Plošné stavby

Plošnými stavbami se rozumí zejména parkoviště, účelové a jiné komunikace, zpevněné plochy apod. V praxi pak vyvstává problém, zda tuto nemovitost posuzovat jako pozemek či jako stavbu, čemuž odpovídá i zdanění, které je v jednotlivých případech odlišné. Posouzení této otázky prošlo poměrně dlouhým vývojem a je předmětem poměrně bohaté judikatury, kterou je ale možné v poslední době již považovat za relativně ustálenou.

Jak vyplývá z § 7 zákona č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, v platném znění (dále jen „ZDN“), předmětem daně ze staveb jsou stavby v návaznosti na stavební předpisy. Základním předpokladem ale je, aby se jednalo o stavbu jako nemovitou věc ve smyslu zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ObčZ“), viz např. nález Ústavního soudu sp. zn. II. ÚS 529/2005, ze dne 19. 6. 2007, tedy stavby spojené se zemí pevným základem. Ovšem ani samotné zjištění pevného spojení určité stavební konstrukce se zemí ještě nemůže vést bez dalšího k závěru, že se jedná o nemovitou stavbu. Z toho je zřejmé, že se nejedná o movitou věc (např. pouhé položení panelů na zemský povrh), ale není vyloučeno, že se může jednat o součást pozemku. Jak totiž vyplývá z § 120 odst. 1 ObčZ, součástí věci je vše, co k ní podle její povahy náleží a nemůže být odděleno, aniž by se tím věc znehodnotila, a současně stavba není součástí pozemku. Co se v tomto smyslu rozumí znehodnocením věci bylo vyloženo v rozsudku Nejvyššího soudu ČR sp. zn. 22 Cdo 2250/99 ze dne 19. 6. 2001, a to tak, že znehodnocením věci ve smyslu § 120 ObčZ nemusí být jen ztráta hodnoty peněžní, ale může jít i o znehodnocení funkční, estetické či jiné. Z toho Nejvyšší soud dovodil, že znehodnocením se míní stav, kdy hlavní věc v porovnání se stavem před oddělením její součásti slouží svému původnímu účelu méně kvalitně nebo mu nemůže sloužit vůbec.

Jak jsem již uvedl, značný význam při posuzování plošných staveb má soudní , a to zejména Nejvyššího správního soudu ČR, Nejvyššího soudu ČR, ale i Ústavního soudu ČR. Tato se poměrně dlouhou dobu vyvíjela a za jeden ze zásadních rozsudků je možné označit rozsudek Nejvyššího správního soudu ČR sp. zn. 5 Afs 24/2008-63 ze dne 25. 9. 2008.

Z něho vyplývá, že:

Podstatou sporu byla skutečnost, že správce daně v rámci daňové kontroly posoudil zpevněnou betonovou plochu a zpevněnou asfaltovou plochu, které se nacházely na pozemcích poplatníka, jako stavby podléhající dani ze staveb, nikoliv dani z pozemků, která je podstatně nižší. Poplatník podal odvolání a nadřízené finanční ředitelství dodatečně doměřenou daň snížilo, protože za stavbu nepovažovalo zpevněnou asfaltovou plochu, pouze plochu betonovou. Proti tomuto posouzení podal poplatník žalobu ke krajskému soudu, s kterou byl úspěšný, protože krajský soud uvedl, že

S tímto výsledkem se ale v tomto případě naopak nesmířila daňová správa a žalované finanční ředitelství podalo kasační stížnost k NSS ČR, který ji však zamítl. Odůvodnění tohoto rozsudku je ovšem velice zajímavé i v tom, že rekapituluje dosavadní judikaturu, která se touto otázkou zabývala. Po zobecnění závěrů je samozřejmě možné je aplikovat i na další případy plošných staveb s dopadem do praxe.

Pro posouzení, Je tomu tak proto, že vymezení pojmu stavba není v ZDN specifikováno, a proto je třeba vyjít z obecné soukromoprávní definice nemovité stavby dle § 119 odst. 2 ObčZ. Stavba jako nemovitost tedy musí splňovat znaky přirozeného pojmu věci s tím rozdílem, že nemusí být oddělena od pozemku, na kterém je postavena. Má-li být proto poplatníkem daně ze stavby její vlastník, musí být stavba způsobilým předmětem vlastnického práva, a je tedy nezbytné, aby byla věcí v právním smyslu. Nesplňuje-li výsledek stavební činnosti pojmové znaky stavby jako věci nemovité, je jedinou nemovitostí, která by mohla být předmětem daně z nemovitostí, právě jen pozemek, na kterém byla daná stavební činnost uskutečňována.

NSS ČR dále konstatoval, že aby plošná stavba představovala věc nemovitou, konkrétně stavbu spojenou se zemí pevným základem (a byla tedy i předmětem daně ze staveb), je v prvé řadě třeba, aby byla schopna být vůbec věcí ve smyslu § 118 odst. 1 ObčZ, tedy, jak se vyjádřil Ústavní soud, musí být „vymezitelným kusem vnějšího světa“, který tvoří samostatnou věc, nikoli součást věci jiné, v daném případě pozemku. O takový vymezitelný kus vnějšího světa nemůže jít dle konstantní judikatury tam, kde povrch pozemku byl zpracován navrstvením přírodních stavebních materiálů tak, že nelze určit jasnou hranici, kde končí pozemek a začíná stavba. Takto dosavadní posoudila již řadu plošných staveb, kdy se jednalo o případy zpevnění povrchu pozemku vrstvením různých přírodních materiálů, jednalo se o různé štěrky, makadam, živce, antuku atd.

