůže iniciovat podání dodatečného daňového přiznání, nemůže ani zahájit daňovou kontrolu, protože provádění tohoto náročného kontrolního postupu na již prekludované dani jen zatěžuje daňový subjekt a nemůže vést k doměření daně.

Naopak, zjistí-li daňový subjekt po uplynutí lhůty pro stanovení daně, že měl přiznat a zaplatit daň nižší, není oprávněn podat dodatečné daňové přiznání na daň nižší. Pokud by dodatečné daňové přiznání k již prekludované dani podal, správce daně doměřovací řízení zastaví dle § 106 odst. 1 písm. e) daňového řádu, neboť je dán důvod, který stanoví zákon, a to uplynutí lhůty pro stanovení daně, aniž by se tímto přiznáním věcně zabýval.

Nelze však počítat jen se základní tříletou lhůtou pro stanovení daně dle § 148 odst. 1 daňového řádu, když tato (situace popsané pod § 148 odst. 2 daňového řádu), může se rozběhnout znovu od začátku (zahájení daňové kontroly, podání řádného či dodatečného daňového přiznání – k tomu viz § 148 odst. 3 daňového řádu) nebo může po určitou dobu stát (situace popsané pod § 148 odst. 4 daňového řádu).

Pokud by daňový subjekt byl po uplynutí základní lhůty pro stanovení daně dle § 148 odst. 1 daňového řádu vyzván k podání dodatečného daňového přiznání, , popřípadě aby si se správcem daně domluvil termín pro , ze kterého zjistí skutečnosti rozhodné pro běh lhůty pro stanovení daně.

Pokud by daňový subjekt měl za to, že lhůta pro stanovení daně již uplynula a daňový subjekt tedy povinnost podat dodatečné daňové přiznání netíží, je prostředkem obrany dle § 261 daňového řádu. Stížnost se podává u správce daně, proti jehož postupu směřuje, a musí být vyřízena do 60 dnů od jejího podání (doručení správci daně). Z praktické zkušenosti plyne, že stížnosti jsou vyřizovány zpravidla mnohem dříve, v jednoznačných případech zpravidla okamžitě.

Podle § 148 odst. 3 daňového řádu je oznámení, tj. skutečností, která pro stanovení daně dle § 148 odst. 3 daňového řádu. Ode dne doručení výzvy k podání řádného daňového přiznání proto běží pro stanovení daně .

Podle § 148 odst. 2 písm. a) daňového řádu se lhůta pro stanovení daně , pokud v posledních 12 měsících před uplynutím dosavadní lhůty pro stanovení daně došlo k oznámení (tj. doručení) , pokud tato výzva vedla k doměření daně.