Výzva dle § 57 odst. 1 daňového řádu v kontextu svatebních výzev

V obecné rovině jde primárně o získávání údajů správcem daně od třetích osob, tj. o informační povinnost těchto osob vůči správci daně. Je nepochybné, že samotná správa daně, tj. správné zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady, je sám o sobě proces, který bez přesných a úplných údajů nemůže být zdárně završen. Sám správce daně disponuje zákonnými pravomocemi, na jejichž základě může údaje nezbytné pro správu daně získávat. Na základě zásady oficiality je správce daně povinen tyto údaje sám průběžně aktivně vyhledávat.

Podstatou vyhledávací činnosti je dle § 78 daňového řádu vyhledávání důkazních prostředků a daňových subjektů a zjišťování plnění jejich povinností při správě daní před zahájením řízení i v jeho průběhu. I v rámci vyhledávací činnosti se však správce daně musí řídit základními zásadami správy daní tak, jak jsou uvedeny v hlavě druhé daňového řádu. Primárně tedy by měl při reflexi zásady proporcionality a zásady hospodárnosti (§ 5 odst. 3 a § 7 odst. 2 daňového řádu) čerpat údaje z vlastních zdrojů jako např. údaje z kontrolních hlášení, evidence tržeb, místních šetření, daňových kontrol či informačních systémů veřejné správy, do nichž má přístup.

V případě, že jsou údaje získané z výše uvedených zdrojů nedostatečné, a to jak z hlediska kvalitativního, tak i kvantitativního, se může správce daně obrátit na třetí osoby. Při volbě způsobu, který správce daně při komunikaci s třetími osobami zvolí, má dle textu zákona na výběr ze dvou možností. První variantou je podání vysvětlení podle § 79 daňového řádu, které však samo o sobě ze zákona nemůže být považováno za důkaz, proto je vždy nutné poté využít institutu svědecké výpovědi podle § 96 daňového řádu. Druhou variantou je pak právě samotná výzva k poskytnutí údajů dle § 57 daňového řádu. Při volbě je nutno vždy poměřovat jednotlivé zásady daňového řízení navzájem. V tomto případě se jedná o právo třetích osob na nejméně zatěžující způsob komunikace se správcem daně vůči právům daňového subjektu, která má při výslechu svědka nepochybně vyšší, nežli při užití výzvy dle § 57 daňového řádu. Zároveň však nepochybně třetí osoby daleko méně zatěžuje výzva dle § 57 daňového řádu, jelikož dává třetím osobám více času na promyšlení a formulaci odpovědi bez nutnosti se osobně (opakovaně) dostavit k příslušnému správci daně.

Samotný § 57 odst. 1 písm. d) daňového řádu zní . Z výše uvedeného tedy vyplývá, že na výzvu správce daně třetí osoby (nikoli v postavení daňových subjektů), které získávají jiné údaje nezbytné pro správu daní, mají povinnost tyto údaje správci daně poskytnout. V tomto případě je nezbytné se zaměřit na specifikaci skupiny osob, jichž se toto ustanovení dotýká. Pro přesné vymezení okruhu osob, na které předmětná informační povinnost dopadá, je nezbytné vyložit tyto termíny – „získávání údajů“, „jiné údaje“ a „údaje nezbytné pro správu daní“.

Samotný termín „získávání údajů“ je možno vyložit jako prostý fakt, že se údaje dostaly do dispozice dané osoby. Samotný nedokonavý vid tohoto slovesa, tak, jak je užit v textu zákona, nemůže založit podmínku pro nutnost opakovaného získávání údajů, ani podmínku, dle které by mělo toto získávání probíhat i v čase získání žádosti. V zásadě se jedná o nezbytnou legislativně technickou formu, která vyplývá z Legislativních pravidel vlády¹⁾. Samotné údaje však tyto osoby nemusí mít povinnost uchovávat ani nijak dále zpracovávat. V případě, že by zákonodárce chtěl omezit okruh těchto osob pouze na ty, které údaje zpracovávají na základě jiné právní normy, např. pouze na osoby, které vedou na základě zákonné povinnosti různé evidence údajů, pak by byl užil termín „shromažďují“ ve smyslu § 4 písm. f) zákona č. 101/2000 Sb., o ochraně osobních údajů, ve znění pozdějších předpisů či termín „zpracovávají“, které samy o sobě významově v sobě nesou další nakládání s těmito údaji.

V textu uváděné „jiné údaje“ je nutno číst optikou celého ustanovení, které již v předchozích písmenech uvádí obecně okruhy osob, na které se informační povinnost vztahuje, tj. na osoby vedoucí evidence osob nebo věcí, či poskytující plnění, které je předmětem daně. Písmeno d) je tedy obecnou klausulí, která zahrnuje zbytkovou kategorii údajů nezbytných pro správu daní, které nejsou ve výše uvedených písmenech obsaženy.

