V následujícím příspěvku blíže rozebereme informaci o rozšíření „daňového zvýhodnění“ u spotřební daně z minerálních olejů u skupiny osob, která tyto minerální oleje spotřebovává při zemědělské prvovýrobě a při provádění hospodaření v lese.
Další život uplatnění nároku na vrácení spotřební daně ze „zelené nafty“
Ing.
Ivo
Šulc
1. Úvod
„Zelená nafta“ je zažitý pojem využívaný ve spojení s uplatněním nároku na vrácení části spotřební daně osobám užívajícím tuto zelenou naftu pro zemědělskou prvovýrobu, která je podle § 57 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních (dále také jen „zákon o spotřebních daních“, nebo „ZSpD“) obsažena v cenách nakoupených předmětných minerálních olejů, resp. odvedena do státního rozpočtu po jejich případné výrobě. Institut vracení spotřební daně ze „zelené nafty“ je zažitou praxí již od dubna roku 2000, a to bez malého výpadku v roce 2014, až doposud. Na samém konci roku 2016 byla schválena a podepsána novela zákona o spotřebních daních č. 453/2016 Sb. (dále jen „novela“), kterou se mění ustanovení § 57 ZSpD, která nastavila pravidla uplatnění tohoto nároku na vrácení spotřební daně v následujících obdobích. Do současné doby zákon o spotřebních daních definoval možnost uplatnění nároku jen na rostlinnou výrobu. Novelou zákona o spotřebních daních jde zejména o rozšíření uplatnění nároku na vrácení spotřební daně i na živočišnou výrobu, resp. rybníkářství a na hospodaření v lese.
Podle ministra zemědělství ČR, Martina Jurečky, má novela tohoto ustanovení zajistit, aby bylo osobám podnikajícím ve vybraných činnostech živočišné výroby a produkci zvířat umožněno uplatnit nárok na vrácení spotřební daně z minerálních olejů, které pro vybrané činnosti živočišné výroby a produkci zvířat spotřebovaly. Konkrétně se jedná o chov skotu, prasat, drůbeže, ovcí nebo koz za účelem výroby, získávání a zpracování živočišných produktů nebo produkce chovných a plemenných zvířat uvedených druhů hospodářských zvířat. Zavedení tohoto instrumentu přispěje, podle slov pana ministra, alespoň částečně ke snížení rizikových faktorů projevujících se v současné době v živočišné výrobě a produkci zvířat. Původní návrh novely zákona, poslanecký tisk č. 839, který byl i předmětem veřejného posouzení, byl v rámci druhého čtení, a to v souladu s jednacím řádem sněmovny, nahrazen „komplexním pozměňovacím návrhem“ (č. 4928), ke kterému se pak vztahovaly předložené pozměňovací návrhy. Pro tento komplexní pozměňovací návrh hlasovalo 113 poslanců s přihlášených 114 poslanců. Jen pro úplnost, Poslanecká sněmovna má 200 poslanců.
2. Uplatnění nároku na vrácení spotřební daně
2.1 Nárok na vrácení u samostatné živočišné a samostatné rostlinné výroby
Možnost uplatnění nároku na vrácení spotřební daně ze zelené nafty je vázána na konkrétní spotřebu předmětných minerálních olejů v zemědělské prvovýrobě a od července 2017 i na konkrétní spotřebu předmětných minerálních olejů pro provádění hospodaření v lese.
