Novela v oblasti stavebnictví účinná od 1. 1. 2012

Od 1. 1. 2012 se v oblasti stavebnictví uplatňuje tuzemský reverse charge, dále jen „RC“, tedy přenos daňové povinnosti z poskytovatele plnění na příjemce plnění. Je to v podstatě návrat k obratové dani a pomocí tohoto principu by mělo být zabráněno daňovým únikům, resp. je to minimálně pokus, jak tyto úniky snížit. V oblasti DPH se s principem RC nesetkáváme poprvé a je zaveden již u dodávek investičního zlata a šrotu, resp. zboží podle přílohy č. 5 ZDPH. Výjimku z obecného režimu musí členskému státu vždy povolit Evropská unie. K tomu lze pouze podotknout, že podvodníci si vždy zvolí nějakou komoditu, na které svoje podvody realizují. Každý členský stát má potom problém s nějakou komoditou a chce problémy v této oblasti řešit pomocí RC, zatímco problémy jiných členských států v jiných oblastech nedokáže pochopit. A tak zatímco Portugalsko se potýká s podvody u mražených ryb, Rakousko u dodávek značkových slunečních brýlí, Maďarsko u nákupu šrotu, Česká republika neúspěšně žádala o možnost zavedení RC v oblasti pohonných hmot. Společným ukazatelem těchto podvodů je možnost velkých finančních obratů v dané komoditě, které lze dosáhnout buď dodávkami zboží, jehož množství nelze přesně specifikovat, velkými objemy, nebo tím, že nelze přesně určit cenu takového zboží. Maďarsko zavedením RC podvodům relativně úspěšně zabránilo, což vedlo k přesunu těchto podvodných firem do České republiky a následnému zavedení RC na šrot i v České republice. Dosud zavedený RC však dosud vždy zasahoval pouze relativně úzkou skupinu plátců. Zavedení RC ve stavebnictví však zasahuje neuvěřitelně širokou skupinu plátců, navíc díky tomu, že pro poskytnutí stavebních prací spojených s bydlením je použita snížená sazba, zatímco pro nakup materiálu k tomu použitého sazba základní, bylo výhodné se stát plátcem i pro ty, kteří zdaleka nedosahují zákonného limitu. Reverse charge tedy postihne jak plátce, jejichž jediným výrobním prostředkem je zednická lžíce a prošoupané montérky, tak plátce s nevýznamným obratem, kteří si nechají opravit odlomený roh zdi.

Princip tuzemského RC je identický s RC přeshraničním. Poskytovatel stavebních prací při těchto službách uvedených ve vyjmenovaných kódech Klasifikace produkce plátci nevyčíslí na daňovém dokladu DPH, ale pouze zde uvede, že byl použit RC a daň je povinen přiznat příjemce této služby. V tuto chvíli nelze ani odhadnout, kolik problémů se může skrývat v jedné větě. Základními problémy jsou, že nikde nenalezneme definici toho, co jsou to stavební práce, dále budeme mít problémy s tím jak zařadit konkrétní činnost do jednotlivých kódů klasifikace produkce, a následuje problém, kdo je to ten plátce, kterému budu službu poskytovat. K tomu se přidávají problémy spojené s evidencí, které musíme předkládat spolu s daňovým přiznáním.

Pro vážnost situace si musíme uvědomit, co se stane, pokud použijeme RC tam, kde to zákon neumožňuje, nebo naopak neuplatníme RC tam, kde to podle zákona, resp. názoru správce daně, bylo povinné. Vzhledem k malé informovanosti plátců o zavedení RC bude patrně běžnější případ, kdy RC nebude použit. Znamená to, že poskytovatel vyčíslí daň na daňovém dokladu a bude ji povinen podle § 108 odst. 1 písm. k) ZDPH odvést. Naopak příjemce nesplní svoji povinnost odvést daň na vstupu a tomu doměří správce daň tuto daň spolu s postihem za pozdní odvod daně. Obdobná situace bude v případě, kdy bude RC uplatněn omylem. Poskytovateli plnění bude daň dodatečně doměřena a odběratel bude doufat, že když daň omylem zaplatil, nebude mu zpochybňován nárok na odpočet. Můžeme pouze doufat, že v těchto případech správce daně, po ověření že dodavatel i odběratel použili shodný režim, nebude nesprávný postup doměřovat. Pokud se postup u dodavatele a odběratele shodovat nebude, a nebo, pokud byl použit nesprávný postup za účelem získání daňové výhody či zkrácení daně, má správce daně plnou podporu zákona toto pochybení postihnout.

