Finanční úřady vedou na jednotlivé daňové subjekty osobní spisy. V praxi pak občas nastávají spory ohledně rozsahu a způsobu zpřístupnění písemností v nich uložených. Zajímavým rozsudkům z této oblasti je věnován dnešní výběr z judikatury správních soudů. Ústavní soud se v nálezu čj. IV. ÚS 179/01 ze dne 31. 8. 2001 týkajícího se dnes již zrušeného zákona o správě daní a poplatků („ZSDP “) zabýval možností nahlížení do „tajné“ tedy „vyhledávací“ části spisu. Správce daně by měl zpřístupnit v podstatě vše, co neohrožuje zájem třetí osoby (a i takové písemnosti lze anonymizovat například začerněním). Do platného daňového řádu oproti ZSDP státní správa prosadila možnost zatajit písemnost ve vyhledávací části spisu, pokud by mohl být ohrožen cíl správy daní (tedy správné zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady).
Nad judikaturou správních soudů ohledně nahlížení do spisu
Ing.
Zdeněk
Burda,
daňový poradce, BD Consult, s. r. o.
Znepřístupnění části spisu nemůže být činěno pouze obecným odkazem na příslušná ustanovení zákona, ale je potřeba u každé písemnosti zvlášť zkoumat a odůvodnit, proč ji nelze daňovému subjektu předložit.
K tomuto názoru došel Nejvyšší správní soud pod čj. 5 Afs 65/2009-128 ze dne 17. 9. 2010. V našem časopise jsme se touto problematikou již zabývali, a to v č. 5/2015 a 5/2018. Na úvod tedy uvedeme stručné shrnutí rozsudků z předchozích příspěvků.K minulé judikatuře
V rozsudku ze dne 9. 7. 2014 čj. 8 Afs 28/2013-44 Nejvyšší správní soud na jedné straně potvrdil možnost zaslání kopie části spisu daňovému subjektu poštou, na straně druhé však hovoří o tom, že předkládací zprávu (stanovisko k podanému odvolání finančního úřadu zpracovávanou pro nadřízený orgán) je možno zpřístupnit v případě, že není ohrožen zájem třetích subjektů a je-li to nutné pro další průběh řízení. Zřejmě tak dochází k názoru, že skutečnost, zda předkládací zprávu bude možno zpřístupnit, se vyjasní až při vzájemné komunikaci ohledně nahlížení do spisu, kde by správce daně i daňový subjekt sdělili své důvody, proč umožnit či neumožnit nahlédnutí. Výsledkem byla právní věta:
„Není porušením zákona, jestliže správce daně nezašle daňovému subjektu (odvolateli) své stanovisko k podanému odvolání (§ 113 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu); nemůže však zkrátit právo daňového subjektu na nahlížení do spisu (§ 66 a § 67 téhož zákona).“
NSS dne 21. 10. 2014 pod čj. 6 Afs 144/2014-42 sdělil, že pokud se daňový subjekt předem na finančním úřadě ohlásí, nemůže být odmítnut sdělením, že není úřední den, odpovědná pracovnice není přítomna či že se má na část spisu jít podívat na oddělení vyměřovací a na jinou na oddělení kontrolní. Je plně na správci daně, aby tyto technicko-organizační problémy zvládnul a nahlížejícímu vyšel vstříc.
