Transfery u ÚSC a PO, 2. část

Pro všechny přijaté transfery územních rozpočtů se používá jen účet 672 s názvem Pro rozlišení, od koho je transfer přijímán (právní forma poskytovatele, nebo jeho zatřídění do skupiny), se bude využívat analytika.

Pro všechny poskytnuté transfery územních rozpočtu je jen účet 572 s názvem Pro rozlišení, „komu“ bude transfer poskytován (právní forma příjemce, nebo jeho zatřídění do skupiny), se rovněž bude využívat analytika k účtu 572.

Účet 403-Transfery na pořízení dlouhodobého majetku

Ustanovení Českého účetního standardu (ČÚS) č. 703 bod 3.1. písm. f):

Ustanovením je jasně dáno, že na účtu 403 se objeví transfer na pořízení dlouhodobého majetku (dále také „DM“) až u konečného příjemce. Ustanovení bylo doplněno na základě nejasností v případě, kdy příjemce dostal transfer na pořízení dlouhodobého majetku a ten byl účelově určen jako další transfer (nebyl však poskytovatelem určen konečný příjemce, nejednalo se o průtokový transfer). Výnos z takového transferu bude u příjemce, který je povinný k finančnímu vypořádání, na účtu 672, použití na transfer jiné osobě na pořízení DM bude přes účet 572.

ČÚS č. 703 platný v roce 2010 „nařizoval“ tento transfer účtovat na účet 403, což by bylo v rozporu s účelem vykázání části vlastních zdrojů na účtu 403, tato část vlastních zdrojů by se vždy měla vázat k dlouhodobému majetku.

Komplikovanější je volba výnosových, nákladových nebo zdrojových účtů u peněžních a věcných proto si dovolujeme i zde rekapitulaci používaných syntetických účtů k transferům:

Transfer	SU MD	SU D
Finanční dar na provoz – příjemce		672
Finanční dar na provoz PO příjemce (ČÚS č. 704)		414
Finanční dar na provoz – poskytovatel	572
Finanční dar na pořízení DM – příjemce		403
Finanční dar na pořízení DM – poskytovatel	572
Dotace na pořízení DM vlastní zřizované PO	401
Dotace na pořízení DM od zřizovatele – příjemcem je PO		401
– PO účtuje zároveň převod na investiční fond	401	416
Věcný dar na provoz – poskytovatel	543
Věcný dar DM – příjemce		401
Bezúplatný převod DM od ÚVI prokazatelně pořízený z dotace z EU nebo ze zahraničí – příjemce		403

Na úvod k problematice transferů a podrozvahových účtů připomínáme, že příspěvkové organizace vedoucí účetnictví ve zjednodušeném rozsahu nejsou povinny podrozvahové účty používat.

Krátkodobost a dlouhodobost u podrozvahových účtů

Novelou vyhlášky č. 410/2009 Sb. s účinností od 1. 1. 2012 došlo ke sjednocení náhledu na dlouhodobost a krátkodobost podrozvahy a rozvahy. Podrozvahové podmíněné pohledávky a závazky řeší § 48 odst. 6:

Při volbě účtu podrozvahy tedy řešíme, zda přesun do rozvahy očekáváme do 12 měsíců včetně, pak volíme účet s textem „krátkodobý(á)“, nebo zda přesun do rozvahy očekáváme nad 12 měsíců, pak volíme účet s textem „dlouhodobý(á)“. Pod pojmem „přesun do rozvahy“ budeme chápat vypořádání konečného zůstatku podrozvahového účtu ke smlouvě, nebo rozhodnutí na transfer, tedy okamžik předpisu transferu na účty 34x do rozvahy ( Hodnoty z podrozvahy se průběžně vyřazují v případě přijetí záloh na transfer, ale vyhodnocování „doby pobytu na podrozvaze“ ve vztahu k odhadům, kdy budou přijaty zálohy, by vedlo k nepřehlednosti účetnictví, proto doporučujeme akceptovat pravidlo termínu konečného vypořádání).

Doporučujeme u transferů na podrozvaze rozhodovat o krátkodobosti nebo dlouhodobosti dle data konečného vypořádání určeného smlouvou nebo rozhodnutím, bez ohledu na časové odhady, kdy budou přicházet zálohy na transfery.

