Cílem tohoto příspěvku je přiblížit čtenářům obsah a formu Výkazu o úplném výsledku, který byl v rámci IFRS poprvé zaveden v roce 2009. Ve světovém účetnictví se však nejednalo o novinku, protože poprvé byl Výkaz o úplném výsledku zaveden již v roce 1997 v amerických účetních standardech US GAAP. Vzhledem k tomu, že v prostředí české účetní legislativy žádný výkaz podobného typu neexistuje, vyskytují se v účetní praxi stále problémy, které souvisejí s jeho sestavováním a jasným vymezením jednotlivých položek, které do tohoto výkazu vstupují. Od roku 2009 také nastaly ve Výkazu o úplném výsledku určité změny, které se dotkly jednak nového uspořádání výkazu, dále pak dopadů standardu IFRS 9 Finanční nástroje, jehož konečná verze byla vydána 24. července 2014 a který vstoupí v účinnost od 1. ledna 2018.
Výkaz o úplném výsledku (Statement of Comprehensive Income) podle IFRS
doc. Ing.
Lenka
Krupová
Ph.D., MBA
Anglia Ruskin University, Cambridge a Chelmsford, Velká Británie
Poznámka:
Anglický pojem „comprehensive income“ lze přeložit jako celkový, souhrnný, komplexní nebo úplný výsledek. V tomto textu budeme užívat pojem úplný výsledek; je však nutné zdůraznit, že jednotné pojmosloví v této oblasti stále neexistuje.
Podle IAS 1
Prezentace účetní závěrky
lze Úplný výsledek charakterizovat jako souhrn změn ve vlastním kapitálu, k nimž došlo v daném účetním období, s výjimkou změn, které byly způsobeny transakcemi s vlastníky příslušné společnosti.Změny ve vlastním kapitálu, k nimž dojde v určitém účetním období, lze rozčlenit na tři skupiny:
1)
Změny způsobené transakcemi s vlastníky - vklady a výběry vlastníků.
2)
Změny, které tvoří výsledek (profit or loss) společnosti (tj. změny, které se účtují výsledkově).
3)
Změny, které se účtují do některého z fondů ve vlastním kapitálu (tj. změny, které tvoří tzv. Ostatní úplný výsledek - Other Comprehensive income).
Body (2) a (3) tvoří tzv. Úplný výsledek společnosti.
Výsledek
společnosti je obsažen ve výsledovce (Výkazu zisku a ztráty), jejíž obsah se zavedením kategorie Úplného výsledku nijak nezměnil. Připomeňme, že podle IAS 1 Prezentace účetní závěrky
má společnost (a vždy měla) právo volby mezi tzv. druhovou a účelovou výsledovkou. V rámci druhové výsledovky společnost uvádí, jaké druhy nákladů vynaložila na svoji činnost (například spotřeba materiálu, osobní náklady, odpisy). V rámci účelové výsledovky společnost strukturuje náklady podle typu činnosti, na kterou byly vynaloženy (náklady na prodané výrobky, administrativní náklady, náklady na odbyt).OSTATNÍ ÚPLNÝ VÝSLEDEK
Druhou částí Úplného výsledku je tzv.
Ostatní úplný výsledek,
který je definován v odstavci 7 standardu IAS 1 Prezentace účetní závěrky.
V této definici došlo v roce 2013 k úpravám, které reagují na požadavky nového standardu IFRS 9 Finanční nástroje.
IFRS 9 byl vydáván postupně od roku 2009; jeho finální verze byla přijata v létě 2014. Jak již bylo uvedeno, IFRS 9 bude v účinnosti od 1. ledna 2018, avšak jeho dřívější aplikace je Radou IFRS podporována. V tomto textu se zaměříme na stávající obsah kategorie Ostatního úplného výsledku, tj. na položky, které jsou jeho součástí do roku 2018.
Některé z těchto položek budou součástí Ostatního úplného výsledku i nadále, tedy po roce 2018; v některých položkách však budou od roku 2018 změny, které reagují na požadavky IFRS 9 Finanční nástroje.