Posledním termínem je „nezbytnost údajů pro správu daní“. Tento pojem je nutno vykládat vždy , tj. brát v potaz specifika každého konkrétního případu. Tuto úvahu primárně musí provést správce daně, bez této úvahy nelze samotnou výzvu vydat. V případě, že třetí osoba nesouhlasí s právním posouzením správce daně, tak se, po uložení pořádkové pokuty může skrze správní soudnictví domoci posouzení této otázky soudem.

V zásadě tedy lze konstatovat, že údaje nezbytné pro správu daní může získat každý, zásadním kritériem je pouze jejich nezbytnost pro správu daní. Ostatně příznivě pro tento výklad uvádí důvodová zpráva k daňovému řádu

Jako argument proti výše uvedenému výkladu byl využit komentář k daňovému řádu²⁾, ve kterém je uvedeno V případě této argumentační linie je možno uvést, že se jedná pouze o doplnění příkladů k obecné části tohoto komentáře, navíc značně nešťastné, jelikož tyto osoby tuto povinnost mají již dle písm. a). Toto tedy nelze považovat za vyvrácení existence obecné informační povinnosti všech osob, které údaji nezbytnými pro správu daní disponují, což potvrzuje o sedm odstavců výše uvedený text téhož komentáře, který uvádí

Dále jako podpůrný argument je možno poukázat na slovenskou právní úpravu, která obsahuje instrument obdobný, byť však úžeji pojatý § 26 odst. 7 zákona č. 563/2009 Z. z., o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov, ve znění pozdějších předpisů. Dle této úpravy je každý, kdo má písemnosti, listiny a jiné věci, které můžou být důkazem při správě daní, povinen tyto věci vydat či zapůjčit. V zásadě se tedy jedná o tutéž informační povinnost, avšak dané údaje musí již materiálně existovat na fyzických nosičích.

Samotná výzva dle § 57 daňového řádu je rozhodnutím dle § 101 daňového řádu a musí proto obsahovat všechny obecné náležitosti rozhodnutí uvedené v § 102 daňového řádu, což se vztahuje i na povinnost odůvodnění této výzvy. Zákon však správci daně neukládá povinnost sdělovat současně s výzvou podle § 57 daňového řádu specifický účel či způsob využití požadovaných údajů. Limitem pro poskytování údajů je zde jejich nezbytnost pro správu daní, přičemž takto pojaté široké vymezení umožňuje správci daně získat údaje potřebné, s ohledem ke konkrétní situaci, při správě daní. Povinnost sdělovat konkrétní účel a způsob využití údajů by se navíc z povahy věci mohla dostat do rozporu s povinností mlčenlivosti správce daně (viz § 52 a násl. daňového řádu). Požadovány tak mohou být i údaje bez uvedení konkrétní osoby, které se mají požadované informace týkat.

Konkrétní výzva může materiálně obsahovat požadavek na poskytnutí údajů ve vztahu k více daňovým subjektům či více daňovým řízením, což je reflexí zásady hospodárnosti. Na straně druhé platí, že výzva primárně nemusí být navázána na konkrétní daňové řízení či konkrétní subjekt. Tak tomu může být zejména tehdy, pokud je vyžádání údajů např. součástí provádění vyhledávací činnosti podle § 78 daňového řádu. Vyhledávací činnost je rovněž výkonem správy daní, přičemž právě pojem výkon správy daní používá § 58 odst. 1 daňového řádu při stanovení možného rozsahu poskytování údajů, tj. je zde jednoznačná provazba na ustanovení § 78 odst. 3 daňového řádu, kde je odpovídajícím způsobem reflektováno, že v rámci vyhledávací činnosti správce daně mimo jiné (více k vyhledávací činnosti uvedeno výše).

Z hlediska opravných prostředků lze uvést, že proti výzvě obecně nelze uplatnit opravný prostředek (viz § 109 odst. 2 daňového řádu), přičemž výzva dle § 57 daňového řádu není výjimkou. To však nevylučuje přezkum této výzvy ve správním soudnictví (či správcem daně vyššího stupně), ke kterému může dojít na základě odvolání proti pořádkové pokutě uložené za nedodržení povinnosti (viz níže).

Na základě zásady poučovací pak výzva musí obsahovat poučení též o možných případných sankcích. Zde jsou dvě zákonné sankce, které mohou třetí osobě hrozit. První je pokuta za porušení mlčenlivosti. Pro úspěšné získání údajů nezbytných pro správu daní v některých případech musí správce daně poskytnout třetí osobě údaje podléhající daňové mlčenlivosti, tj. údaje o poměrech daňového subjektu, které se při správě daní dozvěděl. Toto sice samo o sobě není podle § 52 odst. 5 písm. c) porušením mlčenlivosti, ale ve vztahu k těmto údajům je třetí osoba vázána povinností mlčenlivosti, což nemusí být na první pohled zřejmé. Účelem této normy je zajištění práva na soukromí (nejen) samotnému daňovému subjektu, tedy osoby odlišné od třetí osoby, které byla výzva zaslána. Za tento přestupek může být ve správním řízení uložena pokuta až do výše 500 000 Kč. Byť horní hranice v případě běžných výzev nemůže být z povahy věci ukládána, tak není možné obecně uvádět jinou nežli zákonnou výši horní hranice, jelikož by následně mohlo dojít k legitimnímu očekávání subjektů, že v případě výrazného excesu dostanou pokutu nižší, nežli by dostat mohly. V tomto případě tedy je primární funkcí tohoto poučení funkce informativní, avšak zároveň slouží i jako prevence.