Ustanovení ČÚS č. 701 o významnosti z hlediska účtování na podrozvahových účtech se týká i transferů. Zpravidla mají účetní jednotky pro účtování na podrozvaze stanovenou hranici 50 000 Kč až 300 000 Kč dle velikosti účetní jednotky. I zde lze vycházet z hodnoty 260 000 Kč, nebo 0,3 % aktiv netto za minulá období. V případě, že je u ÚSC vyšší četnost menších poskytovaných transferů, je vhodné hranici stanovit na nižší úrovni (významnost volíme v nepřímé úměrnosti – vyšší výskyt = nižší hranice). Hladiny významnosti pro účtování na podrozvaze je potřeba upravit vnitroorganizační normou.

Jedinou výjimkou je ustanovení bodu 6.7. ČÚS č. 701 (poslední věta), podle kterého se za významnou považuje vždy informace o transferu, který se z části, nebo zcela týká prostředků ze zahraničí.

Jen doplňujeme, že je v praxi možné účtovat o zálohách z transferů, i když ještě není smlouva na transfer podepsána a evidována na podrozvaze. Zápis na podrozvaze není nezbytně prvním účetním zápisem k příslušnému transferu.

Tato kapitola je zařazena jako inspirace pro řešení problémů s transfery souvisejícími.

Jedná se o oblast rozhodování, zda se jedná o transfer investiční, nebo neinvestiční. Také se dotkneme problematiky uznatelnosti DPH. Problematika není specificky účetní, přesto pro vysoké riziko finančních škod je alespoň stručně popsána.

Ze smluv o poskytnutí transferů často nelze vyčíst, zda poskytovatel určuje transfer na provozní náklady, nebo na pořízení dlouhodobého majetku. Někdy lze získat tuto informaci ze žádosti o transfer, někdy poskytne informaci poskytovatel (ale stává se, že chybně). Často se transferový titul dozvíme až ve chvíli přijetí , kdy je ve variabilním symbolu při přeposlání transferu uvedena položka investiční (42xx). Situace v dotačních titulech ve vazbě na účetní předpisy je celkově velmi tristní.

Nyní alespoň stručně účetní teorie. Investiční by měla být dotací na pořízení dlouhodobého majetku, který je definován účetními předpisy. Je zřejmé, že evidovat majetek typu „Demolice domu“ v hodnotě 7 mil. Kč, „Spáleniště větví“ za 2 mil. Kč nebo „Kapalinu v rybníku“ za 1,5 mil. nelze. Často se také stane, že je poskytnuta neinvestiční na výdaje související s pořízením dlouhodobého majetku,například na projekty a inženýrské činnosti je poskytnuta neinvestiční, investiční je jen na stavební části.

Při snaze vyhovět nesprávnému dotačnímu titulu bychom výrazně narušili vypovídací schopnost výkazů o majetku obce a zároveň bychom porušili účetní předpisy. Možné pokuty za nedodržení účetních předpisů jsou především pro obce, které evidují významný majetek, obrovské, 3 % nebo 6 % celkové hodnoty aktiv. Již u menších měst se může jednat řádově o desítky mil. Kč. Na druhou stranu bývá při nedodržení dotačního titulu nařízena plná vratka a penále.

Na vině chybně nadefinovaného transferového titulu jsou často i externí dodavatelé zpracování žádosti o transfery, kteří jsou sice výborně obeznámeni s procesními postupy, ale chybí jím účetní znalosti, což se pak projeví například chybně vyplněnými formuláři na žádosti, z kterých se automaticky vygeneruje chybný transferový titul. Část viny nesou i sami poskytovatelé dotací.

Prvotně vždy doporučujeme, aby nebyla žádost o transfer podána před vyjádřením účetních pracovníků k definování předmětu transferového titulu (definování budoucího dlouhodobého majetku, nebo určení nákladů).

Pokud je již transferový titul rozdílný od skutečného obsahu plnění, je několik možností postupu:

Problematika se týká především plátců DPH. Pokud podávají žádosti o transfer plátci DPH, bývá DPH často neuznatelným výdajem, a to i v případech, kdy nemá ÚSC nebo PO nárok na odpočet, protože se jedná přímo související s činnostmi, které nejsou z pohledu DPH činnostmi ekonomickými (například výkon veřejné správy), či činnostmi od DPH osvobozenými bez nároku na odpočet daně. Vlastní zdroje se pak z 10–20% zvyšují na 30–40%, což je určitě významný rozdíl. Je potřeba si riziko neuznání DPH ve vztahu k transferu uvědomit včas a řádně zdokladovat poskytovatelům nemožnost uplatnění nároku na odpočet, případně daňově optimalizovat jinými způsoby.