Předmětným minerálním olejem (§ 57 odst. 1 ZSpD) se pro potřeby uplatnění nároku na vrácení spotřební daně rozumí minerální olej:
1.
uvedený v ustanovení § 45 odst. 1 písm. b) ZSpD – střední oleje a těžké plynové oleje uvedené pod kódy nomenklatury 27 10 19 11 až 27 10 19 49, a
2.
směsi minerálních olejů uvedených v odstavci 1 písm. b) § 45 ZSpD (viz předchozí část věty) určené jako palivo pro pohon vznětových motorů s metylestery:
–
řepkového oleje splňujícími kritéria udržitelnosti biopaliv, přičemž podíl tohoto metylesteru řepkového oleje musí činit nejméně 30 % objemových všech látek ve směsi obsažených [§ 45 odst. 2 písm. c) ZSpD];
–
mastných kyselin uvedených pod kódem nomenklatury 3824 90 99, přičemž podíl metylesterů mastných kyselin nesmí činit více než 7 % objemových všech látek ve směsi obsažených [§ 45 odst. 2 písm. j) ZSpD].
Výše spotřební daně, která je určena k uplatnění nároku na její vrácení, je stanovena pevnou částkou. Podle zákona o spotřebních daních je výše pevné částky vracené daně vypočtena z výše daně, která byla zahrnuta do ceny těchto minerálních olejů, snížené o výši daně odpovídající podílu biopaliva ve směsi. Tato pevná částka je uvedena v následujícím přehledu, v tabulce, ve sloupci „Kolik se vrací“.
| Od, do Číslo novely | Minerální oleje dle § 45 ZSpD | Sazba spotřební daně | Kolik se vrací | Intenzita chovu | Zemědělská prvovýroba |
| 1. 7. 2016 28. 2. 2017 | 1/b) | 10 950 | 4 380 Kč | – | Rostlinná výroba |
| 2/j) | 10 950 | 4 380 Kč | |||
| 2/c) | 9 265 | 4 380 Kč | |||
| 1. 3. 2017 30. 6. 2017 | 1/b) | 10 950 | 4 380 Kč | – | Rostlinná výroba |
| 2/j) | 10 950 | 4 380 Kč | |||
| 2/c) | 9 265 | 4 380 Kč | |||
| 1/b) | 10 950 | 9 500 Kč | Živočišná výroba | ||
| 2/j) | 10 950 | 9 500 Kč | |||
| 2/c) | 9 265 | 7 000 Kč | |||
| 1. 7. 2017 31. 12. 2018 [sazba 2/c) 382/2015 Sb.] | 1/b) | 10 950 | 4 380 Kč | – | Rostlinná výroba |
| 2/j) | 10 950 | 4 380 Kč | |||
| 2/c) | 8 515 | 4 380 Kč | |||
| 1/b) | 10 950 | 9 500 Kč | Živočišná výroba | ||
| 2/j) | 10 950 | 9 500 Kč | |||
| 2/c) | 8 515 | 7 000 Kč | |||
| 1/b) | 10 950 | 4 380 Kč | Rybníkářství a les | ||
| 2/j) | 10 950 | 4 380 Kč | |||
| 2/c) | 8 515 | 4 380 Kč | |||
| 1/b) 2/j) | 10 950 | 4 380 Kč | do 0,2 | Kombinovaná prvovýroba – živočišná a současně rostlinná výroba | |
| 6 940 Kč | 0,2 – 0,4 | ||||
| 9 500 Kč | nad 0,4 | ||||
| 2/c) | 8 515 | 4 380 Kč | do 0,2 | ||
| 5 690 Kč | 0,2 – 0,4 | ||||
| 7 000 Kč | nad 0,4 | ||||
| 1. 1. 2019 Do ? | 1/b) | 10 950 | 4 380 Kč | – | Zemědělská prvovýroba a hospodaření v lese |
| 2/j) | 10 950 | 4 380 Kč | |||
| 2/c) | *) | 4 380 Kč | |||
| *) do 31. 12. 2020 – 8 515 Kč, pak se zdaňují stejnou sazbou jako minerální olej uvedený v § 45 odst. 1 ZSpD, kterému se vlastnostmi a účelem použití nejvíce přibližují (zákon č. 382/2015 Sb.). | |||||
Z tabulky je patrno také, jak je doplňován rozsah zemědělské prvovýroby, včetně hospodaření v lese, v závislosti na čase. Od 1. března 2017 lze tedy zákonně uplatnit vrácení spotřební daně nejen z rostlinné výroby, ale také z živočišné výroby. U živočišné výroby lze za březen 2017 (období pro uplatnění nároku na vrácení spotřební daně je kalendářní měsíc) uplatnit, v souladu s prvním bodem přechodných ustanovení, i spotřebu předmětných minerálních olejů nejen za celý rok 2016, ale i za leden a únor roku 2017.
