Opravy DPH v případě, že se neprokáže uskutečnění plnění - výběr z judikatury

V průběhu daňového řízení může nastat situace, kdy finanční orgány dojdou k závěru, že není prokázáno, že se zdanitelné plnění uskutečnilo. U odběratele je pak problém s uznáním nároku na odpočet DPH, což však zároveň neznamená, že by finanční orgány automaticky nepožadovaly DPH na výstupu po dodavateli. Zajímavým rozsudkům z této oblasti je věnován dnešní výběr z judikatury. Daň z přidané hodnoty je harmonizována v rámci Evropské unie. Východiskem pro rozhodování českých soudů jsou tak rozsudky Soudního dvora EU (SDEU), dříve Evropského soudního dvora (ESD). V úvodu se tedy budeme zabývat některými rozsudky této instituce.

(podle rozsudku Soudního dvora EU ze dne 18. 6. 2009 ve věci C-566/07 „Stadeco BV“)

Dodavatelská firma neměla v Nizozemsku u poskytnutých plnění uplatňovat daň, přesto tak chybně učinila a daň odvedla. Odběratel neměl z těchto plnění nárok na odpočet (ani v případě, kdy by daň byla uplatněna oprávněně), fakturu uhradil v plné výši včetně daně. Později finanční orgány oznámily dodavateli, že daň neměla být uplatňována. Dodavatel finančním orgánům poslal kopii dobropisu pro odběratele a daň mu byla státem byla vrácena. Následně však státní orgány zjistily, že dodavatel odběrateli dobropis neposlal a daň mu nevrátil, proto mu ji vyměřily a požadovaly její odvod. Spor se vedl o otázku, zda doměření daně bylo oprávněné, když plnění v Nizozemsku dani nepodléhalo a odběratel stejně nemohl a neuplatnil nárok na odpočet DPH, takže nehrozilo ohrožení daňových příjmů Nizozemska. SDEU došel k názoru, že existuje povinnost odvést DPH v tom členském státě, ke kterému se vztahuje DPH uvedená na faktuře, i když dotčené plnění nebylo v tomto členském státě předmětem daně. Na vnitrostátním soudu pak je, aby ověřil, ke kterému členskému státu se DPH uvedená na dotčené faktuře vztahuje. Přestože v daném případě nebyly daňové příjmy Nizozemska ohroženy, neboť odběratel nárok na odpočet DPH neuplatnil, SDEU konstatoval, že je možno ve vnitrostátním právu vázat vrácení nesprávné DPH buď na opravu faktury (vystavit novou fakturu bez DPH), nebo na zaslání dobropisu, a dokonce i na vrácení nesprávně uplatněné daně odběrateli, čímž se zabrání bezdůvodnému obohacení dodavatele. SDEU totiž došel k názoru, že ne vždy by mohly finanční orgány jednoduše zjistit, že nedošlo k ohrožení daňových příjmů státu (tedy že si odběratel nárok na odpočet DPH neuplatnil), proto je přijetí zmíněných omezujících podmínek pro vrácení nesprávně uplatněné daně namístě. Stadeco je podnik usazený v Nizozemsku, který se zabývá pronájmem, montáží a demontáží stánků na veletrzích a výstavách. V letech 1993 až 1995 poskytovala společnost Stadeco služby v Německu a ve třetích zemích na objednávku Economische Voorlichtingsdienst (dále jen „EVD“), veřejnoprávního subjektu usazeného v Nizozemsku, spadajícího do pravomoci ministerstva obchodu. EVD použila služby společnosti Stadeco výlučně na činnosti, které v Nizozemsku nejsou předmětem daně z přidané hodnoty a za které tudíž nemá jako součást veřejnoprávního subjektu nárok na odpočet této daně. Na fakturách za uvedené služby poskytnuté mimo území Nizozemska byly uvedeny částky daně z obratu, která by se vztahovala na stejné služby poskytnuté na území Nizozemska. EVD zaplatila tyto faktury v plné výši a společnost Stadeco v Nizozemsku odvedla uvedenou daň. V roce 1996 oznámily daňové orgány společnosti Stadeco, že v Nizozemsku nedluží žádnou daň z obratu, protože uvedené služby nebyly poskytnuty v Nizozemsku. Firma Stadeco následně požádala o vrácení všech z tohoto titulu odvedených částek v celkové výši 230 314 NLG (104 512 eur). Daňové orgány podmínily požadované vrácení opravením faktur zaslaných společnosti EVD a Stadeco jim za tím účelem zaslala kopii dobropisu. Následně byla daň této společnosti vrácena.

Tím, že článek 21 odst. 1 písm. c) šesté směrnice stanoví, že povinnost odvést DPH uvedenou na faktuře existuje nezávisle na povinnosti odvést tuto daň z důvodu plnění podléhajícího DPH, , které může vzniknout z nároku na odpočet daně podle článku 17 šesté směrnice. I když se uplatnění uvedeného nároku na odpočet omezuje pouze na daň vztahující se k plnění podléhajícímu DPH, není nebezpečí vzniku ztráty daňových příjmů v zásadě vyloučeno, pokud příjemce faktury, na které je bezdůvodně uvedena DPH, může tuto fakturu v souladu s článkem 18 odst. 1 písm. a) šesté směrnice stále použít pro uplatnění takového odpočtu. Vzhledem k tomu, že nebezpečí ztráty daňových příjmů, jež by mohlo vyplynout z uplatnění nároku na odpočet příjemcem faktury, nese ten členský stát, ke kterému se DPH uvedená na dotčené faktuře vztahuje, povinnost odvést DPH existuje podle článku 21 odst. 1 písm. c) šesté směrnice v tomto členském státě.