Dovoz zboží určeného k volnému nakládání na území Společenství dodávaného odběrateli na dodací doložce DDP

Na úvod několik nutných definic.

V případě dodávky zboží na dodací doložce DDP je povinností prodávajícího dát dodávané zboží k dispozici kupujícímu ve sjednaném místě ve státě dovozu nevyložené z příchozího dopravního prostředku, přičemž však prodávající odpovídá za vyřízení dovozních formalit v zemi dovozu, tzn. za podání celního prohlášení na propuštění zboží do příslušného dovozního celního režimu a za uhrazení veškerých dovozních poplatků.

Dle čl. 64 nařízení Rady (EHS) č. 2913/92, kterým se vydává celní Společenství (dále jen „celní kodex“), může celní prohlášení podat každá osoba, která celnímu úřadu předloží zboží k provedení celního řízení nebo zajistí jeho předložení se všemi nezbytnými doklady. Vyplývají-li však z přijetí celního prohlášení pro určitou osobu zvláštní povinnosti, může být celní prohlášení podáno pouze touto osobou nebo jejím jménem. Osoba podávající celní prohlášení musí být současně usazena na území Společenství. Celní orgány tedy při zkoumání oprávněnosti podat celní prohlášení nezkoumají vlastnická práva ke zboží, ale „pouze“ následující skutečnosti:

Dle čl. 5 celního kodexu se může každá osoba nechat v jednání s celními orgány zastoupit pro provádění všech úkonů a formalit stanovených celními předpisy (včetně podání celního prohlášení na propuštění zboží do příslušného celního režimu). Toto zastoupení může být:

Ze shora uvedených definic vyplývá, že v případě dovozu zboží, při kterém je dovážené zboží dodáváno tuzemskému odběrateli dodavatelem ze třetí země (osobou neusazenou na území Společenství) za využití dodací doložky DDP s místem dodání sjednaném na území tuzemska, je třetizemní dodavatel povinen zajistit propuštění zboží do celního režimu volného oběhu a uhradit veškeré dovozní poplatky, tzn. že třetizemní dodavatel je povinen podat celnímu úřadu celní prohlášení na propuštění zboží do tohoto celního režimu. Tuto povinnost je třetízemní dodavatel povinen splnit ještě předtím, než dovezené zboží dodá ve sjednaném místě dodání tuzemskému odběrateli k dispozici ovšem již ve státě dovozu. To znamená, že tuto povinnost může splnit např. v tuzemsku - viz následující obrázek.

Z článku 64 celního kodexu však vyplývá, že deklarant -osoba oprávněná podat celní prohlášení - musí být usazen ve Společenství, je zřejmé, že celní prohlášení nemůže podat:

Jedinou možností, jak by tedy třetizemní dodavatel mohl splnit svoji povinnost a podat celní prohlášení na propuštění zboží do celního režimu volného oběhu, je jeho podání prostřednictvím nepřímého zástupce v celním řízení, kterého by si třetizemní dodavatel na území tuzemska pro tyto účely sjednal. V takovém případě by bylo celní prohlášení podáno jménem nepřímého zástupce (osoby usazené ve Společenství) ve prospěch třetizemního dodavatele. Tzn. že by byla naplněna podmínka usazenosti osoby podávající celní prohlášení na území Společenství uvedená ve shora zmíněném ustanovení celního kodexu.

Nicméně ze zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“), konkrétně z ustanovení § 4 odst. 1 písm. f) tohoto zákona, vyplývá, že při dovozu zboží je správcem daně příslušný celní úřad s výjimkou případů, kdy daňová povinnost při dovozu zboží vzniká českému plátci DPH. Pakliže tedy třetizemní dodavatel není v tuzemsku registrován k DPH, vyměřuje při dovozu daň z přidané hodnoty celní úřad v souvislosti s propuštěním zboží do celního režimu volného oběhu jako součást vyměřovaných dovozních poplatků (clo apod.). Povinnost dodavatele uhradit celnímu úřadu vyměřenou daň z přidané hodnoty je však nutné považovat za zvláštní povinnost, která třetizemnímu dodavateli vzniká v souvislosti s propuštěním zboží do celního režimu volného oběhu. Vzhledem k tomu, že tuzemský zákon o DPH nedefinuje institut daňového (fiskálního) zástupce, nemůže se třetizemní dodavatel nechat pro účely uplatnění daně z přidané hodnoty při dovozu zboží nechat zastoupit, a to ani nepřímým zástupcem v celním řízení.

Jelikož tedy třetizmnímu dodavateli vzniká v souvislosti s propuštěním zboží do celního režimu volného oběhu zmíněná zvláštní povinnost, kterou za něj nemůže nepřímý zástupce splnit, nemůže být celní prohlášení podáno ani prostřednictvím nepřímého zástupce v celním řízení (viz čl. 64 celního kodexu: ).

Je tedy zřejmé, že při dovozu zboží, při kterém je dovážené zboží dodáváno tuzemskému odběrateli dodavatelem ze třetí země (osobou neusazenou na území Společenství) za využití dodací doložky DDP s místem dodání sjednaném na území tuzemska, žádným ze způsobů definovaných celními předpisy. Jen pro rekapitulaci, třetizemní prodávající neregistrovaný v tuzemsku k dani z přidané hodnoty, nemůže v tuzemsku:

To, že třetizemní dodavatel nemůže splnit svoji povinnost, ke které se zavázal použitou dodací doložkou DDP, tzn. zajistit dovozní formality, v tuzemsku, neznamená, že při dovozu zboží nemůže být tato dodací doložka používána.

Z výkladu dodací doložky DDP vyplývá, že dodavatel odpovídá za vyřízení dovozních formalit v zemi dovozu. Vzhledem k tomu že území Společenství je jednotným celním územím, na kterém platí jednotná celní (celní , prováděcí nařízení k celnímu kodexu, celní sazebník apod.), je nutné za zemi dovozu považovat celé celní území Společenství. To znamená, že třetizemní dodavatel nemusí dovozní formality zajišťovat v tuzemsku, ale může je zajistit v jakémkoli členském státě Evropské unie, např. v některém členském státě Evropské unie po cestě do tuzemska - viz následující obrázek.

Celní prohlášení však třetizemní dodavatel může podat pouze v takovém jiném členském státě Evropské unie, který má ve svém národním zákoně o DPH definován institut daňového (fiskálního) zástupce a ve kterém by se tedy mohl nechat zastoupit pro účely uplatnění místní daně z přidané hodnoty vyměřené při dovozu zboží místním celním úřadem.

Je nutné zmínit, že některé členské státy Evropské unie, na rozdíl od České republiky, institut daňového zástupce mají ve svém národním zákoně o dani z přidané hodnoty definován.