Příklad
Výpočet výši nároku na vrácení spotřební daně za březen 2017:
Základní údaje pro výpočet nároku na vrácení daně za březen 2017 (zemědělec v roce 2016 neprovozoval živočišnou výrobu) jsou následující.
Zemědělec spotřeboval pro svou zemědělskou prvovýrobu:
| Období 2017 | Rostlinná výroba | Živočišná výroba (chov koní) |
| Leden | 750 litrů MN | 500 litrů MN |
| Únor | 500 litrů MN | 750 litrů MN |
| Březen | 750 litrů MN | 950 litrů MN |
Motorová nafta (MN) je předmětem daně podle § 45 odst. 1 písm. b) ZSpD.
§ 57 (5) Daň, která byla zahrnuta do ceny nakoupených minerálních olejů spotřebovaných při činnostech uvedených:
–
v odstavci 3 písm. a) se vrací ve výši 4 380 Kč/ 1 000 l
–
v odstavci 3 písm. b) se vrací ve výši 9 500 Kč / 1 000 l
Za březen 2017 bude uplatněn nárok na vrácení spotřební daně ze spotřebovaných PHM (MN):
–
pro rostlinnou výrobu: 750 litrů (jen březen 2017)
–
pro živočišnou výrobu: 2 200 litrů (leden až březen 2017)
Výpočet nároku:
–
U rostlinné výroby 750 litrů, tj. 750 x 4 380 Kč / 1 000 = 3 285 Kč
–
U živočišné výroby 2 200 litrů, tj. 2 200 x 9 500 Kč / 1 000 = 20 900 Kč
Poznámka:
Vyhláška č. 202/2014 Sb., ve znění zákona č. 361/2015 Sb. stanovuje způsob výpočtu nároku na vrácení spotřební daně z předmětných minerálních olejů a současně stanovuje způsob a podmínky vedení dokladů a evidence souvisejících s předmětnými minerálními oleji.
2.2 Nárok na vrácení u kombinované prvovýroby
K 1. červenci 2017 dochází k další změně. Ustanovení § 57 zákona o spotřebních daních je zákonem č. 453/2016 Sb. upraveno zcela nově tak, aby bylo možné uplatnit nárok na vrácení spotřební daně také z předmětných minerálních olejů užitých v rámci rybníkářství podle zákona upravujícího rybářství a v rámci provádění hospodaření v lese. Tato novela s účinností od druhého pololetí roku 2017 navíc zavádí tzv.
kombinovanou
prvovýrobu. Osoby, které užívají předmětné minerální oleje nejen pro rostlinnou výrobu, ale i pro živočišnou výrobu (např. chovatel hospodářských zvířat bude mít i zemědělské pozemky), budou muset sledovat intenzitu chovu hospodářských zvířat, což bude, slovy zákona „podíl počtu hospodářských zvířat podle odstavce 3 písm. b), která jsou chována osobou, která uplatňuje nárok na vrácení spotřební daně, přepočteného na
velkou dobytčí jednotku
(VDJ) podle prováděcího právního předpisu, a výměry zemědělské půdy s druhem zemědělské kultury orná půda, trvalý travní porost nebo trvalá kultura, která je vedena v evidenci využití půdy podle zákona upravujícího zemědělství“.