Na tyto změny v textu upozorníme.Odstavec 7 standardu IAS 1
Prezentace účetní závěrky,
ve verzi účinné pro rok 2015, definuje Ostatní úplný výsledek takto:„
Ostatní úplný výsledek
obsahuje položky výnosů a nákladů (včetně reklasifikačních úprav), které se podle požadavků příslušných standardů nevykazují výsledkově. Součástmi Ostatního úplného výsledku jsou:(a)
Změny v přírůstku z přecenění (IAS 16 Pozemky, budovy a zařízení a IAS 38 Nehmotná aktiva).
(b)
Přecenění definovaných plánů penzijních požitků (IAS 19 Zaměstnanecké požitky).
(c)
Zisky a ztráty vyplývající z přepočtu účetních výkazů zahraničních členů skupiny na měnu vykazování (IAS 21 Dopady změn směnných kurzů cizích měn).
(d)
Zisky a ztráty z přecenění Realizovatelných finančních aktiv (IAS 39 Finanční nástroje: Vykazování a oceňování).
(e)
Efektivní část zisků a ztrát ze zajišťovacích nástrojů při zajištění peněžních toků (IAS 39).“
Součásti Ostatního úplného výsledku nyní vysvětlíme podrobněji.
Změny v přírůstku z přecenění (IAS 16 Pozemky, budovy a zařízení a IAS 38 Nehmotná aktiva)
Standardy IAS 16
Pozemky, budovy a zařízení
a IAS 38 Nehmotná aktiva
umožňují společnosti právo volby v otázce následného oceňování pozemků, budov, zařízení a nehmotných aktiv. Poté, co společnost prvotně pořídí zmíněná aktiva, může volit mezi tzv. Modelem pořizovací ceny (Cost model) a Modelem přecenění (Revaluation model). V rámci Modelu pořizovací ceny se aktivum oceňuje pořizovací cenou sníženou o oprávky a ztráty ze snížení hodnoty. V rámci Modelu přecenění lze aktivum přecenit na fair value. Pokud je fair value vyšší než pořizovací cena aktiva snížená o oprávky (určené z pořizovací ceny), účtuje společnost o tzv. přírůstku z přecenění (Revaluation surplus). Přírůstek z přecenění (někdy též Fond z přecenění) je součástí vlastního kapitálu společnosti. Pokud v tomto fondu dojde v příslušném účetním období ke změně, uvádí (vysvětluje) se tato změna ve Výkazu o úplném výsledku jako součást Ostatního úplného výsledku.PŘÍKLAD
Společnost koupila pozemek na obchodní úvěr za 100 a pro jeho následné oceňování zvolila Model přecenění (Revaluation model). K datu rozvahy společnost přecenila pozemek na částku 150.
Poznámka:
Příklad slouží k prvotnímu vysvětlení problematiky Úplného výsledku. Z toho důvodu je v něm abstrahováno od daňových dopadů, které by podle IAS 12 Daně ze zisku byly s přeceněním pozemku spojeny.I-----------------------------------------------------------------------I IRozvaha na konci účetního obdobíI I-------------------I--------I---------------------------------I--------I I Pozemek I 150 I Fond z přecenění I 50 I I-------------------I--------I---------------------------------I--------I I I I Dodavatelé I 100 I I-------------------I--------I---------------------------------I--------I
V účetním období došlo ke změně ve Fondu z přecenění v rozvaze společnosti. Tato změna je zároveň součástí tzv. Ostatního úplného výsledku ve Výkazu o úplném výsledku.
I--------------------------------------------------------------I IVýkaz o úplném výsledkuI I------------------------------------------------------I-------I I Výsledek (profit or loss) I 0 I I------------------------------------------------------I-------I IOstatní úplný výsledekI I I------------------------------------------------------I-------I I Změna v přírůstku z přecenění (IAS 16) I 50 I I------------------------------------------------------I-------I IÚplný výsledek celkem I 50I I------------------------------------------------------I-------I
V dalším účetním období společnost přecenila pozemek na částku 170.
