V daňových řízeních velmi často nestačí prokázat tvrzení daňových subjektů pouze formálně správnými daňovými doklady a dalšími písemnými dokumenty. Jako rozsáhlý zdroj důkazů se pak nabízejí svědecké výpovědi. Soudním sporům z této oblasti se v našem časopise pravidelně věnujeme (viz články v č. 7-8/2018, 3/2020 a 10/2022). Vzhledem k tomu, že nové rozsudky z této oblasti stále přibývají, vracíme se k této problematice opět a věnujeme jí dnešní příspěvek.
Svědci – výběr z judikatury správních soudů
Ing.
Zdeněk
Burda,
daňový poradce BD Consult, s. r. o.
K minulé judikatuře
V úvodu nejprve tradičně shrneme rozsudky z předchozích článků.
V nálezu Ústavního soudu ze dne 12. 5. 2004, čj. I. ÚS 425/01, zveřejněném ve Sbírce nálezů a usnesení Ústavního soudu 33/2004 pod č. 68/2004, se dozvíme, že daňový subjekt má právo být přítomen výslechu svědka
nejen při kontrole, ale v celém řízení, tedy např. i v řízení odvolacím, obdobné právo může konzumovat při postupu k odstranění pochybností apod.
Hranice mezi jednotlivými postupy či řízeními však může být velmi tenká. Nejvyšší správní soud dne 21. 4. 2022 pod čj. 3 Afs 422/2019-46 nesouhlasil se žalobcem, který tvrdil, že dožádání jiného finančního úřadu byl ve skutečnosti zastřený výslech svědka. V předmětném dožádání sice byly získány informace pro daný případ, ale jejich obsahem nebyly obchody se žalobcem či jakékoli jiné informace, které se ho týkaly.
Pokud první výslech svědka je nezákonný z důvodu, že daňový subjekt k němu nebyl přizván, nemůže opakovaný výslech proběhnout tak, že správce daně jen okopíruje otázky a odpovědi svědka z prvního výslechu a poté umožní daňovému subjektu klást otázky (rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem – pobočka v Liberci ze dne 7. 3. 2017, čj. 59 Af 21/2016-31).
Žádost o poskytnutí informací ze zahraničí není totéž co výslech svědka. Z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 10. 2014, čj. NSS 7 Afs 79/2014-69, a následného usnesení Ústavního soudu ze dne 8. 4. 2015, čj. IV. ÚS 161/15, plyne, že
pokud tuzemský finanční úřad po zahraničním správci daně požaduje pouze poskytnutí informací, a nikoli výslech svědka, nemá tuzemský daňový subjekt právo se takovýchto činností zahraničního správce daně zúčastnit.
Pro výslech svědka v zahraničí nelze využít tuzemský daňový řád, ale je nutno postupovat podle obdobného zahraničního předpisu.
Pokud daňovému subjektu právo na účasti při výslechu svědka v dané zemi nezaručuje, není nutné český subjekt k výslechu svědka přizvat. Takto získané informace však mají nižší důkazní hodnotu a je možno je rozporovat.
(Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 10. 2015, čj. 4 Afs 178/2015-47, a následně odmítnutá ústavní stížnost IV. ÚS 53/16 ze dne 26. 4. 2016).Nejvyšší správní soud se dále inspiroval rozsudkem Soudního dvora EU ze dne 22. 10. 2013 ve věci C-276/12, Sabou. Soudní dvůr EU tehdy konstatoval, že unijní právo musí být vykládáno tak, že
daňovému subjektu členského státu nepřiznává ani právo být informován o žádosti tohoto státu o pomoc adresované jinému členskému státu
mimo jiné k ověření údajů poskytnutých tímto daňovým subjektem v rámci jeho přiznání k dani z příjmů, ani právo podílet se na formulování žádosti adresované dožádanému členskému státu, ani právo účastnit se výslechů svědků prováděných posledně uvedeným státem
. Na toto rozhodnutí navázal ve své judikatuře Nejvyšší správní soud v rozsudku ze dne 21. 1. 2014, čj. 1 Afs 73/2011-167, č. 3016/2014 Sb. NSS. V podstatě zopakoval výše uvedený názor SDEU a doplnil, že
český správce daně by měl svého zahraničního partnera požádat o umožnění účasti českého daňového subjektu na výslechu svědka
, pokud je to v souladu se zahraničním právem, a pokud se tak nestane, ovlivní to výpovědní hodnotu získaných informací. Pokud dožádaný zahraniční orgán sdělí pouze výsledek šetření, k němuž na základě dožádání dospěl, aniž informuje o postupech, kterými k tomuto výsledku došel, a o zdroji určité informace, je důkazní hodnota takové informace dle českého práva omezená
, byť nikoliv nulová. Svůj význam může mít jen v celkovém důkazním kontextu, a to ve spojení s jinými důkazy. Zajímavá situace může nastat v případě, kdy zahraniční daňový řád daňovému subjektu účast na výslechu svědka umožňuje, ale zahraniční správce daně podle něj nepostupuje a daňovému subjektu účast neumožní či jej o něm neuvědomí. Nejvyšší správní soud se touto otázkou zabýval dne 14. 11. 2019 pod čj. 10 Afs 163/2018-64 s tím, že tento nesprávný postup není možno klást k tíži
českého správce daně ani jej nutit ke studování zahraničního daňového řádu či k vyhledávání důvodů, proč daňový subjekt nebyl přizván.
Jestliže je příslušná osoba dotazována na důležité okolnosti v daňovém řízení, jež se týkají jiných osob, jsou-li jí známy, jedná se zjevně o výslech svědka a není možno tuto skutečnost zakrývat jinými označeními
(např. místním šetřením nebo samostatnou kontrolou u tohoto svědka).(
nález Ústavního soudu ze dne 29. 10. 2002, čj. II. ÚS 232/02, zveřejněno ve Sbírce nálezů a usnesení Ústavního soudu 28/2002 pod č. 134/2002). Spory nastávají v případech, když svědek již jednou vyslechnut byl a daňový subjekt žádá opakování tohoto výslechu. Z rozsudku NSS ze dne 21. 7. 2016, čj. 2 Afs 34/2016-45, plyne, že jestliže určitá fyzická osoba mohla daňovému subjektu poskytovat služby, avšak
za poněkud jiných právních podmínek, než jak bylo daňovým subjektem původně tvrzeno
(namísto prostřednictvím své vlastní obchodní společnosti je měla poskytovat jako fyzická osoba), je namístě to ověřit opakovaným výslechem dotyčné osoby.
Naopak v rozsudku NSS ze dne 31. 10. 2018, čj. 1 Afs 179/2018-38, žalobce navrhoval opakovaný výslech svědka, kter