Tolik nový pojem ze zákona o spotřebních daních. Podle míry intenzity chovu, bude stanovena i výše částky spotřební daně, která bude moci být uplatněna jako nárok na vrácení spotřební daně. Z výše uvedené tabulky je patrno, že bude tedy záležet nejen na druhu předmětného minerálního oleje, na výši spotřeby tohoto předmětného minerálního oleje, ale i na míře intenzity chovu hospodářských zvířat. Poslanec Pavel Šrámek, když předkládal tyto změny zákona o spotřebních daních, jako komplexní pozměňovací návrh číslo 4928, k původnímu vládnímu návrhu zákona, uvedl, že
„Ten, kdo má vyšší poměr živočišné výroby vůči rostlinné, dostane vyšší vratku než ten, který nemá téměř žádná zvířata, má například jenom bioplynku nebo pouze a jen rostlinnou výrobu.“.
Následně pan poslanec poskytl plénu informaci, že „Česká republika má v průměru VDJ na ha necelých 0,53, pokud mám správné informace. V Německu mají 1 a Holanďané mají 1,7, tedy zatížení dobytčí jednotky na ha mají Holanďané třiapůlkrát vyšší. Holanďané nakonec vždycky byli jedni z nejlepších zemědělců.“
Jak to bude s uplatněním tohoto (těchto) nároku(ů) na vrácení spotřební daně v případech, kdy bude mít osoba jak rostlinnou, tak i živočišnou výrobu?
Odpověď lze nalézt v druhém bodě přechodného ustanovení zákona č. 453/2016 Sb.:
„Pro nárok na vrácení daně osobě podnikající podle zákona upravujícího zemědělství, která provozuje zemědělskou prvovýrobu podle § 57 odst. 3 zákona č. 353/2003 Sb., ve znění účinném přede dnem 1. července 2017, který vznikl přede dnem 1. července 2017, jakož i práva a povinnosti s ním související, se použije zákon č. 353/2003 Sb., ve znění účinném přede dnem 1. července 2017.“
Vysvětleme si postup na dalším příkladu.
Příklad
Základní údaje pro stanovení množství předmětných minerálních olejů, k uplatnění nároku na vrácení daně v polovině roku 2017:
Zemědělec spotřeboval pro svou zemědělskou prvovýrobu:
| Období 2017 | Rostlinná výroba | Živočišná výroba (chov koní) |
| Květen | 750 litrů MN | 500 litrů MN |
| Červen | 500 litrů MN | 750 litrů MN |
| Červenec | 750 litrů MN | 950 litrů MN |
Motorová nafta (MN) je předmětem daně podle § 45 odst. 1 písm. b) ZSpD.
A) Řešení do června 2017 – nejde o kombinovanou zemědělskou prvovýrobu
§ 57 (5) Daň, která byla zahrnuta do ceny nakoupených minerálních olejů spotřebovaných při činnostech uvedených:
–
v odstavci 3 písm. a) se vrací ve výši 4 380 Kč / 1 000 l
–
v odstavci 3 písm. b) se vrací ve výši 9 500 Kč / 1 000 l
Za červen 2017 (v červenci 2017) bude uplatněn nárok na vrácení spotřební daně ze spotřebovaných PHM (MN) samostatně:
–
za rostlinnou výrobu: 500 litrů
–
za živočišnou výrobu: 750 litrů
B) Řešení od července 2017 – půjde již o kombinovanou zemědělskou prvovýrobu
Řešení se bude v tomto případě odvíjet nejen od druhu použitého předmětného minerálního oleje (v našem případě motorové nafty), ale i od intenzity chovu hospodářských zvířat.
§ 57 (6) Daň, která byla zahrnuta do ceny nakoupených minerálních olejů (MN):
a) spotřebovaných při činnostech uvedených v odstavci 3 písm. a) nebo b), se vrací osobě s intenzitou chovu hospodářských zvířat:
1.
do 0,2
ve výši 4 380 Kč
/ 1 000 l nakoupených minerálních olejů,2.
nad 0,2 do 0,4
ve výši 6 940 Kč
/ 1 000 l nakoupených minerálních olejů,3.
nad 0,4
ve výši 9 500 Kč
/ 1 000 l nakoupených minerálních olejů.Za měsíc červenec 2017 bude uplatněn nárok na vrácení spotřební daně ze spotřebovaných PHM (MN) souhrnně, za veškerou „kombinovanou“ prvovýrobu podle výše intenzity chovu hospodářských zvířat.