Daňová správa k tomuto problému uveřejnila Informaci², ve které uvádí podrobnosti při použití RC. Nutno zdůraznit, že zde nalezneme mnoho informací, které bychom ze zákonného znění nevyčetli. Znamená to, že informace patrně zavede správní praxi, která bude v praxi respektována. Na druhou stranu však správce daně může vyžadovat pouze povinnosti stanovené zákonem a nikoli v této informaci. Již úvodní věta se pokouší vyřešit rozpor zákona. Nadpis § 92e ZDPH totiž zmiňuje stavební a montážní práce, zatímco ve vlastním textu paragrafu se již slovo „montážní“ nevyskytuje. est , nebo-li nadpis nemůže tvořit zákon, takže byla otázka, zda RC podléhají i montážní práce či nikoli. Informace Generálního finančního ředitelství a ministerstva financí nám dává tedy odpověď, že se RC bude vztahovat i na montážní práce. A nejen to, dokonce je uvedeno, že bez ohledu na to, zda jde z hlediska vymezení daném zákonem o DPH o služby nebo dodání zboží s montáží, považuje se to vše za stavební a montážní práce. Dále je v této informaci uvedeno, že plátce, který přijímá plnění podle § 92e ZDPH, musí toto plnění přijmout pro svoji ekonomickou činnost. Znamená to tedy, že použití RC je povinné pouze tehdy, pokud plátce přijímá plnění v pozici, kdy vystupuje jako plátce, a to zcela nebo zčásti. Pokud tedy podnikatel přijme stavební práce pro svoji provozovnu, je nutno použít RC. Pokud se stavební práce budou týkat části stavby, která je společná jak pro jeho provozovnu a zároveň pro jeho soukromý byt, je použití RC rovněž povinné. To vše za předpokladu, že provozovna je v obchodním majetku³ ve smyslu zákona o DPH. Nemusí se tedy jednat nutně o přímé vlastnictví majetku, postačuje např. jeho pronájem. Pouze v případě, že plátce použije přijaté stavební práce výhradně pro soukromé účely, bude při dodání stavebních prací použit běžný režim.

Obdobné rozdělení budeme provádět, pokud bude příjemcem stavebních prací obec při použití oprav jejích kanceláří. Obec tedy bude muset zadavateli sdělit, zda kanceláře používá pro úředníky, kteří se zabývají její ekonomickou činností, nebo zda se bude jednat o pracovníky, kteří se zabývají pouze veřejnoprávní činností obce.

V návaznosti na výše uvedený příklad nutno upozornit, že zatímco přijatá úplata u osob vedoucích účetnictví (v tomto případě stavební firmy) zakládá povinnost přiznat a odvést daň, u RC tato povinnost není. V praxi to znamená, že budeme muset v předpokládaném poměru rozsahu prací použitých pro neekonomickou/ekonomickou činnost odvádět daň.

Toto nevinné sdělení přinese pochopitelně v praxi řadu problémů. Počínaje tím, že cena bude sjednána v úrovni včetně daně, a její rozdělení nebude tedy jednoduché a bude předmětem sporů, zda DPH přiznávané příjemcem služby je součástí sjednané ceny či nikoli. Dalším problémem je, že samotný subjekt, který přijímá stavební práce, často sám neví, pro jaké účely stavební práce použije. K tomu ještě uvádím, že rozhodující je stav ke dni uskutečnění zdanitelného plnění a pozdější změna nezakládá povinnost ani právo použití RC nějakým způsobem korigovat. Samotný fakt, že RC se používá pouze tehdy, pokud využije plátce v rámci své ekonomické činnosti, vyplývá pouze z informace Generálního finančního ředitelství, nikoli však ze zákona. Pokud tedy bude dodavatel poskytovat stavební práce plátci a uplatní RC bez ohledu na to, pro jaké účely příjemce plnění použije, bude mu správce daně těžko prokazovat porušení zákona.

