Pokuta za pozdní podání následného kontrolního hlášení - Lze se bránit?

Finanční správa začala v posledních dnech masivně udělovat pokuty za pozdě podané následné kontrolní hlášení ve výši 30 000 Kč podle § 101h odst. 1 písm. c) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „ZDPH“), ačkoli finanční správa ústy svého ředitele prohlašovala¹⁾, že: „V budoucnu se k tomuto v minulosti vzniklému porušení už nebude přihlížet.“. Plátci proto nepředpokládali, že po této novele budou všechny pokuty zpětně uloženy, aby vzápětí mohl plátce požádat o jejich prominutí. Celé ustanovení § 101h odst. 1 ZDPH je atypické tím, že je zde stanovena pevná částka bez možnosti moderace správcem daně podle společenské závažnosti. Tento paragraf byl i předmětem ústavní stížnosti 21 senátorů viz bod [19] nálezu²⁾ Ústavního soudu ČR.

V praxi jsou udělovány pokuty daňovému subjektu za nedodržení termínu pro podání následného kontrolního hlášení i v případě, kdy chybu v kontrolním hlášení udělal obchodní partner daňového subjektu. Ten tedy rovněž obdržel výzvu k podání následného kontrolního hlášení a v termínu, který mu správce daně určil, svoje údaje opravil. Správce daně tedy v tu chvíli disponoval správnými údaji, které mu umožňovaly provést párování. Je otázkou, zda správce daně neměl v tu chvíli vzít zpět svoji výzvu k podání následného kontrolního hlášení, která byla v tu chvíli již zcela . Správce daně však místo toho ukládá daňovému subjektu pokutu podle § 101h odst. 1 písm. c) ZDPH.

Dalším případem, kdy jsou udělovány pokuty ve výši 30 000 Kč za nedodržení termínu pro podání následného kontrolního hlášení, jsou situace, kdy je nesrovnalost v základu daně ve výši korun. Kontrolní hlášení bylo zaváděno s cílem zabránit masivním daňovým únikům v řetězových či karuselových podvodech. Opravdu bylo úmyslem zákonodárce dávat tento nástroj k boji proti korunovým částkám s možností udělovat pokuty v desítkách tisíc? Není tento postup v rozporu s § 5 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen „DŘ“)?

Správce daně ukládá pokuty podle § 101h odst. 1 písm. c) ZDPH, kde je stanovena výše pokuty bez možnosti její moderace. V § 101h odst. 2 ZDPH je však výslovně uvedeno: „… Pokud tedy daňový subjekt nepodá následné kontrolní hlášení ve stanovené lhůtě, tak je otázkou, zda měl správce daně postupovat podle § 101h odst. 1 písm. c) ZDPH či podle § 101h odst. 2 ZDPH. V důvodové zprávě je sice uvedeno, že druhý případ se týká případů, kdy daňový subjekt sice následné kontrolní hlášení podá, ale nerozptýlí pochybnosti správce daně. Text zákona však důvodové zprávě neodpovídá. Situaci nevyjasňuje ani fakt, že v prvním odstavci používá zákonodárce pojem a v druhém odstavci pojem Chtěl tím zákonodárce naznačit, že výzva podle prvního odstavce má být podle § 101g odst. 2 ZDPH a výzva podle druhého odstavce podle § 89 DŘ? V případě druhého odstavce je sice stanovena vyšší sankce, ale správce daně musí odůvodnit výši pokuty, protože pokutu podle druhého odstavce je možno snížit podle společenské závažnosti přestupku daňového subjektu. Pokud se bude jednat o výše uvedené příklady, tak by měl správce daně dojít k závěru, že vzhledem ke společenské závažnosti pokutu nelze udělit, nebo ji musí udělit ve výši stokorun. Správce daně by měl tedy v odůvodnění pokuty uvést, které ustanovení zákona použil a za jakého důvodu zvolil tento odstavec a proč nezvolil odstavec pro daňový subjekt výhodnější.

Výše uvedená nejasnost není zdaleka jediná v ustanovení o kontrolním hlášení. Nesrozumitelné je i ustanovení § 101h odst. 1 písm. d) ZDPH, které zní: Postih za nepodání následného kontrolního přiznání je však stanoven v § 101h odst. 1 písm. c) ZDPH. Pokud tedy plátce nepodá kontrolní hlášení na základě výzvy ke změně, doplnění či potvrzení, dostane pokutu ve smyslu § 101h odst. 1 písm. c). Pokud tak neučiní, správce daně mu stanoví náhradní lhůtu, a pokud ani na to nereaguje, nastupuje pokuta ve smyslu § 101h odst. 2 pokutu 50 000Kč, tedy teoreticky mu může udělit pokutu menší než v případě nedodržení první lhůty. Různé pojmy použité v § 101h odst. 1 písm. c) a § 101h odst. 2 však vyvolávají pochybnosti. § 101h odst. 1 písm. d) se potom použije v případě, že plátce nepodá kontrolní hlášení ani v případě náhradní lhůty.

Ústavní soud se s návrhem senátorů vyrovnal v bodu [77] citovaného nálezu, kde poukazuje na to, že pokuty podle § 101h odst. 1 písm. a) ZDPH lze odpustit a pokuty podle § 101h odst. 2 a 3 ZDPH lze moderovat. V tomto nálezu se však neřeší nemožnost moderace pokut podle § 101h odst. 1 písm. b), c) a d) ZDPH. I náměstkyně Ministerstva financí ČR uvádí³⁾, že se jedná o tvrdé opatření a správci daně čekali s udělováním pokuty na změnu zákona, která však nenastala. Ústavní soud nezrušil § 101h odst. 1 ZDPH, byť v jiném kontextu s tím, že tento odstavec není v rozporu s ústavní konformitou, protože tyto pokuty nemají rdousící efekt a daňový subjekt se proti těmto pokutám může bránit odvoláním a následnou správní žalobou, viz bod [78] citovaného nálezu Ústavního soudu. Nelze odhadnout, zda Ústavní soud předpokládá, že soudci nižších soudů odhlédnou od jazykového výkladu zákona a sami ho porovnají se společenskou nebezpečností chování daňových subjektů, či zda se bude muset daňový subjekt probojovat všemi stupni správního soudnictví až k Ústavnímu soudu ČR. Pevně věřím, že se nejedná o alibistické tvrzení Ústavního soudu, který posléze ústavní stížnost zamítne s tím, že sice došlo k porušení ústavních principů, ale nikoli takové intenzity, aby byl nucen zasáhnout.

Ministerstvo financí ČR dne 29. 7. 2016 uvedlo, že k promíjení pokut vydá v nejbližší době metodický pokyn, který sjednotí pravidla a podmínky, za kterých bude možno plně nebo částečně prominout výši uložených pokut. Až počátkem března 2017 doplnilo Pokyn č. D-29⁴⁾, ve kterém jsou uvedeny podmínky pro odpuštění daně na základě žádosti. Plátci DPH, kteří v roce 2016 pochybili v souvislosti s podáním kontrolního hlášení a vznikla jim tudíž povinnost uhradit některou z „fixních“ pokut ve výši 10, 30 nebo 50 tisíc korun, mají nyní možnost požádat svého správce daně o prominutí 2 pokut, a to bez ohledu na příčinu pochybení. Za rok 2017 bude možné za obdobných podmínek prominout nanejvýš 1 pokutu. Tato žádost musí být podána do 3 měsíců ode dne právní moci platebního výměru Obecně se mi systém, kdy je nejprve vyměřena pokuta bez možnosti moderace a následně může být prominuta, jeví jako mrhání lidským potenciálem, a to jak na straně státní správy, tak podnikatelů. Fakt, že státní správě nefunguje daňový portál, a přesto vyměří plátci pokutu, mi již přijde jak z jiného světa.

Daňový subjekt, kterému bude udělena pokuta, se tedy musí rozhodnout, jak se proti ní bude bránit, a zda vůbec. Zákon nevylučuje paralelní obranu, kdy plátce bude jednak žádat o prominutí pokuty a jednak se bude odvolávat proti její výši. I když jsem se již setkal s požadavkem správce daně, že nejprve musí vzít plátce zpět svoje odvolání, a teprve potom mu bude zasláno rozhodnutí o prominutí pokuty. Pro takový požadavek nenajdeme v zákoně oporu, a ani bych nedoporučoval takovému požadavku vyhovět. Na druhou stranu lze očekávat, že se tím rozhodnutí o prominutí pokuty zpozdí, neboť správce daně patrně bude nucen vyčkat, dokud nebude rozhodnuto o odvolání proti pokutě či její výši.

Proti variantě podání odvolání pochopitelně hraje fakt, že výše udělené pokuty je zanedbatelná oproti nákladům spojeným s obranou proti ní, protože nelze očekávat, že odvolací orgán vyhoví odvolání prvoinstančního správce daně, který postupoval v souladu se zákonem, jež není ústavně konformní. Naštěstí je dostatek daňových subjektů, kteří nesouhlasí s principem kontrolního hlášení a jenom z principu budou bojovat i proti nesmyslnému stanovení výše pokut. V takovém případě je nutno napadat absenci správních úvah v komparaci s výše uvedenými nesrovnalostmi a doufat, že množství žalob donutí soudy zabývat se nesmyslností takto stanovených pokut. Již samotný fakt, že správce daně musí stanovit vysokou pokutu, aby ji vzápětí musel prominout, svědčí o nemyslnosti zákona. Takový postup zatěžuje nejenom daňové subjekty, ale i správce daně. Zároveň se tak budou vytvářet procesně nepřehledné situace, kdy bude podané odvolání na nepřiměřenou výši pokuty, která bude v průběhu odvolacího řízení částečně odpuštěna, a nastanou tak spory o to, jak v odvolacím řízení nahlížet na částečné prominutí pokuty. Dne 30. 3. 2017 potom Generální finanční ředitelství vydalo Informaci k prominutí pokut za nepodání kontrolního hlášení⁵⁾, které vyjasňuje postup.