Poznámka:
V dohledné době lze očekávat, že vyhláška č. 202/2014 Sb., ve znění zákona č. 361/2015 Sb., která stanovuje způsob výpočtu nároku na vrácení spotřební daně z předmětných minerálních olejů a která současně stanovuje způsob a podmínky vedení dokladů a evidence souvisejících s předmětnými minerálními oleji, bude zrušena (a nahrazena) tak, aby bylo zřejmě, jak počítat (stanovit) intenzitu chovu hospodářských zvířat a jaké doklady a evidenci bude muset osoba, která bude uplatňovat tento nárok, vést a dokládat spolu s uplatněním nároku na vrácení spotřební daně.
3. Lhůty a daňová přiznání
Na tomto místě lze jen citovat ze zákona o spotřebních daních, z úpravy, která řeší tuto problematiku v ustanovení § 57. Nárok na vrácení daně lze uplatnit v daňovém přiznání poprvé do 25. dne měsíce následujícího po měsíci, ve kterém nárok na vrácení daně vznikl, nejpozději však do 2 měsíců ode dne, kdy mohl být nárok uplatněn poprvé. Fyzická osoba může, od března 2017, uplatnit nárok na vrácení daně nejpozději do 6 měsíců ode dne, kdy mohla tento nárok uplatnit poprvé. Jestliže v této lhůtě nebude (nebyl) nárok na vrácení daně uplatněn, nárok na vrácení daně zaniká. Tuto lhůtu nelze prodloužit, a ani nelze povolit její navrácení v předešlý stav. Vznikne-li vyměřením nároku na vrácení daně vratitelný přeplatek, vrátí se bez žádosti do 30 kalendářních dní ode dne následujícího po jeho vzniku. Dodatečné daňové přiznání na zvýšení nároku na vrácení daně lze podat nejpozději do 2 měsíců ode dne, kdy nárok na vrácení daně mohl být naposledy uplatněn.
Příklad
Zdaňovací období, ve kterém nárok na vrácení daně vznikl je
březen 2017.
Lhůta pro podání daňového přiznání, k uplatnění nároku na vrácení spotřební daně:
–
poprvé do 25. dubna 2017,
–
nejpozději:
–
právnická osoba – 26. června 2017 (25. června je neděle),
–
fyzická osoba – 25. října 2017.
Právnické osoby mají od března 2017 ještě jednu novou povinnost, na rozdíl od fyzických osob. Tou je povinnost podat daňové přiznání a dodatečné daňové přiznání, kterým se uplatňuje nárok na vrácení daně, jen elektronicky ve formátu a struktuře zveřejněné správcem daně způsobem umožňujícím dálkový přístup. Vzhledem k tomu, že úprava podání daňových přiznání elektronicky je procesním aktem a přechodná ustanovení novely zákona o spotřebních daních neřeší tuto část, je tedy patrné, že právnické osoby budou muset podávat daňová přiznání k uplatnění nároku na vrácení spotřební daně od 1. března 2017 jen elektronicky. Fyzické osoby mohou podávat svá tvrzení v listinné podobě, popř. elektronicky.
4. Závěrečná poznámka
Pro snadnější komunikaci správce daně s daňovými subjekty zveřejnil odbor spotřebních daní Celní správy vnitřní pokyny a stanoviska, kterými se sjednocuje postup správců daně při administraci vratky ze zelené nafty. Součástí vnitřního pokynu je seznam činností v zemědělské prvovýrobě, na které lze vratku ze zelené nafty uplatnit. Z opatrnosti je zde také ale uvedeno, že tento seznam není
taxativní
. Pokyny, resp. stanoviska lze dohledat na těchto webových stránkách: