DPH u společníků společnosti po 1. 7. 2017

Novelou zákona o DPH účinnou od 1. 7. 2017 byly zrušeny všechny specifické úpravy pro společnost a podle nové právní úpravy jsou společníci společnosti povinni při uplatňování DPH postupovat podle obecných principů uplatňování daně z přidané hodnoty, které jsou v zákonu o DPH upraveny pro ostatní plátce.

GFŘ vydalo informaci k uplatňování DPH u společníků společnosti od 1. 7. 2017, dále jen „Informace“. Aby se mohli společníci společnosti připravit na nové podmínky pro uplatnění DPH, případně aby se mohli rozhodnout ukončit činnost společnosti a zvolit si jinou formu spolupráce, je podle přechodných ustanovení zákona o DPH společníkům společnosti, kteří postupovali do konce června 2017 podle původních pravidel pro společnost, umožněno postupovat podle těchto původních pravidel do konce roku 2018.

Společníci společnosti se mohou ale také rozhodnout, že do konce roku 2018 přejdou na změnu režimu a budou každý samostatně uplatňovat obecné principy zákona o DPH. Pokud se rozhodnou pro změnu uplatňování daně do konce roku 2018, je určený společník společnosti tuto změnu povinen oznámit finančnímu úřadu, a sice ve lhůtě pro podání daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém naposledy postupovala společnost podle původních pravidel.

Pokud společníci společnosti do konce roku 2018 sami dobrovolně nepřejdou na běžné uplatňování DPH, tak již povinnost oznámit přechod na běžný režim uplatnění daně z přidané hodnoty nemají. Od 1. ledna 2019 musí postupovat všichni podle běžných pravidel, platných pro jakéhokoliv plátce.

Důležité je stanovení obratu. Obrat se stanoví podle § 4a zákona o DPH. Pro každého společníka společnosti je obratem obrat, který dosahuje v rámci společnosti, a obrat, který dosahuje samostatně mimo společnost.

Obrat sleduje osoba povinná k dani za dvanáct bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců. Pro společníky společnosti je důležité, že se obrat sleduje za období do novely zákona o DPH a po novele. Pokud část z dvanáctiměsíční lhůty spadá do období do konce června 2017, a část do období od 1. 7. 2017, stanoví společník společnosti výši svého obratu za měsíce do konce června podle původní úpravy, podle které se obrat stanovil jako součet obratu celé společnosti a obratu dosahovaného mimo společnost a za měsíce od července 2017, kdy je obratem součet samostatného obratu společníka dosahovaného ve společnosti a samostatného obratu společníka dosahovaného mimo společnost.

Každý společník společnosti je povinen si samostatně sledovat obrat a plátcem se podle § 6 zákona o DPH stane, pokud jeho obrat za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců přesáhne 1 000 000 Kč. Pokud společník uskutečňuje pouze plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně, například nájem nemovité věci, plátcem se nestane.

Ve společnosti tak mohou být společníky plátce s neplátcem nebo s identifikovanou osobou.

V případě, že přistoupí nový společník do společnosti, která vznikla před účinností novely zákona o DPH a která byla tvořena pouze plátci a tato společnost postupuje do konce roku 2018 podle původních pravidel, tak se tento nový společník podle původní úpravy stane plátcem ode dne, kdy se stal společníkem společnosti. Pokud tato společnost přejde do konce roku 2018 na běžný postup při uplatňování DPH, nebo pokud přistoupí do společnosti společník po 1. 1. 2019, registruje se za plátce podle obecných principů uplatnění DPH, tedy překročením svého obratu.

Obdobně se za plátce registrují společníci společnosti, která byla založena před účinností novely zákona o DPH a ve které nebyli plátci.

Při zrušení registrace plátce postupuje každý společník společnosti samostatně. Obdobně jako při stanovení obratu pro registraci plátce se při zrušení registrace plátce, který je společníkem společnosti, stanoví obrat jako součet obratu dosaženého podle původní úpravy za kalendářní měsíce do novely zákona o DPH, nebo za kalendářní měsíce, ve kterých společníci postupovali i po účinnosti novely zákona o DPH podle původních pravidel a obratu dosaženého podle běžných principů uplatnění DPH za kalendářní měsíce po datu účinnosti novely zákona o DPH nebo od okamžiku, kdy se společníci rozhodli postupovat podle nové právní úpravy.

Každý společník společnosti eviduje samostatně údaje, které se týkají jeho činnosti poskytované v rámci společnosti a činnosti poskytované mimo společnost. V případě, že přejdou společníci společnosti na běžný princip uplatňování DPH, tak je společník, který byl určen k vedení evidencí a podávání daňových přiznání, povinen podat daňové přiznání a kontrolní hlášení za poslední zdaňovací období, ve kterém postupovali podle původních pravidel. V případě potřeby je společník, který byl určený k vedení evidencí, povinen za společnost podat za zdaňovací období, u kterých společnost postupovala podle původních pravidel, dodatečná daňová přiznání.

