Smyslem účetních odpisů je rozložit výdaj za pořízení majetku do nákladů podle souvisejících výnosů (výkonů). Vymezit ale co nejpřesnější částku odpisů, která věcně souvisí s výnosy v účetním období, není vůbec jednoduché.
Odpisový plán - jak s ním pracovat?
Ing.
Zdenka
Cardová,
je auditorkou
Jaký majetek se odpisuje?
Odpisuje se dlouhodobý majetek hmotné i nehmotné povahy s určitými výjimkami. Neodpisuje se majetek, který zpravidla neztrácí v čase svoji hodnotu, například pozemky, umělecká díla, která nejsou součástí stavby, sbírky a dále movité kulturní památky, předměty kulturní hodnoty a obdobné hmotné movité věci stanovené zvláštními právními předpisy.
Rovněž se neodpisuje nedokončený dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek a technické zhodnocení, pokud není uvedeno do stavu způsobilého k užívání. Specifickými případy jsou preferenční limity, které nelze odpisovat podle času nebo výkonů, a povolenky na
emise
.Kdo může majetek odpisovat?
Základním pravidlem pro odpisování majetku je jeho vlastnictví nebo jiné právo k tomuto majetku. V praxi mohou nastat problémy v oblasti účtování a odpisování majetku vyplývající ze skutečnosti, že účetní jednotka užívající majetek není vždy shodná s účetní jednotkou, která majetek vlastní nebo je příslušná s ním hospodařit.
Platí, že majetek, který je poskytován na základě smlouvy o nájmu nebo smlouvy o výpůjčce anebo na základě smlouvy o finančním leasingu, neodpisuje osoba, která majetek užívá, ale odpisuje jej majitel, čili osoba, která jej neužívá.
Existují však určité výjimky, kdy majetek odpisuje nájemce, uživatel. Jde například:
-
o majetek na základě smlouvy o pachtu obchodního závodu nebo jeho části, kdy majetek odpisuje nájemce nebo pachtýř (pouze je-li oprávněn o tomto majetku účtovat a odpisovat jej na základě uvedené smlouvy vymezené v občanském zákoníku v § 2349 a násl.),
-
o majetek, který užívá účetní jednotka úplatně nebo bezúplatně a provede na tomto majetku technické zhodnocení na svůj účet, potom uživatel účtuje o tomto technickém zhodnocení a odpisuje jej v souladu s účetními metodami.
- Jaké jsou algoritmy výpočtu účetních odpisů?
V odborné literatuře se zpravidla dělí algoritmy výpočtu účetních odpisů do tří skupin:
-
účetní odpisy časové,
-
účetní odpisy výkonové,
-
jiné účetní odpisy.
Účetní odpisy časové
K nejčastější metodě účetního odpisování používané v praxi patří odpisování časové lineární. Odpisy časové mohou být
-
lineární,
-
zrychlené (kterých je doporučováno více variant) a
-
progresivní.
- Účetní odpisy časové lineární
Příklad sestavení jednoduchého odpisového plánu, který vychází z odpisování časového lineárního při zohlednění zbytkové hodnoty (zpravidla jde o ještě použitelné náhradní díly po vyřazení majetku).
Příklad č. 1:
Životnost dlouhodobého hmotného movitého majetku v pořizovací ceně 300 000 Kč byla při jeho zařazení stanovena na 6 let (72 měsíců); předpokládaná zbytková hodnota (použitelné náhradní díly) byla stanovena ve výši 12 000 Kč. Jaký bude jeho měsíční účetní odpis při časovém lineárním odpisování?
Postup:
300 000 - 12 000 = 288 000 Kč.
288 000: 72 = 4 000 Kč (měsíční odpis po dobu 72 měsíců).
Účetní odpisy časové zrychlené
Dalším příkladem časových odpisů jsou odpisy zrychlené. Odpisy jsou rovněž rozloženy do počtu měsíců dle předpokládané životnosti, ale jejich rozložení nebude lineární (rovnoměrné). V prvních letech životnosti majetku bude do nákladů zahrnována vyšší částka, než v letech následujících.
Matematicky je možné odpisy časové zrychlené rozdělit na:
a)
zrychlené odpisy při metodě sumace čísel,
b)
zrychlené odpisy při stupňovitém odpisování,
c)
zrychlené odpisy při metodě zmenšujícího se základu,
d)
zrychlené odpisy při metodě s přechodem na lineární odpisování.
a) Účetní odpisy časové zrychlené při metodě sumace čísel
Při tomto způsobu odpisování klesá částka odpisů v jednotlivých letech aritmetickou řadou.
Příklad č. 2:
Výpočet ročního účetního odpisu vychází ze vzorce:
Odpis Z pořizovací cena x (počet let životnosti + 1 - počet let, po které je věc odpisována): počet let životnosti x (počet let životnosti + 1): 2
Jaké budou roční odpisy majetku v pořizovací ceně 288 000 Kč, za předpokladu životnosti 6 let (72 měsíců), při časovém odpisování zrychleném při metodě sumace čísel?
