Vyměření a doměření daně

Ručitelská výzva dle § 171 odst. 1 daňového řádu se považuje za rozhodnutí o stanovení daně, které musí být vydáno v prekluzivních lhůtách týkajících se stanovení daně.

Pokud chce správce daně využít možnosti stanovit daň v návaznosti na odsouzení v trestním řízení, musí dodržet několik zásadních pravidel. Daňové a trestní řízení jsou dva zcela samostatné světy, jak konstantně tvrdí judikatura Nejvyššího správního soudu. Nicméně za určité konstelace může dojít k tomu, že svět trestního práva zásadním způsobem ovlivní daňové řízení konkrétního daňového subjektu: Vydání trestního rozhodnutí vede k ovlivnění lhůty pro stanovení daně. Pravomocný rozsudek ovlivní daňové řízení, protože bude zdrojem potenciálních důkazních prostředků pro správce daně. Pravomocný trestní rozsudek však na druhou stranu není pro správce daně závazný co do výše správné daňové povinnosti. Správce daně je povinen zohlednit veškeré okolnosti, které z protnutí dvou jinak samostatných odvětví práva vyplývají. Jinak hrozí, že se dopustí nezákonnosti znemožňující mu ve výsledku včas stanovit daňovou povinnost ve správné výši tak, jak požaduje cíl správy daní.

Článek 90 směrnice 2006/112/ES musí být vykládán v tom smyslu, že členský stát musí vrátit DPH vybranou v rozporu s unijním právem spolu s úroky počítanými od okamžiku zaplacení daně.

Článek 90 směrnice 2006/112/ES musí být vykládán v tom smyslu, že prekluzivní lhůta pro podání žádosti o snížení základu DPH začíná běžet od okamžiku, kdy je zřejmé, že pohledávka nebude zaplacena, což musí být prokázáno daňovým orgánům.

Články 213 a 214 směrnice Rady 2006/112/ES musí být vykládány v tom smyslu, že členský stát může podřídit DPH osobu, která opožděně podala přihlášku k registraci, s ohledem na sankční povahu této úpravy.

Rozsudek v daňové trestní věci může významně ovlivnit daňové řízení. Je pak na správci daně, aby vyhodnotil, zda skutečnosti zjištěné v rámci trestního řízení dopadají také do řízení daňového. Tento příspěvek se zabývá postupem správce daně, který následuje po (právní moci) rozsudku v daňové trestní věci.

Články 2 , 250 a 273 směrnice 2006/112/ES musí být vykládány v tom smyslu, že členský stát může uložit DPH na částky dodatečně stanovené daňovými orgány z titulu spotřební daně z plynového oleje jako sankce za nedodržení režimu celního dohledu.

Situace – zpětná registrace plátce DPH od 01/2022 do 01/2024. Plátce, fyzická osoba, poskytuje služby – stavební a montážní práce, správce daně ale postupoval dle § 92a odst. 5 ZDPH a vyměřil daň na výstupu a to tak, že vydal platební výměry za všechna zdaňovací období (měsíční) s čísly vystavených faktur. Nyní tedy dle mého musí plátce daně – zpětně vystavit daňové doklady k předmětným fakturám, žádný daňový doklad vystaven nebyl a to vykomunikovat s odběrateli. Pokud chce DPH od odběratelů obdržet. Ti využijí toho, že je možné tyto doklady uplatnit tři roky zpětně – uplatní např. v přiznání za červenec 2024. Vystavené budou doklady v červenci 2024 a DUZP bude k datu poskytnutí služby např. 31.1.2022. Přiznání k DPH se za jednotlivá období již nepodávají. Jak je to ale s kontrolním hlášením, je možné v tomto případě využít § 104 a zahrnout vše do jednoho kontrolního hlášení – např. za červenec 2024? Nehrozí pokuty za nepodání / pozdní podání kontrolních hlášení za 01/2022 až 01/2024? Na rozdíl od předchozích dotazů jsou zde platební výměry za jednotlivá zdaňovací období. 