I---------------------------------------------------------------------------I IRozvaha na konci dalšího účetního obdobíI I---------------------------I---------I----------------------------I--------I I Pozemek I 170 I Fond z přecenění I 70 I I---------------------------I---------I----------------------------I--------I I I I Dodavatelé I 100 I I---------------------------I---------I----------------------------I--------I
V tomto období došlo ke změně ve Fondu z přecenění v rozvaze společnosti o částku 20. Tato změna je součástí tzv. Ostatního úplného výsledku ve Výkazu o úplném výsledku.
I--------------------------------------------------------------I IVýkaz o úplném výsledkuI I------------------------------------------------------I-------I I Výsledek (profit or loss) I 0 I I------------------------------------------------------I-------I IOstatní úplný výsledekI I I------------------------------------------------------I-------I I Změna v přírůstku z přecenění (IAS 16) I 20 I I------------------------------------------------------I-------I IÚplný výsledek celkem I 20I I------------------------------------------------------I-------I
Přecenění definovaných plánů penzijních požitků (IAS 19 Zaměstnanecké požitky)
Tato položka Ostatního úplného výsledku hraje roli v zemích, kde jsou typické tzv. podnikové penze, jejichž vykazování v rozvaze společnosti je upraveno standardem IAS 19
Zaměstnanecké požitky.
Tento standard byl v roce 2011 novelizován; nová verze je v účinnosti od roku 2013. Původní řešení standardu bylo oproti nové verzi složitější a dávalo společnostem tři možnosti volby jak zacházet s tzv. aktuárskými (pojistně-matematickými) zisky nebo ztrátami, které souvisejí s výpočtem částky závazků na podnikové penze. Nová verze standardu obsahuje pouze jedno řešení - veškeré aktuárské zisky nebo ztráty se vykazují ve fondu, který je součástí vlastního kapitálu, a tudíž se změny v tomto fondu uvádějí také jako součást Ostatního úplného výsledku. Novela IAS 19 přinesla také změnu pojmosloví: aktuárské zisky a ztráty se nyní nazývají Přecenění definovaných plánů penzijních požitků (Remeasurements of defined benefit plans).Pokud společnost garantuje svým zaměstnancům tzv. podnikovou penzi, musí v rozvaze vykazovat závazky z podnikových penzí. Výše těchto závazků se každoročně mění. Změny typicky počítá pojistný matematik (aktuár), který při výpočtu bere v úvahu:
I----------------------------------------------------------------------------I IPočáteční stav, tj. stav k počátku běžného účetního obdobíI I----------------------------------------------------------------------------I I plus Úrok na penzijním závazku (účtuje se výsledkově) I I----------------------------------------------------------------------------I I minus vyplacené částky (účtuje se proti aktivům jako platba) I I----------------------------------------------------------------------------I I plus nové nároky zaměstnanců, které vyplývají z toho, že zaměstnanci I I pracovali ve společnosti v běžném účetním období a mají tedy nárok na I I vyšší penzi (účtují se výsledkově) I I----------------------------------------------------------------------------I I Aktuárské zisky a ztráty, které se nově jmenují "Přecenění penzijních I I plánů definovaných požitků" (účtují se do Fondu ve vlastním kapitálu a I I jsou součástí Ostatního úplného výsledku). I I----------------------------------------------------------------------------I IKonečný stav, tj. stav ke konci účetního obdobíI I----------------------------------------------------------------------------I
Zisky a ztráty vyplývající z přepočtu účetních výkazů zahraničních členů skupiny na měnu vykazování (IAS 21 Dopady změn směnných kurzů cizích měn)
Tato položka vzniká z přepočtu účetní závěrky z tzv. funkční měny na jinou měnu. Funkční měna (Functional currency) je (zjednodušeně řečeno) měna, která v transakcích společnosti převažuje. Podle IAS 21
Dopady změn směnných kurzů cizích měn
je každá společnost povinna sestavit svou účetní závěrku ve funkční měně. Následně však může společnost účetní závěrku prezentovat v jakékoli měně. Pokud chce společnost převést účetní závěrku z funkční měny na jinou měnu, nesmí k tomuto přepočtu užít pouze jeden měnový kurs. Závěrku je nutno přepočíst různými měnovými kursy (aktuální kurs, historické kursy, průměrný kurs za období). V důsledku přepočtu výkazů různými kursy vzniká v jednotlivých účetních obdobích nerealizovaný kursový rozdíl, který se kumuluje ve Fondu z kursových rozdílů ve vlastním kapitálu. Změny v tomto fondu, k nimž dojde v příslušném účetním období, se uvádějí jako součást Ostatního úplného výsledku.Zisky a ztráty z přecenění Realizovatelných finančních aktiv (IAS 39 Finanční nástroje: Vykazování a oceňování)
Podle IAS 39 existují čtyři kategorie finančních aktiv:
1)
Finanční aktiva oceňovaná ve fair value a přeceňovaná výsledkově. Příkladem jsou deriváty a finanční aktiva, která společnost drží za účelem jejich prodeje v blízké době.