Druhou sankcí, kterou může správce daně v souvislosti s výzvou podle § 57 daňového řádu uplatnit je pořádková pokuta (§ 247 odst. 2 daňového řádu). Ta může být uložena tomu, kdo závažně ztěžuje nebo maří správu daní tím, že bez dostatečné omluvy nevyhoví ve stanovené lhůtě předmětné výzvě. V obecné rovině je nutno poukázat, že procesní povinnost bez sankce by byla normou imperfektní, která by ve velké množině případů nebyla způsobilá naplnit svůj účel, jelikož by záviselo pouze na dobré vůli třetí osoby, zda tuto povinnost splní. Konkrétně v případě výzvy podle § 57 daňového řádu cílí pořádková pokuta pouze na osoby nereagující či bezdůvodně odmítající spolupráci se správcem daně. Z povahy věci nemůže postihnout osobu, která byla vyzvána ke splnění této povinnosti, avšak těmito údaji již nedisponuje, jelikož samotný § 57 daňového řádu neukládá těmto osobám povinnost tyto údaje uchovávat. Pokud by v konkrétním případě tyto údaje měla daná osoba povinnost uchovávat na základě jiného právního předpisu, tak se aplikuje sankce dle jiného právního předpisu, a to postupem v něm obsaženým, ale nikoliv pořádková pokuta. Nejedná se o hrozbu třetím osobám, nýbrž o standardní a povinné upozornění na možný následek záměrného maření požadované součinnosti, tj. realizaci poučovací zásady. Uvedená výše pořádkové pokuty je opět maximální hranicí, která cílí jen a pouze na extrémní porušení povinností. V konkrétním případě se výše pokuty odvíjí především od závažnosti porušení povinnosti, na okolnostech, za nichž došlo k porušení této povinnosti a na majetkových poměrech dotyčného.

Samotné meritum kauzy svatebních výzev spočívá v následujícím. Správce daně získal pochybnost, že konkrétní daňový subjekt podnikající v pohostinství v době, kdy dle svého tvrzení nevykazoval žádné příjmy, v tuto dobu vykonával výdělečnou činnost, tj. pořádal svatební hostinu. Z tohoto důvodu z veřejných evidencí získal údaje o osobách, které v úzkém okolí měly v tuto dobu svatbu a těmto osobám zaslal výzvu k poskytnutí údajů, zejména o místě konání hostiny, počtu svatebních hostů, případně místě jejich ubytování, o způsobu vyúčtování, případně o ceně svatby.

Výše uvedené údaje jsou esenciální pro stanovení daně, resp. pro zdárné ukončení dokazování. Vzhledem k omezenému rozsahu se nemohlo jednat o tzv. kobercový nálet, jelikož správce daně v tomto případě primárně zúžil okruh třetích osob na minimální počet osob, na jaký mohl na základě údajů z „vlastních zdrojů“ mohl. Z hlediska zásady proporcionality by bylo značně nevhodné vyšší počet osob nutit podávat vysvětlení, tj. dostavit se ke správci daně. Případné právo daňového subjektu může být i tak realizováno prostřednictvím institutu svědecké výpovědi v pozdější fázi řízení, bude-li to nutné, a to pouze vůči třetím osobám, které poskytly údaje pro dané daňové řízení.

Správa daní tím, že z podstaty věci spočívá v komplexním vyhodnocení nejen ekonomických aktivit fyzických osob, ale také nemalé množiny velmi citlivých soukromých vztahů. Jedná se například o údaje spojené s uplatněním nezdanitelných částek a slev, kdy se správce daně může v některých případech dozvědět o zdravotním stavu fyzické osoby, členství v odborech, darech na charitu, o řešení otázek spojených s pozůstalostí nebo o svěření dítěte do péče a rozvodovém vyrovnání. Nejde tedy pouze vždy pouze o citlivé údaje samotného daňového subjektu, ale i o údaje třetích osob. Údaje o úhradě svatební hostiny, resp. všechny výše uvedené údaje se primárně týkají obchodní transakce, která běžně bývá nemalá (v řádech desítek až stovek tisíc korun) a požadovat údaje o těchto transakcích pro účely správy daní je logické, a v některých případech nezbytné. Zákonodárce to ani nepředpokládá, jelikož v případě, že by na určitou obchodní činnost pohlížel odlišně, tak by ji osvobodil od daně úplně, případně by poskytovatelům těchto služeb uložil zákonnou povinnost mlčenlivosti. Samozřejmě to však neznamená, že komunikace správce daně s třetími osobami za jistých okolností nevyžaduje větší citlivost, ale nelze konstatovat, že by probíhat neměla.

V zásadě je tedy možno konstatovat, za předpokladu dodržení výše uvedeného, že se jedná o zákonem předvídaný postup, který nevybočuje ze standardního rámce správy daní.