Žalovaný i městský soud se s tvrzeními stěžovatele vypořádali v duchu výše uvedeného. Správně dovodili, že pro danou věc bylo irelevantní, zda nebo jakou měrou stěžovatel zavinil, že neměl k dispozici účetní doklady. Relevantní byla objektivní skutečnost, že evidence chybí, což znemožnilo stanovit daň dokazováním (viz výše rekapitulovaná judikatura ohledně podmínek vyměření daně pomůckami). Nejvyšší správní soud souhlasí i se závěrem městského soudu, že absence účetnictví daňového subjektu, které se vztahuje k předmětnému zdaňovacímu období, představuje zcela principiální míru neunesení důkazního břemene, neboť daňový subjekt je tak zcela zbaven možnosti nejen dokazovat, ale i jen tvrdit, jaká zdanitelná plnění přijal, resp. poskytl. I tento závěr je zcela souladný s usnesením rozšířeného senátu ve věci sp. zn. 4 Afs 87/2015 a na něj navazující judikaturou. Ani na základě žádné další stížní argumentace nelze dovodit nemožnost aplikace pomůcek na danou věc. Správní orgány i městský soud důkladně zkoumali konkrétní okolnosti dané věci. Nepřehlédli ani stěžovatelem tvrzené skutečnosti. Jejich závěry mají plnou oporu ve spisu. Z něho jednoznačně vyplývá, že stěžovatel nedisponoval evidencí pro veškerá přijatá zdanitelná plnění. S ohledem na zjevnou neúplnost předmětné evidence tak nebylo možné ověřit skutečný stav účetnictví, tj. nebylo možné prověřit přesnou výši přijatých zdanitelných plnění. Jak uvedl správce daně ve zprávě o daňové kontrole ze dne 10. 7. 2018, č. j. 1353391/18/2712-60651-609230, stěžovatel prokazatelně provozoval v kontrolovaných zdaňovacích obdobích silniční motorovou dopravu nákladní. Při provozování této ekonomické činnosti musel stěžovatel bezesporu přijmout plnění (mj. pohonné hmoty). Z předložených listin nemohl správce daně ověřit, že stěžovatel v jím podaných daňových tvrzeních za kontrolované zdaňovací období vykázal přijatá zdanitelná plnění ve správné výši (neobsahovaly žádný údaj o přijetí plnění ve formě pohonných hmot). Správce daně nemohl stanovit daň dokazováním, jelikož stěžovatel nepředložil dostatek důkazních prostředků pro určení množství spotřebovaných pohonných hmot, resp. množství přijatého zdanitelného plnění, které bylo stěžovatelem použito pro jím uskutečněná zdanitelná plnění.

Právě ona věcná souvislost mezi výzvou a doměřením daně však v nynější věci chybí, protože druhá výzva ze dne 1. 3. 2022, jíž byl zahájen postup k odstranění pochybností, obsahuje totožné skutečnosti, o nichž správce daně zpravil daňový subjekt již v první výzvě ze dne 17. 8. 2021 podle § 145 odst. 2 daňového řádu , pouze je více rozvinul. Totéž platí i o tvrzení o zneužití práva, které v druhé výzvě po zahájení postupu k odstranění pochybností žalovaný pouze doplnil o citace judikatury a další tvrzení. Podle názoru NSS tak prvotní výzva zaslaná stěžovatelce představovala pouze formální úkon, který teprve v kombinaci s následně zahájeným postupem k odstranění pochybností vedl k doměření daně. Takový postup je však nepřípustný a je zřejmé, že jím žalovaný sledoval minimálně ve vztahu ke zdaňovacímu období roku 2018 prodloužení lhůty pro stanovení daně podle § 148 odst. 2 daňového řádu . Žalovaný také nevysvětlil neobvyklou časovou prodlevu pěti měsíců mezi reakcí stěžovatelky a zahájením postupu k odstranění pochybností. Ačkoliv NSS nechce činit kategorický závěr o tom, jak dlouhá doba je „příliš dlouhá“, nelze konstatovat, že správce daně může daňový subjekt ponechat v nejistotě pouze proto, aby svá prvotní tvrzení více dopracoval.

V souvislosti s otázkou posuzování ekonomické racionality transakce jako součásti testu zneužití práva Nejvyšší správní soud v již citovaném rozsudku ve věci sp. zn. 10 Afs 289/2021 uvedl, že daňové orgány „potřebují“ vyloučit racionální prvek posuzovaného postupu daňového subjektu. V opačném případě zůstanou v argumentaci daňového orgánu ohledně subjektivní podmínky mezery. Zároveň však i v případě, kdy faktické posouzení subjektivní podmínky sahalo i do části, která se (formálně) věnovala podmínce objektivní, nejednalo se o pochybení, jelikož v praktické rovině se rozdíl mezi objektivním a subjektivním kritériem zneužití práva v oblasti přímých daní může stírat. Mezi závěrem, že „účelem jednání je pouze daňové zvýhodnění a transakce nemá jiný ekonomický smysl“, a tím, že cílem jednání „je získání výhody ze stanovených pravidel umělým vytvořením podmínek pro její získání“, není hmatatelný rozdíl (k tomu srov. např. již citovaný rozsudek Nejvyššího správního soudu ve věci sp. zn. 6 Afs 376/2018). Právě při posuzování subjektivní podmínky je potřeba vzít v úvahu všechny relevantní objektivní okolnosti dané věci, i když už je třeba současně daňový orgán použil při řešení objektivního prvku. Na základě nich daňový orgán musí vyloučit racionální ospravedlnění jednání daňového subjektu a najít umělou konstrukci sloužící k získání daňové výhody. Nejvyšší správní soud proto ve shodě s krajským soudem uzavírá, že bez daňového zvýhodnění, kterého upisovatelé (personálně propojené osoby) dosáhli, by emise a upsání dluhopisů pozbyly jakýkoli ekonomický smysl. Z uvedeného je dále zřejmý uměle vytvořený koloběh vlastních finančních prostředků stěžovatelky. Pokud by totiž v posuzovaném případě dluhopisy neemitovala, její finanční situace by se podstatně nezměnila, zároveň by spojeným osobám, které o celé transakci rovněž rozhodovaly, nevznikl nezdaněný příjem v podobě dluhopisových úroků. Jednalo se tak o zneužití práva, jemuž není možné přiznat právní ochranu.