Výpočet:
Prvních 12 měsíců - 288 000 x (6 + 1 - 1): 6 x (6 +1): 2 = 1 728 000: 21 = 82 286,
dalších 12 měsíců - 288 000 x (6 +1 - 2): 6 x (6 +1): 2 = 1 440 000: 21 = 68 571,
dalších 12 měsíců - 288 000 x (6 + 1 - 3): 6 x (6 + 1): 2 = 1 152 000: 21 = 54 857,
dalších 12 měsíců - 288 000 x (6 +1 - 4): 6 x (6 + 1): 2 = 864 000: 21 = 41 143,
dalších 12 měsíců - 288 000 x (6 +1 - 5): 6 x (6 + 1): 2 = 576 000: 21 = 27 429,
dalších 12 měsíců - 288 000 x (6 +1 - 6): 6 x (6 + 1): 2 = 288 000: 21 = 13 714.
a) Účetní odpisy časové zrychlené při stupňovitém odpisování
Při tomto způsobu stupňovitého odpisování se doba životnosti majetku rozdělí na několik částí; v každé části je možné odpisovat jinou odpisovou sazbou.
b) Účetní odpisy časové zrychlené při metodě zmenšujícího se základu
Při tomto způsobu zrychleného odpisování je v každém roce odpisována stejná procentní část ze zůstatkové ceny. Obvykle je používána dvojnásobná až trojnásobná sazba proti sazbě lineární.
Zřejmě je možné doplnit ještě další algoritmy výpočtů účetních odpisů časových zrychlených.
Další skupinou účetních odpisů časových jsou odpisy progresivní.
- Účetní odpisy časové progresivní
Při tomto způsobu odpisování je použito složité úrokování. Odpisy v jednotlivých letech se skládají z pevné částky vypočtené pro první rok a z úroku z této částky za dobu odpisování.
Kromě uvedených několika způsobů časových odpisů je doporučováno v určitých případech použít odpisů výkonových.
- Účetní odpisy výkonové
Základem účetních odpisů výkonových je stanovení životnosti věci zpravidla
-
podle počtu výkonových (provozních) hodin, nebo
-
podle množství produkce.
Účetní odpisy výkonové podle počtu výkonových hodin
Předpokladem pro výpočet odpisů je stanovit životnost majetku danou počtem hodin předpokládaného využití.
Příklad č. 3:
Životnost strojního zařízení v pořizovací ceně 270 000 Kč byla při jeho zařazení stanovena na 9 000 provozních hodin. Jak je možné stanovit výkonové odpisy po dobu životnosti zařízení?
Postup:
Výpočet: 270 000: 9 000 Z 30 Kč/1 provozní hodina
Prvních 12 měsíců - 2 100 provozních hodin x 30; roční odpis = 63 000 Kč,
dalších 12 měsíců - 1 900 provozních hodin x 30; roční odpis = 57 000 Kč,
dalších 12 měsíců - 1 700 provozních hodin x 30; roční odpis = 51 000 Kč,
dalších 12 měsíců - 1 500 provozních hodin x 30; roční odpis = 45 000 Kč,
dalších 12 měsíců - 1 000 provozních hodin x 30; roční odpis = 30 000 Kč,
dalších 12 měsíců - 800 provozních hodin x 30; roční odpis = 24 000 Kč.
- Účetní odpisy výkonové podle množství produkce
Předpokladem pro výpočet odpisů je stanovit celkový výkon zařízení v jednotkách produkce po dobu jeho užívání.
Příklad č. 4:
Životnost strojního zařízení byla při jeho zařazení stanovena na maximálně 10 000 ks. Jak je možné stanovit výkonové odpisy po dobu životnosti zařízení?
Postup:
270 000: 10 000 = 27 Kč odpisu /1 kus
Prvních 12 měsíců - 3 000 kusů x 27; roční odpis = 81 000 Kč,
dalších 12 měsíců - 2 500 kusů x 27; roční odpis = 67 500 Kč atd.
- Jiné účetní odpisy
V účetních předpisech jsou v některých situacích předepsány způsoby účtování - například:
-
metoda komponentního odpisování,
-
odpisování goodwillu,
-
odpisování oceňovacího rozdílu k nabytému majetku,
-
odpisování dospělých zvířat a jejich skupin.
Účetní jednotky sestavují odpisový plán včetně jeho aktualizace podle průběhu používání a podle změn v průběhu používání majetku účetní jednotkou.
Pokud účetní jednotka aktualizuje odpisový plán v průběhu užívání konkrétního majetku, potom je třeba zajistit, aby se součet dosud vykázaných a plánovaných odpisů včetně zbytkové hodnoty rovnal ocenění majetku při jeho pořízení. Výše vykázaných odpisů a oprávek v předchozích účetních obdobích při aktualizaci odpisového plánu se neopravuje.
Závěr
Uvedli jsme několik algoritmů výpočtů účetních odpisů časových (celkem 6 způsobů) a účetních odpisů výkonových (2 způsoby). Některé z nich jsou v praxi často užívány, některé jsou spíše v rovině teoretické. Tyto (a jistě ještě další) nabízí nejčastěji odborná literatura. Z uvedeného přehledu je zřejmé, že stanovit účetní odpisy (životnost a způsob výpočtu) podle konkrétního majetku není nikterak jednoduché. V praxi to vyžaduje odborné znalosti a zkušenosti. Menší firmy se často uchylují pouze k daňovým odpisům a účetními odpisy se vůbec nezabývají. Daňové odpisy dané zákonem o daních mají jednoznačně vymezená pravidla, i když dávají určitou možnost výběru. Účetní odpisy odborně stanovené by měly lépe vyjadřovat rozložení pořizovací ceny majetku v rámci jednotlivých účetních období v konkrétních podmínkách účetní jednotky. V účetnictví se účtují a v účetní závěrce se zveřejňují účetní odpisy; daňové odpisy korigují pouze v daňovém přiznání výsledek hospodaření na daňový základ.
Účetní odpisy jsou odhadovanou položkou, která je v kompetenci účetní jednotky, při respektování základních účetních pravidel. Odhad odpisů má významný vliv na celkový pohled firmy prostřednictvím účetní závěrky. Proto je důležité pro uživatele účetní závěrky zveřejnit v příloze účetní závěrky i odpisový plán (úpravu hodnot majetku).