Vzhledem k tomu, že se každý společník chová sám za sebe, vystavuje společník, který je plátcem, samostatně daňové doklady podle obecných pravidel pro vystavování daňových dokladů. Z důvodu zjednodušení mohou společníci k vystavení daňového dokladu zmocnit osobu, pro kterou se plnění uskutečňuje, nebo třetí osobu. Touto třetí osobou může být například jeden ze společníků. Zmocnění k vystavování daňových dokladů musí být podle zákona o DPH písemné. V případě, že je zmocnění uděleno elektronicky, musí být opatřeno uznávaným elektronickým podpisem.

Uplatňování daně u společníků na výstupu závisí na způsobu vystupování společníků vůči příjemcům plnění. GFŘ v Informaci doporučuje jako nejvhodnější postup stanovení podílů jednotlivých společníků na celkovém plnění uskutečněném vůči odběrateli plnění. Přitom musí společníci respektovat společná smluvní ujednání týkající se jejich podílů na zisku, resp. na příjmech a výdajích. Z informace dále vyplývá, že pokud všichni společníci jednají vlastním jménem a na svůj účet, vystaví ti společníci, kteří jsou plátci, odběrateli zdanitelného plnění daňový doklad, na kterém uvedou poskytnutí plnění ve výši svého podílu na činnosti, provedené na základě smlouvy a toto plnění si samostatně uvedou do daňového přiznání, kontrolního hlášení, případně souhrnného hlášení.

Pro jednodušší postup může být mezi společníky společnosti uzavřena dohoda, podle které jedná jeden společník vlastním jménem na svůj účet ve výši svého podílu na činnosti společnosti a na účet společníků ve výši jejich podílů na činnosti společnosti. Na společné činnosti se společníci společnosti podílejí ve smluvně stanoveném poměru.

Jde o postup, který je v zákonu o DPH upraven pro dodání zboží a poskytnutí služby prostřednictvím komisionáře na základě komisionářské smlouvy nebo smlouvy obdobného typu. Důležité je, že se dodání zboží nebo poskytnutí služby v těchto případech považuje za samostatné dodání zboží nebo poskytnutí služby komitentem nebo třetí osobou komisionáři a samostatné dodání zboží nebo poskytnutí služby komisionářem třetí osobě nebo komitentovi. V takovém případě společník, který vystavuje daňový doklad, uvede na tento daňový doklad celé plnění, tyto údaje uvede ve svém daňovém přiznání a kontrolním hlášení. Ostatní společníci společnosti, plátci, vystaví daňové doklady na společníka, který vystavil doklad odběrateli. Na tyto doklady uvedou každý plnění ve výši svého podílu na společné činnosti.

Společníci plátci vystaví obdobně daňové doklady také na osobu, která není plátcem a která za společnost vystavuje doklad na odběratele.

V případě komisionářské smlouvy nebo smlouvy obdobného typu při dodání zboží je datum uskutečnění zdanitelného plnění dnem dodání třetí osobě, a to jak u komitenta, tak u komisionáře, při poskytnutí služby dnem poskytnutí služby třetí osobě, a to jak u komitenta, tak u komisionáře, popřípadě dnem poskytnutí služby třetí osobou. Pokud je plátcem poskytnuto odběrateli plátci zdanitelné plnění v režimu přenesení daňové povinnosti, použije každý ze společníků plátců při splnění zákonných podmínek také režim přenesení daňové povinnosti.

Při posuzování limitů u dodání vybraného zboží, u kterého se použije režim přenesení daňové povinnosti (obiloviny, integrované obvody...), se plnění jednotlivých společníků posuzují samostatně. Posuzuje se hodnota celého poskytnutého zdanitelného plnění a u jednotlivých společníků hodnota plnění podle výše jejich podílů na společné činnosti.

Při uplatňování nároku na odpočet daně postupuje každý společník samostatně. Pokud společníci společnosti uplatňují daň na výstupu u činností vykonávaných na základě společenské smlouvy podle výše svých podílů na společné činnosti, mohou uplatnit nárok na odpočet daně maximálně v takovém rozsahu, v jakém se podílejí na plnění vůči třetí osobě.

V informaci je uvedeno, že při poskytnutí zdanitelného plnění společníkům mohou být dodavatelem vystaveny daňové doklady pro jednotlivé společníky s tím, že základ daně může být na základě požadavku společníků mezi jednotlivé společníky rozdělen podle výše jejich podílů na celkovém uskutečněném plnění, na které bylo přijaté zdanitelné plnění použito.

Pokud za společnost jedná jeden ze společníků společnosti, například na základě komisionářské smlouvy, vystaví plátce dodavatel daňový doklad na tohoto společníka. Pokud je toto přijaté zdanitelné plnění použito také k plněním uskutečněným i ostatními společníky v rámci jejich společné činnosti, musí společník, na kterého je daňový doklad vystaven jako příjemce zdanitelného plnění, vystavit daňové doklady, kterými deklaruje poskytnutí části zdanitelného plnění ostatním společníkům, a to ve výši jejich podílů na celkovém uskutečněném plnění, na které bylo přijaté zdanitelné plnění použito.