2)
Realizovatelná finanční aktiva. Příkladem jsou akcie, které společnost nedrží za účelem jejich prodeje v blízké době. Tato aktiva se oceňují ve fair value a změny ve fair value se vykazují ve fondu ve vlastním kapitálu a jsou tudíž součástí Ostatního úplného výsledku.
3)
Půjčky a pohledávky. Jedná se o nederivátová finanční aktiva s fixními nebo určitelnými platbami, která nejsou kótována na aktivním trhu. Tato aktiva se oceňují „naběhlou hodnotou“ (amortised cost) s výsledkovým dopadem.
4)
Investice držené do splatnosti. Jedná se o nederivátová finanční aktiva s fixními nebo určitelnými platbami, která společnost zamýšlí držet do jejich splatnosti. Tato aktiva se oceňují „naběhlou hodnotou“ (amortised cost) s výsledkovým dopadem.
Podle stávající úpravy finančních nástrojů uvedené v IAS 39
Finanční nástroje: Vykazování a oceňování
jsou tedy součástí Ostatního úplného výsledku změny v ocenění Realizovatelných finančních aktiv. Je však nutné upozornit, že v této oblasti nastanou s účinností IFRS 9 Finanční nástroje
určité změny. IFRS 9 zavedl novou klasifikaci finančních aktiv - (1) aktiva oceňovaná v tzv. „naběhlé hodnotě“ (amortised cost), (2) aktiva oceňovaná ve fair value a přeceňovaná do Ostatního úplného výsledku a (3) aktiva oceňovaná ve fair value a přeceňovaná výsledkově. Tři ze čtyř kategorií finančních aktiv, které existují ve stávajícím IAS 39 Finanční nástroje: Vykazování a oceňování
(Investice držené do splatnosti, Půjčky a pohledávky a Realizovatelné finanční nástroje), byly novým standardem zrušeny. Určitou analogii k Realizovatelným finančním aktivům lze však v IFRS 9 nalézt v odstavci 5.7.5, který uvádí:„Při prvotním vykázání může společnost učinit nezvratné rozhodnutí, že u investice do kapitálových nástrojů bude vykazovat následné změny ve fair value jako součást Ostatního úplného výsledku. Příslušný kapitálový nástroj nesmí být držen k obchodování, musí podléhat standardu IFRS 9 a nejedná se o tzv. podmíněnou protihodnotu nabyvatele při podnikové kombinaci podle IFRS 3.“
Příkladem této skupiny finančních nástrojů je koupená akcie, kterou společnost nemá v úmyslu prodat. Toto aktivum se podle IFRS 9 oceňuje ve fair value a změny ve fair value se vykazují ve fondu ve vlastním kapitálu a jsou tudíž součástí Ostatního úplného výsledku. Mohlo by se tedy zdát, že řešení uvedené v IFRS 9 je shodné se stávajícím řešením Realizovatelných finančních aktiv obsaženém v IAS 39. Zásadní odlišnost oproti stávajícímu řešení je však v následném zacházení s příslušným fondem z přecenění. Podle stávající úpravy se fond z přecenění následně (při vyřazení finančního nástroje z rozvahy) zúčtuje výsledkově, tj. „reklasifikuje - recykluje do výsledovky“. Úprava uvedená v IFRS 9 recyklaci zakazuje (problematika reklasifikace - recyklace je vysvětlena v dalším textu tohoto příspěvku).