Nakonec NSS ČR konstatoval, že předmětná betonová plocha nepodléhá dani ze staveb, neboť představuje zpracování povrchu pozemku sloužícího k parkování automobilů a uskladnění materiálu, a není tedy z výše uvedených důvodů stavbou ve smyslu občanskoprávním. Tato plošná stavba (ve smyslu stavebně-právním) je součástí pozemku, jenž je předmětem daně z pozemků. Pokud bychom tedy měli tuto problematiku nějak shrnout, při posuzování problematiky těchto plošných staveb je nutné se zabývat těmito otázkami:

je v tomto případě již naštěstí příznivě nakloněna výkladu ve prospěch daňových subjektů, tedy že se jedná o součást pozemku a nikoliv samostatnou stavbu, která by byla předmětem daně ze staveb. Na tento výklad postupně přistupuje i daňová správa.

Obdobným způsobem bude situace posuzována v DPH (zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, v platném znění [dále jen „ZDPH“]). je bez dalších podmínek Stavební pozemek je pro účely ZDPH vymezen v § 56 odst. 2 jako nezastavěný pozemek, na kterém může být podle stavebního povolení nebo udělení souhlasu s provedením ohlášené stavby provedena stavba spojená se zemí pevným základem. Nezastavěným pozemkem se rozumí pozemek, na kterém není stavba jako věc. K tomu je z pohledu praxe nutné uvést, že pokud se převádí pozemek, na kterém jsou vybudovány inženýrské sítě (vodovod, kanalizace, elektro, plyn atd.), potom se nejedná o stavební pozemek, protože se již nejedná o pozemek nezastavěný. Takovýto převod tedy bude vždy osvobozen od daně.

Ani pro účely ZDPH není stavba nijak speciálně vymezena, takže lze opět aplikovat závěry výše uvedené judikatury.

Kdyby byl uvedený majetek posouzen z pohledu ZDPH jako stavba, vycházelo by se zejména z § 56 odst. 1 ZDPH, podle kterého je převod staveb, bytů a nebytových prostor osvobozen od daně po uplynutí tří let od vydání prvního kolaudačního souhlasu nebo od data, kdy bylo započato první užívání stavby, a to k tomu dni, který nastane dříve. Podmínky pro osvobození převodu staveb jsou tedy přísnější a takovýto převod bude spíše zdaněn.

Jiná situace ale nastává u místních a účelových komunikací. Jak vyplývá z rozhodnutí NSS ČR sp. zn. 5 As 62/2008-59 ze dne 11. 9. 2009, místní a účelové komunikace podle zákona č. 13/1997 Sb., o pozemních komunikacích, v platném znění (dále jen „zákon o pozemních komunikacích“), představují právě i v důsledku této úpravy samostatnou věc v právním smyslu a jedná se tedy o stavbu.

Uvedený není daňový (spisová značka As), ale protože podstatou sporu bylo právní posouzení povahy komunikace podle § 119 a 120 ObčZ, dopady jsou stejné jako v případě výše uvedených judikátů týkajících se plošných staveb. Cituji právní větu:

Při posuzování tohoto případu vycházeli příslušné soudy z ustanovení § 7 odst. 1 zákona o pozemních komunikacích, který předpokládá vlastnictví účelové komunikace a protože vlastnické právo se vztahuje k samostatné věci, je splněn základní předpoklad pro možné posouzení těchto komunikací jako samostatných staveb. Obdobně potom § 9 odst. 1 tohoto zákona uvádí, že vlastníkem účelových komunikací je právnická nebo fyzická osoba.

Krajský soud se v předchozím řízení při svém rozhodování opíral o rozsudek Městského soudu v Praze ze dne 16. 3. 2006, č. j. 10 Ca 284/2005 - 56, publikovaný pod č. 920/2006 Sb. NSS. V daném rozsudku se Městský soud v Praze odlišil od závěrů obsažených v rozsudku Nejvyššího soudu ze dne 20. 3. 2002, sp. zn. 22 Cdo 1911/2002, podle něhož účelová komunikace není stavbou spojenou se zemí pevným základem ve smyslu § 119 ObčZ, nýbrž je třeba ji považovat za určité ztvárnění či zpracování povrchu pozemku. Dle Městského soudu v Praze je takové chápání v rozporu s koncepcí zákona o pozemních komunikacích, který o vlastnictví k pozemním komunikacím výslovně hovoří. Podle městského soudu jsou tedy místní a účelové komunikace samostatnými věcmi v právním smyslu, tedy stavbami spojenými se zemí pevným základem, které se nezapisují do katastru nemovitostí. K podobným závěrům dle krajského soudu dospěl posléze i Nejvyšší soud ve svém rozhodnutí ze dne 11. 10. 2006, sp. zn. 31 Cdo 691/2005. Z těchto judikátů dle krajského soudu plyne, že dálnice, silnice a místní komunikace jsou již ze své stavebně technické povahy vždy považovány za samostatnou věc. V případě účelových komunikací to tak nebude vždy, neboť takovou komunikací mohou být i cesty, jejichž povrch nebyl žádným způsobem zpevněn nebo upraven. Existují však i účelové komunikace, které jsou ze stavebně technického hlediska na vyšší úrovni než některé místní komunikace. V případě účelových komunikací je tedy třeba při posouzení otázky, zda se jedná o samostatnou věc v právním smyslu, posoudit stavebně technický charakter dané účelové komunikace.

NSS ČR při rozhodování vycházel z toho, že je třeba určit, zda předmětná účelová komunikace je stavbou jakožto nemovitou věcí ve významu, jak ji definuje ObčZ. Je tomu tak proto, že zákon o pozemních komunikacích hovoří o vlastnictví pozemní komunikace a aby bylo možno hovořit o vlastnictví, je třeba zjistit, zda daná účelová komunikace je způsobilá být sama o sobě předmětem vlastnického práva - je tedy třeba vyjít z obecné soukromoprávní definice nemovité stavby dle § 119 odst. 2 ObčZ. Stavba jako nemovitost musí splňovat znaky přirozeného pojmu věci s tím, že není oddělena od pozemku, na kterém je postavena. Nesplňuje-li výsledek stavební činnosti pojmové znaky stavby jako věci nemovité, je vlastníkem předmětné komunikace vlastník pozemku, na kterém se komunikace nachází. V rámci odůvodnění opět cituje a rekapituluje související judikaturu a vychází v podstatě z obdobných předpokladů a postupů jako v případě dříve uvedeného rozsudku týkajícího se odstavné betonové plochy.

NSS ČR dále uvedl, že jako rozhodující se v daném případě jeví nejen posouzení, zda je předmětná účelová komunikace samostatně vymezitelnou částí vnějšího světa a zda je přitom spojena se zemí pevným základem, ale zároveň je třeba posoudit také první ze dvou kritérií, která stanoví § 120 odst. 1 ObčZ pro to, kdy je zpracování povrchu pozemku považováno za součást pozemku a kdy za samostatnou věc. Je proto třeba také posoudit, zda předmětná účelová komunikace k danému pozemku dle jeho povahy náleží. Nejvyšší soud k této otázce ve svém rozsudku ze dne 12. 11. 2003, sp. zn. 29 Odo 97/2003 konstatoval, že

NSS ČR dále v rozsudku uvádí, že nevidí žádný důvod, proč by možnost posouzení pozemní komunikace jakožto samostatné věci měla být apriori vyloučena u účelové komunikace jen proto, že ji výslovně nezmiňuje § 17 odst. 2 zákona o pozemních komunikacích. Pokud Nejvyšší soud připustil možnost, že i místní komunikace může být v závislosti na svém stavebním provedení samostatnou věcí, pak logicky totéž musí platit rovněž o účelové komunikaci. Vzhledem k tomu, že nejsou zejména v menších obcích žádnou výjimkou místní komunikace (tj. veřejně přístupné pozemní komunikace ve vlastnictví obce, které slouží převážně místní dopravě na území obce), které nemají asfaltový či jiný pevný povrch ani základy, a které tudíž nebudou běžně považovány za samostatné nemovitosti, pak na druhou stranu není žádný důvod k tomu, aby účelové komunikace, jejichž stavební provedení naopak odpovídá výše zmíněným definičním znakům nemovité věci, nemohly být za takovou věc také považovány.

A za velmi podstatné z hlediska tématu článku považuji také skutečnost, že NSS ČR se v tomto rozsudku také vymezil od výše uváděného rozsudku sp. zn. 5 Afs 24/2008-63, čímž odůvodnil rozdílný postup při posuzování této konkrétní účelové komunikace:

Pokud bychom tedy měli problematiku plošných staveb nějak zobecnit na základě výše uvedeného, potom je možné konstatovat, že dálnice, silnice a místní komunikace budou považovány za samostatné stavby ve smyslu ZDN a ZDPH. V případě účelových komunikací je situace hraniční, protože může být předmětem samostatného vlastnického práva, podstatné budou konkrétní okolnosti, zejména zda je možné oddělit a určit, kde končí pozemek a kde začíná stavba. V případě ostatních plošných staveb, jako jsou parkoviště, odkládací a manipulační plochy, obratiště, sportovní kurty apod. se bude jednat o součást pozemku, nebude se jednat o samostatnou stavbu.

Z výše uvedeného je patrné, že se rozhodně nejedná o jednoduchou problematiku a názory a výklady, které se jí týkají, se postupně vyvíjejí. Jenom doplním, že pro rok 2011 se v ZDN navrhovala změna ve zdanění plošných staveb, která by alespoň částečně tuto problematiku posunula, tento návrh ovšem přijat nebyl. Nejspíše nezbývá nic jiného, než tento vývoj sledovat dále.