I zde je někdy chyba na straně dodavatelů zpracování žádosti, kteří nejsou s problematikou DPH u neziskových subjektů dostatečně obeznámeni, a automaticky u plátců DPH přiřazují neuznatelnost daně. Často je však neuznatelnost DPH dána přímo vyhlášeným programem k transferu, což není možné ovlivnit.

Pravděpodobně největším problémem v této oblasti jsou situace, kdy příjemci dotací mají pouze částečný nárok na odpočet DPH v důsledku krácení odpočtu poměrem [§ 75 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“ )], nebo koeficientem (§ 76 zákona o DPH). Bohužel drtivá většina poskytovatelů dotací není schopna tuto variantu ve svých rozhodnutích zohlednit a proplatit nárokované DPH částečně. Subjektům snažícím se takový vztah ošetřit nezbývá zpravidla nic jiného, než se pokusit modifikovat způsob užívání příslušného majetku tak, aby existoval vztah buď znemožňující uplatnění odpočtu DPH, nebo naopak umožňující plný odpočet daně (například prostřednictvím nájemních vztahů či na druhou stranu smluv o výpůjčce). Situace se však postupně zlepšují, největší problémy jsou asi u dotací z Ministerstva kultury.

Určité problémy jsou i s přenesenou daňovou povinností v případech, kdy je DPH z přenesené daňové povinnosti uznatelné. Postup si ukážeme na příkladu:

Účetní jednotky si často stěžují na nepřehlednost ČÚS č. 703 transfery. Následující podkapitoly se budou věnovat účetním postupům, a proto si dovolujeme nejprve zařadit přehled bodů ČÚS ve vazbě na zvolená účetní řešení v příkladech.

Řešené oblasti	Bod ČÚS č. 703	Poznámka
SPOLEČNÉ
Pojem transfer	3.1., písm. a)
Pojem poskytovatel	3.1., písm.b)
Pojem příjemce	3.1., písm. c)
Pojem průtokový transfer	3.1., písm. d)
Pojem zprostředkovatel	3.1., písm. e)
Pojem investiční transfer	3.1., písm. f)
Čerpací účty	3.2.	Řeší se stejně jako transfer
Kolize s ČÚS č. 704	3.3.	Týká se více příspěvkových organizací, ČÚS č. 704 má přednost před ČÚS č. 703
Definování zálohy na transfer	3.4.
Okamžik odúčtování z podrozvahy	4.9.
Časové rozlišení v průběhu roku	4.10.
POSKYTOVATEL
Povinnost účtování na podrozvaze	4.1.
Okamžik vzniku závazku	4.2.
Povinnost účtování na dohadě (389)	4.3.	Lze vyžádat informaci od příjemce
Účtování transferů s povinností FV	5.2.
Účtování transferů bez povinností FV	5.4.
PŘÍJEMCE
Povinnost účtování na podrozvaze	4.4.	K datu podání žádosti o transfer k subjektu se sídlem v zahraničí
Povinnost účtování na podrozvaze	4.5.	Určitá a významná skutečnost zakládající možnost přijetí transferu
Povinnost účtování na dohadě (388)	4.6.
Vznik pohledávky z transferu	4.7.
Povinná analytika zahraničních transferů	4.8.
Časové rozlišení transferu na zásoby	4.11.
Transfer v cizí měně	4.12.	Kurzové rozdíly ze změny ocenění vlivem přepočtů
Účtování transferů s povinností FV	5.3.
Účtování transferů bez povinností FV	5.5.
ZPROSTŘEDKOVATEL
Postupy účtování	5.1.

O transferu se nebude účtovat na podrozvaze, vše se zaúčtuje přes rozvahové účty. Náklady lze časově rozlišit i v průběhu roku.

AU – analytický účet

DM – dlouhodobý majetek

FV – finanční vypořádání

ORJ – organizační jednotka

PO – příspěvková organizace

SU – syntetický účet

ÚSC - Územně samosprávné celky

ÚVI – ústřední vládní instituce

VH – výsledek hospodaření

VÚVI – vybrané ústřední vládní instituce

ZJ – záznamová jednotka

ZBÚ – základní běžný účet

Transfery u ÚSC a PO, 1. část

Transfery u ÚSC a PO, 2. část

Transfery u ÚSC a PO, 3. část

Transfery u ÚSC a PO, 4. část

Transfery u ÚSC a PO, 5. část