Efektivní část zisků a ztrát ze zajišťovacích nástrojů při zajištění peněžních toků (IAS 39)
Tato položka Ostatního úplného výsledku souvisí s tzv. Zajišťovacím účetnictvím. Zajišťovací účetnictví je
dobrovolná
účetní metoda, při níž se zajišťovaná položka a její zajišťovací nástroj vykazují jako celek. To znamená, že změny ve fair value zajišťované položky a změny ve fair value zajišťovacího nástroje se v účetních výkazech vzájemně kompenzují a tudíž nezpůsobují ekonomicky neodůvodněnou volatilitu vykázaného výsledku. Podle IAS 39 existují tři typy zajišťovacího účetnictví:1)
Zajištění fair value (fair value hedge).
2)
Zajištění peněžních toků (cash flow hedge).
3)
Zajištění čisté investice v zahraničním subjektu (Hedge of a net investment in a foreign entity).
Zajišťovací účetnictví je poměrně komplikovaná problematika, jejíž detailní vysvětlení přesahuje rozsah tohoto příspěvku. Protože však Zajištění peněžních toků (bod 2) vstupuje do Ostatního úplného výsledku, vysvětlíme na příkladu alespoň tuto oblast.
PŘÍKLAD
Česká společnost uzavřela smlouvu s britskou společností na dodávku služby. Tato služba bude britskou společností poskytnuta za 6 měsíců a bude stát 100 britských liber. Aby se česká společnost zajistila proti kursovému riziku, uzavřela forwardovou smlouvu na nákup 100 britských liber za 6 měsíců v kursu 30 CZK za britskou libru. K datu rozvahy se britská libra zhodnotila a kurs byl 32 CZK za britskou libru. K datu dodávky služby a její platby byl kurs 33 CZK za britskou libru. Předpokládejme, že k datu uzavření forwardu byly transakční náklady a jeho fair value nula. Funkční měnou české společnosti je česká koruna.
Řešení bez zajišťovacího účetnictví
K datu rozvahy byl kurs 32 CZK za britskou libru. Protože společnost uzavřela forwardovou smlouvu, musí ji podle požadavků IAS 39 k datu rozvahy ocenit ve fair value a tuto fair value vykázat v účetních výkazech. Česká společnost má na forwardu zisk v částce 200 CZK, který se (bez zajišťovacího účetnictví) vykáže jako pohledávka z forwardu proti výnosu. Společnost tedy vykazuje ve výsledovce zisk ve výši 200 CZK, který však není ekonomicky legitimní, protože kompenzuje ztrátu, k níž dojde při platbě služby v dalším účetním období.
Při platbě služby česká společnost zaplatí 3 000 CZK zprostředkovateli forwardu, vykáže náklad na poskytnutou službu v částce 3 300 CZK, zúčtuje pohledávku z forwardu (200) a vykáže kursový zisk ve výši 100. Výsledkový dopad transakce je tedy v období, kdy dojde k poskytnutí služby a její platbě, ztráta 3 200 CZK.
Řešení v rámci zajišťovacího účetnictví
K datu rozvahy společnost vykáže pohledávku na forwardu v částce 200 CZK, avšak nikoli proti výsledku, nýbrž proti fondu ve vlastním kapitálu (tj. proti Ostatnímu úplnému výsledku). Dopad do výsledovky je tedy nula.
Při platbě služby česká společnost zaplatí 3 000 CZK zprostředkovateli forwardu, vykáže náklad na poskytnutou službu v částce 3 300 CZK, zúčtuje pohledávku z forwardu (200) a fond ze zajištění peněžních toků ve vlastním kapitálu a vykáže kursový zisk ve výši 300. Výsledkový dopad transakce je tedy v období, kdy dojde k poskytnutí služby a její platbě ztráta 3 000 CZK.
Smyslem zajišťovacího účetnictví u zajištění peněžních toků je tedy překlenout časový nesoulad mezi výsledkovým účtováním finančního nástroje (forwardu) a podkladové transakce (služby) tím, že místo výsledkového účtování se fair value finančního nástroje účtuje proti fondu ve vlastním kapitálu, odkud se přeúčtuje do výsledku v okamžiku, kdy zajišťovaná transakce ovlivní výsledek. Výsledovka tak přesně odráží ekonomickou podstatu transakce v období, kdy k dané transakci dochází - v našem případě skutečnost, že česká společnost nakoupila službu za 100 britských liber a díky zajištění forwardem ji tato služba stála 3 000 CZK.