Myslíte si, že znáte českou daňovou legislativu a už nás/vás nemůže nic překvapit? Opak je pravdou, alespoň se tak domnívám, ale posuďte sami, až si přečtete příklady daňových paradoxů, se kterými jsem se během své praxe setkal. Pojďme se na příklady těchto paradoxů podívat blíže.

Článek 30 první pododstavec, článek 60 a čl. 71 odst. 1 druhý pododstavec směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty musí být vykládány v tom smyslu, že: brání vnitrostátní právní úpravě, podle které se čl. 215 odst. 4 nařízení Rady (EHS) č. 2913/92 ze dne 12. října 1992, kterým se vydává celní kodex Společenství, ve znění nařízení Evropského parlamentu a Rady č. 2700/2000 ze dne 16. listopadu 2000, použije obdobně na daň z přidané hodnoty (DPH) při dovozu, pokud jde o určení místa, kde vzniká povinnost k této DPH při dovozu.

S ohledem na výše uvedené nemůže Nejvyšší správní soud s názorem žalovaného souhlasit. Informace získané od Policie ČR a z vlastního kontrolního postupu vedeného u dotčeného daňového subjektu jsou právě těmi informacemi, jež mají správce daně podle výše citovaného usnesení rozšířeného senátu vést k vydání výzvy podle § 145 odst. 2 DŘ . Není na místě zpochybňovat tyto „zdroje“ s odkazem na formu zachycení těchto informací, zvlášť když si informace od nich obou neodporovaly. Správce daně měl (musel mít vzhledem k již dlouhotrvající daňové kontrole spějící ke svému konci) v rozhodné době dobrý přehled o obchodní spolupráci dotčených subjektů a také věděl, že ta pokračovala i v roce 2009, přičemž nic nenasvědčovalo tomu, že by její okolnosti měly být jiné. Mohl tedy důvodně předpokládat, že daň bude stěžovatelce za předmětné zdaňovací období doměřena, a měl tedy povinnost vyzvat stěžovatelku k podání dodatečného daňového tvrzení. Žalovaný v rozhodnutí o odvolání uvedl také, že výzvu na základě zjištění z probíhající daňové kontroly za zdaňovací období let 2007 a 2008 nebylo možné vydat, jelikož stěžovatelka v dané době navrhovala k prokázání svých tvrzení a vyvrácení zjištění správce daně další důkazní prostředky. Podle Nejvyššího správního soudu však ani toto tvrzení neobstojí, neboť nesouhlas daňového subjektu s právním názorem správce daně uplatněný v jiném prověřovaném zdaňovacím období nemůže opravňovat správce daně k rezignaci na postup podle § 145 odst. 2 DŘ . Ačkoliv tedy bylo podle okolností relevantní dovozovat, že by v reakci na výzvu správce daně stěžovatelka s největší pravděpodobností setrvala na svých závěrech, nemůže tato skutečnost ospravedlňovat jeho postup, když to byl právě správce daně, který jako první porušil DŘ [(z bezpráví právo vzejít nemůže) srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 10. 2018, č. j. 6 Afs 61/2018-30 ].