Vlastní zařazení do klasifikace produkce bude pro rozhodnutí, zda použít RC či nikoli, zásadní. Na internetu lze nalézt seznam⁴ firem, které se zabývají zatřiďováním. Kdysi bylo rozšířeným mýtem, že se jedná o gestorská pracoviště Českého statistického úřadu a závěry těchto firem je správce daně vázán. Jsou to však běžné podnikatelské subjekty, které jsou zodpovědné za svoje stanovisko, ve kterém zařazují posuzovanou činnost pod konkrétní kód. Vyžádání stanoviska si tedy vyžádá určitou míru formálnosti, aby bylo později, kvůli náhradě škody, možno určit, zda služba poskytovaná plátcem byla přesně plátcem popsána. Tomu odpovídá i stanovisko uveřejněné na stránkách Českého statistického úřadu⁵, kdy Český statistický úřad poskytuje pouze metodické rady, příp. provádí upřesnění zatřídění produkce podle statistických klasifikací zpravidla v nejasných nebo sporných případech. V případě nejasnosti zatřídění produkce pro účely stanovení výše daně se subjekty mají obracet na ekonomické poradce, kteří se zabývají zatřiďováním produkce v souvislosti s daněmi. Český statistický úřad nevydává potvrzení o zatřídění produkce pro finanční úřady. Je zřejmé, že toto sdělení bylo psáno v okamžiku, kdy se o RC ve stavebnictví ještě nic netušilo, a sdělení jasně vylučuje pouze zatřiďování Českého statistického úřadu pro účely výše daně. O zatřídění pro účely RC se zde nic neuvádí. Domnívám se, že v případě soudního sporu však bude rozhodné právě stanovisko Českého statistického úřadu, protože soudní znalec v této oblasti neexistuje.

V praxi na nás bude číhat mnoho záludností, které nám praxe přinese. V mnohých případech bude těžké odlišit, kdy se jedná ještě o stavební práce a kdy se jedná třeba o opravu movitých věcí. Dále ze standardní klasifikace nevyplývá vždy zcela jasně, kdy se jedná o stavební práce a kdy o dodání zboží. Dále všechny práce nejsou zařazeny pod kód 41 až 43. Například zpracování a realizaci sanačního plánu, který odstraňuje, likviduje, izoluje nebo jinak redukuje znečišťující látky v budovách, např. azbest, olovo, radon nebo jiné látky je zařazeno pod kód 39.00.14 Sanace budov. Rovněž v praxi asi nastanou problémy s dodávkami betonu. Například subdodavatelské práce při dodávce betonu jsou zařazeny pod kód 23.63.99, oproti tomu lití betonu do bednění je zařazeno pod kód 43.99.40. Takových nejasností je mnoho a ještě více jich přinese praktický život.

Odborná veřejnost v tuto chvíli také vede diskuzi o tom, zda má přednost u stavebních prací tuzemský RC nebo zahraniční. Jde o případy, kdy poskytovatel stavebních prací je v jiném členském státě než nemovitost. Místo zdanitelného plnění je podle § 10 ZDPH určeno podle místa, kde se nemovitost nachází, takže místo zdanitelného plnění bude vždy tam, kde se nemovitost nachází. Otázkou však zůstává, zda taková plnění máme uvádět do daňové evidence podle § 92e ZDPH či pouze do daňového přiznání, zejména tehdy, pokud bude stavební firma zároveň zaregistrována jako plátce ve členském státě, kde se nachází nemovitost.

Poslední zvláštností je, že daňová evidence, kterou musí plátce, a to jak poskytovatel, tak příjemce stavebních služeb, odevzdávat ke stejnému datu jako má povinnost odevzdávat daňová přiznání k DPH, musí být pouze v elektronické podobě. Smyslem této podmínky je fakt, že správce daně bude mít možnost snadněji spárovat plnění a zkontrolovat tak, zda dodavatel i příjemce plnění přiznali shodná plnění. Plátci mají možnost podat daňovou evidenci třemi způsoby.

Daňovou evidenci mohou podat datovou zprávou prostřednictvím daňového portálu české daňové správy. K tomu je nezbytný elektronický podpis, který je možno použít rovněž při zaslání e-mailem. Další možností je zasílání daňové evidence prostřednictvím datové schránky, což se týká především právnických osob, které mají datové schránky zřízeny ze zákona. Jestliže plátce nemá možnost podat daňovou evidenci žádným z výše uvedených způsobů, může podat tuto evidenci bez elektronického podpisu a do 5 dnů potvrdit písemně.