Reklasifikace (recyklace)
Reklasifikace, neboli reklasifikační úprava, znamená přeúčtování určité položky z fondu ve vlastním kapitálu do výsledku. Zda u příslušného fondu ve vlastním kapitálu může dojít k jeho reklasifikaci (recyklaci) do výsledku, je uvedeno v jednotlivých standardech, podle kterých se daný fond vykazuje. Následující tabulka obsahuje požadavky příslušných standardů:
I-----------I----------------------------------------------------------------I I IAS 16 a I Fond (přírůstek) z přecenění se zruší proti nerozděleným I I IAS 38 I ziskům v okamžiku, kdy se související aktivum vyřazuje z I I I rozvahy. Druhou možností je postupné rušení fondu z přecenění I I I v době, kdy společnost aktivum užívá (ve výši rozdílu mezi I I I odpisy vypočtenými z přeceněné částky a odpisy vypočtenými z I I I pořizovací ceny). V obou případech se účtuje proti I I I nerozděleným ziskům, tedy nikoli proti výsledku. K I I I reklasifikaci (recyklaci) tedy nedochází. I I-----------I----------------------------------------------------------------I I IAS 19 I Fond z aktuárských zisků a ztrát (Fond z přecenění I I I definovaných plánů penzijních požitků) zůstává ve vlastním I I I kapitálu společnosti. Nedochází kjeho reklasifikaci I I I (recyklaci) do výsledku. I I-----------I----------------------------------------------------------------I I IAS 21 I Fond z kursových rozdílů se přeúčtuje do výsledku v okamžiku, I I I kdy dojde k vyřazení zahraničního člena skupiny. U tohoto I I I fondu tedy dochází k reklasifikaci (recyklaci). I I-----------I----------------------------------------------------------------I I IAS 39 I Fond z přecenění Realizovatelných finančních nástrojů se I I I zúčtuje proti výsledku v okamžiku, kdy se související finanční I I I aktivum vyřazuje. Podle IAS 39 tedy dochází k reklasifikaci I I I (recyklaci). Připomeňme však, že podle nového IFRS 9 bude I I I obdobný fond zůstávat ve vlastním kapitálu (viz předcházející I I I text). I I-----------I----------------------------------------------------------------I I IAS 39 I Fond ze zajištění peněžních toků se zúčtuje do výsledku v I I I okamžiku, kdy zajišťovaná transakce ovlivní výsledek. U tohoto I I I fondu tedy dochází k reklasifikaci (recyklaci). I I-----------I----------------------------------------------------------------I
Daňové dopady
Podle IAS 12
Daně ze zisku
se daňové dopady jednotlivých transakcí vykazují buď výsledkově, nebo rozvahově podle toho, jaký je účetní dopad příslušné transakce. Pokud se tedy určitá transakce účtuje výsledkově, související daň se vykazuje ve výsledku; pokud se transakce účtuje rozvahově (do fondu ve vlastním kapitálu, tj. do Ostatního úplného výsledku), související daň se vykazuje také rozvahově. Příslušné fondy ve vlastním kapitálu a vysvětlení jejich změn v daném období ve Výkazu o úplném výsledku může společnost prezentovat buď:(1)
netto, tj. po odečtení související daně, nebo
(2)
brutto, tj. před zdaněním, s uvedením kumulovaného daňového dopadu na samostatné řádce výkazu.
PREZENTACE VÝKAZU O ÚPLNÉM VÝSLEDKU
Výkaz o úplném výsledku prezentuje společnost buď v jednom výkazu (Výkazu o výsledku a Ostatním úplném výsledku), kde údaje o výsledku a o Ostatním úplném výsledku tvoří samostatné sekce, nebo ve dvou výkazech - Výsledovce a samostatném Výkazu o úplném výsledku. Od roku 2012 se Ostatní úplný výsledek prezentuje v tomto členění:
1)
položky, které nereklasifikují (nerecyklují) do výsledku,
2)
položky, které se reklasifikují (recyklují) do výsledku, pokud jsou splněny podmínky pro reklasifikaci.