Uvádí-li žalovaný například to, že svědkyně M. G. neuvedla podrobně, jak řídila proces a činnosti, které měla na starosti, s kým, kde a po jakou dobu, podotýká NSS, že svědkyně odpověděla na všechny položené otázky a finanční úřad se jí ani nedoptával na větší podrobnosti. Totéž platí o výpovědích ostatních svědků. NSS nezpochybňuje, že důkazní břemeno tíží daňový subjekt, a je tedy na něm, aby konkrétně prokázal tvrzené skutečnosti a nesl následek v podobě neuznaných nákladů, když se mu to nepodaří, ovšem i daňové orgány by měly dbát o to, aby skutečnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně byly zjištěny co nejúplněji (§92 odst. 2 daňového řádu ). To v konkrétním případě může znamenat i to, že by se měly umět správně zeptat a doptat.

Námitka stěžovatele, že se žalobkyně mohla v případě nejasností ohledně obsahu výzvy dotázat správce daně, jak má rozsah plné moci upravit, je zcela lichá. Správce daně je povinen za předpokladu, že přistoupí k učinění výzvy daňovému subjektu podle § 28 odst. 2 daňového řádu , svoji výzvu formulovat tak, aby z jejího obsahu bylo zcela zřejmé, v čem konkrétně vada podání spočívá. Pouze v takovém případě totiž může daňový subjekt vytčený nedostatek odstranit, a to aniž by se musel správce daně dodatečně dotazovat, co svojí výzvou vůbec správce daně zamýšlel. Právě tím správce daně plní povinnost vyplývající z § 6 odst. 3 daňového řádu . To však na druhou stranu neznamená, jak se snad stěžovatel domnívá, že správce daně je povinen ve výzvě učiněné daňovému subjektu přímo navrhnout znění plné moci. Je však povinen ve výzvě vymezit konkrétní zjištěné nedostatky plné moci tak, aby bylo zřejmé, v čem vadu konkrétně spatřuje. To pak současně daňovému subjektu napovídá, jak má vytčenou vadu odstranit.

Z uvedeného tak logicky vyplývá, že v případě, kdy stěžovatel daň z přidané hodnoty řádně neodvedl, ačkoli ji od poplatníka před tím vybral, ovlivňuje takto vybraná částka rovněž základ daně z příjmů. Opačně by tomu bylo v případě, kdy by cenu za poskytnutá plnění stěžovatel s jeho odběrateli sjednal bez daně z přidané hodnoty. To však v posuzovaném případě nenastalo a stěžovatel to ani netvrdil. Jinak řečeno, v případě, kdy stěžovatel v rámci peněžních hodnot, které obdržel za uskutečněná zdanitelná plnění, obdržel rovněž částku odpovídající dani z přidané hodnoty, kterou však následně neodvedl do státního rozpočtu, představovala předmětná částka součást jeho příjmů. Stěžovatel tak s touto částkou mohl po rozhodnou dobu fakticky neomezeně a volně nakládat, a nijak se tak nelišila od zbývající části jeho příjmů za uskutečněná zdanitelná plnění.

1) Článek 9 odst. 1 směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty musí být vykládán v tom smyslu, že člen představenstva akciové společnosti založené podle lucemburského práva vykonává ekonomickou činnost ve smyslu tohoto ustanovení, pokud této společnosti poskytuje za úplatu služby a pokud má tato činnost pravidelný charakter a je vykonávána za odměnu, u níž jsou předvídatelné podmínky stanovení. 2) Článek 9 odst. 1 první pododstavec směrnice 2006/112 musí být vykládán v tom smyslu, že činnost člena představenstva akciové společnosti založené podle lucemburského práva není vykonávána samostatně ve smyslu tohoto ustanovení, když tento člen nejedná na svůj účet ani svou odpovědnost a nenese hospodářské riziko vyplývající z jeho činnosti, přestože si svobodně určuje podmínky výkonu své práce, sám přijímá honoráře tvořící jeho příjem, jedná svým jménem a není ve vztahu hierarchické podřízenosti.

Je nutno zdůraznit, že byť rozhodnutí trestního soudu není v dané věci rozhodnutím o předběžné otázce, a žalovaný jím tedy není vázán ve smyslu § 99 odst. 1 věty první daňového řádu , platí, že se jedná o rozhodnutí orgánu veřejné moci o otázce, která je podstatná i pro rozhodnutí žalovaného. Už jen s ohledem na princip právní jistoty nelze aprobovat situaci, kdy orgán veřejné moci zcela ignoruje učiněné závěry jiného orgánu veřejné moci o stejné věci. Naopak je jeho povinností se s existencí dřívějšího rozhodnutí vypořádat a reagovat na jeho obsah a z něj plynoucí závěry.

Zaměstnavatel nepostupoval správně při výpočtu Antivirus C a OSSZ mu vypočetla nedoplatek za 8.2020 a penále, které musí uhradit. Jak má firma zaúčtovat nedoplatek na sociálním pojištění? do roku 2020? a penále bude nedaňovým nákladem v roce 2024?