Společnost může být také založena za jiným účelem než poskytnutí plnění odběrateli. Může se jednat například o společně vytvořené plnění, které bude použito pro samostatnou činnost jednotlivých společníků společnosti. I v takovém případě mají jednotliví společníci společnosti nárok na odpočet daně v poměru, v jakém přijaté zdanitelné plnění použijí pro vlastní ekonomickou činnost.

Majetek, který je pořízený ze společných prostředků, je ve spoluvlastnictví jednotlivých společníků společnosti. Z nového občanského zákoníku (dále jen „OZ“) vyplývá, že pokud smlouva neurčí poměr, jakým se společníci podílejí na majetku nabytém za trvání společnosti, na zisku a na ztrátě společnosti, jsou jejich podíly stejné. Pokud si společníci ve smlouvě stanoví poměr, jakým se jednotliví společníci podílí jen na majetku anebo jen na zisku nebo na ztrátě, platí tento poměr i pro ostatní případy. Společníci si mohou také smluvně dohodnout podíly u jednotlivého majetku individuálně.

Při vystoupení nebo vyloučení společníka ze společnosti má podle § 2741 OZ každý společník právo na vypořádání svého spoluvlastnického podílu na majetku, který byl získán společnou činností společníků.

V případě zániku společnosti má každý společník právo na výplatu nebo jiné majetkové vypořádání svého spoluvlastnického podílu na majetku za dobu trvání společnosti. Společníkům se vydá vše, co je jejich vlastnictvím a společný majetek, který byl pořízen za dobu trvání společnosti, se rozdělí podle § 2746 OZ o vypořádání spoluvlastnictví. Podle § 1141 OZ lze spoluvlastnictví vypořádat rozdělením společné věci, jejím prodejem s rozdělením výtěžku anebo převedením vlastnického práva jednomu nebo více spoluvlastníkům s vyplacením ostatních.

Pokud dojde v rámci vypořádání majetku společnosti k bezúplatnému dodání zboží nebo poskytnutí služby, u kterých byl plátcem při pořízení uplatněn nárok na odpočet daně, jedná se o plnění, které je podle § 13 odst. 4 písm. a) nebo § 14 odst. 3 písm. a) zákona o DPH považováno za úplatné. Základ daně se v takovém případě stanoví podle § 36 odst. 6 zákona o DPH. V případě dodání zboží se základ daně stanoví podle ceny „obvyklé“ a pokud takovou cenu není možné určit, tak se stanoví ve výši celkových nákladů vynaložených na dodání zboží ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Při poskytnutí služby se v těchto případech základ daně stanoví ve výši celkových nákladů vynaložených na poskytnutí služby ke dni uskutečnění zdanitelného plnění.

Pokud dojde k úplatnému přenechání majetku získaného společnou činností společníků jinému společníkovi nebo do společného majetku společníků, jde o běžné dodání zboží nebo poskytnutím služby.

Vzhledem k tomu, že společnost nemá právní subjektivitu, jsou výlučnými vlastníky nebo spoluvlastníky majetku jednotliví společníci společnosti. Při vložení majetku do společnosti dochází proto ke vzniku podílového spoluvlastnictví k majetku. Pokud jsou tímto majetkem individuálně určené věci, mohou zůstat ve vlastnictví společníka, který je do společnosti vkládá. V takovém případě k němu ostatní společníci získávají právo bezúplatného požívání. Pokud se společníci zavázali přispět ke společné činnosti jen vlastní činností, jedná se v těchto případech o bezúplatné užívání.

V případě, že se majetek stane předmětem podílového spoluvlastnictví společníků, dochází ke změnám v rozsahu vlastnických práv společníků k předmětnému majetku. V případě bezúplatného požívání majetku ostatními společníky nedochází k uskutečnění plnění, které je předmětem daně, protože není splněna podmínka použití tohoto majetku pro účely nesouvisející s ekonomickou činností, protože plátce, který majetek vložil do společnosti, se podílí na plnění uskutečněných společností.

Při vystoupení společníka ze společnosti nebo při zániku společnosti má společník právo na vrácení věcí, které společnosti poskytl a které ostatní společníci bezúplatně užívali, nebo na vrácení věcí, které se staly předmětem podílového spoluvlastnictví. V případě, že již původně vložené věci neexistují, má společník právo na vypořádání svého podílu peněžitou formou.

Při přenechání vloženého majetku ostatním společníkům společnosti za úplatu se jedná o běžné dodání zboží nebo poskytnutí služby. Pokud byl při pořízení vloženého majetku uplatněn plátcem nárok na odpočet daně a tento majetek je bezúplatně přenechán tímto plátcem ostatním společníkům společnosti, jde o dodání zboží nebo poskytnutí služby, které se také podle § 13 odst. 4 písm. a) nebo § 14 odst. 3 písm. a) zákona o DPH považují za plnění poskytnutá za úplatu a základ daně se stanoví podle § 36 odst. 6 zákona o DPH.