Ohledně požadavku na nahlížení do spisu musí daňový subjekt nebo jeho zástupce vyvinout dostatečnou a prokazatelnou aktivitu. V kauze řešené Krajským soudem v Brně dne 9. 12. 2014 pod čj. 29 Af 103/2012-69 zástupce daňového subjektu, požadoval, aby se se spisem u správce daně mohl seznámit. Finanční orgány na tuto žádost nijak nereagovaly ani daňový subjekt nijak nepoučily o tom, jakou formou a kdy by mohl nahlédnutí realizovat. Ten se aktivně o nahlédnutí do spisu (například tím, že by se dostavil na finanční úřad) nijak nepokusil. Soud konstatoval, že bylo daňový subjekt o jeho možnostech vhodné poučit, další negativa pro finanční orgány z dané situace však nevyvodil.Z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 19. 12. 2014 čj. 8 Afs 79/2012-34 vyplývá, že jestliže byla podána stížnost na rozsah umožnění nahlédnutí do spisu a kontrola byla uzavřena ještě před vyřízením způsobu přešetření této stížnosti Odvolacím finančním ředitelstvím, nešlo o situaci, která by způsobovala nutnost nějakých sankcí vůči správci daně.
(Pozn autora: Rozsudek se týkal doby, kdy v daňovém řádu byla povinnost neuzavírat kontrolu před vyřízením stížností. Toto ustanovení již současné znění daňového řádu neobsahuje).
Ani tehdy ani dnes však nejde o poukaz k libovůli správce daně, protože pokud by nebylo umožněno nahlédnutí do důležitých dokumentů, které byly použity jako důkaz, odrazilo by se to například ve výsledku odvolání proti platebnímu výměru vystavenému na základě výsledků kontroly či v soudním řízení apod. Nespokojenost s nahlížením do spisu nesmí být účelová, což plyne z rozsudku NSS ze dne 19. 12. 2014 čj. 8 Afs 79/2012-34. Daňový subjekt se opakovaně vyhýbal projednání zprávy o kontrole, přičemž jedním z jeho argumentů byla nespokojenost s rozsahem, v jakém byl seznámen se spisem. Správce daně jeho postoj zhodnotil jako účelový, kontrolu ukončil a zprávu mu poslal poštou. Nejvyšší správní soud se ztotožnil s postojem finančních orgánů. V případu projednávaném NSS 7. 1. 2015 pod čj. 3 Afs 51/2014-51 použil daňový subjekt pouze stížnost na rozsah umožnění nahlédnutí do spisu jako podklad pro zásahovou žalobu na kontrolu jako celek, to však nepovažoval soud za dostatečné. Řešení otázky, jakým způsobem dosáhnout soudní ochrany v případě nespokojenosti s rozsahem, v jakém nám bylo nahlížení do spisu umožněno, není zcela jednoduché. Obvykle bývá prvním krokem stížnost dle § 261 daňového řádu, v případě jejího zamítnutí pak žádost o přešetření stížnosti nadřízeným Odvolacím finančním ředitelstvím, a pokud ani zde není dosaženo úspěchu, je zvažována obrana u soudu. Je však nutno vzít v úvahu, že podávání stížnosti a žádosti o přešetření vyřízení stížnosti dnes již není předstupněm pro podání žaloby a v případě čekání na jejich vyřešení může být v kolizi s dvouměsíční lhůtou pro podání zásahové žaloby, která se odvozuje od tvrzeného nezákonného zásahu a nikoli od data vyřízení stížností. Dalším problémem je skutečnost, že žalovat jen neumožnění nahlédnutí do spisu může být problematické. V případě čj. 6 A 164/2002-8 ze dne 26. 6. 2003 se Nejvyšší správní soud rozsahem umožnění nahlédnutí do spisu v rámci zásahové žaloby nechtěl zabývat a doporučil žalobci uplatnit námitky až v rámci obrany proti výsledku celého řízení (tedy například v odvolání proti dodatečnému platebnímu výměru, příp. v následné žalobě v případě jeho zamítnutí rozporovat doměřenou daň proto, že mu nebylo umožněno nahlédnutí do spisu). Tedy žalovat „jen“ neumožnění nahlédnutí do spisu bylo označeno jako předčasné.V dalším případě (Nejvyšší správní soud čj. 5 Afs 33/2009-43 ze dne 31. 3. 2010) ale naopak žaloba byla označena jako přípustná. Bylo tomu tak proto, že žalobci bylo znemožněno nahlédnutí do spisu v okamži