V Implementační příručce k IAS 1
Prezentace účetní závěrky
je pro rok 2015 uveden tento příklad Výkazu o úplném výsledku (viz strana 33).ZÁVĚR
Pro čtenáře, kteří nepracují s IFRS, je oblast Úplného výsledku pravděpodobně poněkud složitá, protože ze seznamu položek, které podle IAS 1
Prezentace účetní závěrky
tvoří tzv. Ostatní úplný výsledek, existují v rámci českých účetních předpisů pouze dvě - Fond z přecenění Realizovatelných finančních aktiv a Fond ze zajištění peněžních toků (obě situace se v českém účetnictví vykazují na účtu 414-Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků).Smyslem tohoto příspěvku bylo podat základní orientaci v jednotlivých položkách, které podle IFRS tvoří tzv. Ostatní úplný výsledek. Je však nutno zdůraznit, že seznam položek, které byly vysvětleny v tomto článku, se od roku 2018 částečně změní, protože vstoupí v účinnost IFRS 9
Finanční nástroje
. IFRS 9 přinesl (mimo jiné) určité změny v oblasti zajišťovacího účetnictví a v oblasti vykazování vlastního úvěrového rizika u závazků oceňovaných ve fair value. Tyto změny budou mít dopad na položky Ostatního úplného výsledku od okamžiku, kdy příslušná společnost přejde na IFRS 9.Literatura:
-
IFRS Foundation: 2015 IFRS (Blue Book), 2014, London, ISBN: 978-1-909704-60-2.
-
IFRS Foundation: 2014 IFRS (Red Book), 2014, London, ISBN: 978-1-909704-25-1.
Skupina XYZ - Výkaz o výsledku a Ostatním úplném výsledku za rok končící 31. prosince 20X7 (ilustrující prezentaci Úplného výsledku v jednom výkazu, klasifikace nákladů podle funkcí - účelová výsledovka)
(v tisících měnových jednotek)I------------------------------------------------I--------------I------------I I I20X7 I 20X6I I------------------------------------------------I--------------I------------I ITržbyI I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Náklady na prodeje I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Hrubá marže I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Ostatní výnosy I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Odbytové náklady I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Administrativní náklady I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Ostatní náklady I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Finanční náklady I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Podíl na zisku přidružených společností I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I IZisk před zdaněnímI I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Daň ze zisku I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I IZisk za období z pokračujících činnostíI I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Ztráta z ukončených činností I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I IZISK ZA OBDOBÍI I I I------------------------------------------------I--------------I------------I IOstatní úplný výsledek:I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I IPoložky, které se nereklasifikují do výsledkuI I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Zisky z přecenění majetku I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Přecenění penzijních plánů definovaných I I I I požitků I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Podíl na zisku nebo ztrátě z přecenění majetku I I I I u přidružených společností I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Daň ze zisku vztahující se k položkám, které I I I I se nereklasifikují do výsledku I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I IPoložky, které se následně reklasifikují doI I I IvýsledkuI I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Kursové rozdíly z převodu závěrek zahraničních I I I I jednotek na jinou měnu I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Realizovatelné finanční nástroje I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Zajištění peněžních toků I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Daň ze zisku vztahující se k položkám, které I I I I se následně reklasifikují do výsledku I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I IOstatní úplný výsledek za období, po zdaněníI I I I------------------------------------------------I--------------I------------I IÚPLNÝ VÝSLEDEK ZA OBDOBÍ CELKEMI I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Zisk připadající: I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Vlastníkům mateřské společnosti I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Podílu nezakládajícímu ovládání I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Úplný výsledek celkem připadající: I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Vlastníkům mateřské společnosti I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Podílu nezakládajícímu ovládání I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Zisk na akcii (v jednotkách příslušné měny): I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I I Základní a zředěný I I I I------------------------------------------------I--------------I------------I
Alternativně se mohou komponenty Ostatního úplného výsledku prezentovat ve Výkazu o úplném výsledku v částkách po zdanění.