Cílem tohoto článku je upozornit podnikatele nebo neziskové organizace, neplátce daně z přidané hodnoty, na typy obchodních transakcí, při kterých se na ně mohou vztahovat povinnosti identifikované osoby stanovené zákonem o dani z přidané hodnoty .
Identifikované osoby a jejich povinnosti z pohledu zákona o DPH
Ing.
Pavlína
Orlová
Účelem institutu „identifikované osoby“ v oblasti daně z přidané hodnoty je přesunutí zdanění do země, kde dochází ke spotřebě plnění. Tento režim odděleně posuzuje přeshraniční transakce a transakce vnitrostátní. U přeshraničních transakcí mají identifikované osoby obdobné postavení jako plátci, pokud jde o zdanění. V případě vnitrostátních transakcí se však na ně pohlíží jako na neplátce daně, nepřekročí-li limit obratu pro povinnou registraci k DPH 1 mil. Kč, nebo nenastanou-li jiné skutečnosti, které je vedou k registraci jako plátce daně.
Identifikované osoby přiznávají daň z přidané hodnoty pouze u přeshraničních transakcí,
nemohou si však uplatňovat nárok na odpočet
.Kdo se může stát identifikovanou osobou?
Za určitých podmínek stanovených zákonem č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“), se od 1. 1. 2013 identifikovanou osobou rozumí
osoba povinná k dani
nebo právnická osoba nepovinná k dani,
jestliže uskutečňuje některé z následujících přeshraničních transakcí:–
pořízení zboží v tuzemsku z jiného členského státu, které je předmětem DPH (§ 6g ZDPH),
–
přijetí služby s místem plnění v tuzemsku (§ 6h ZDPH),
–
dodání zboží s instalací nebo montáží, dodání zboží soustavami nebo sítěmi (§ 6h ZDPH),
–
poskytování služby s místem plnění v jiném členském státě (§ 6i ZDPH),
–
poskytování služeb v rámci zvláštního režimu jednoho správního místa (§ 6j ZDPH),
–
dobrovolná registrace identifikované osoby podle § 6k ZDPH.
Pořízení zboží v tuzemsku z jiného členského státu, které je předmětem DPH (§ 6g ZDPH)
V případě, že osoba povinná k dani, která není plátcem, nebo právnická osoba nepovinná k dani, pořizují zboží z jiného členského státu, které je předmětem daně [kromě pořízení zboží při zjednodušeném postupu u třístranného obchodu v rámci Evropské unie (EU)], stávají se
identifikovanými osobami,
a to ode dne prvního pořízení zboží.Pokud celková hodnota zboží bez daně nepřekročila v příslušném, ani předcházejícím kalendářním roce hodnotu 326 000 Kč a pořízení je uskutečněno:
–
osobou povinnou k dani se sídlem v tuzemsku, která není plátcem,
–
osvobozenou osobou, která není plátcem,
–
osobou povinnou k dani, která uskutečňuje pouze plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně,
–
osobou povinnou k dani, na kterou se v jiném členském státě vztahuje společný režim daňového paušálu pro zemědělce, nebo
–
právnickou osobou nepovinnou k dani,
pak pořízení tohoto zboží z jiného členského státu
není předmětem daně
a pořizující osoba se nestává identifikovanou osobou.Výjimky zahrnují:
–
pořízení nového dopravního prostředku, kdy existuje povinnost podat přiznání k dani a zaplatit daň pro kteroukoliv pořizující osobu bez ohledu na hodnotu,
–
pořízení zboží, které je předmětem spotřební daně, při kterém se osoba povinná k dani nebo právnická osoba nepovinná k dani stávají identifikovanými osobami již ode dne prvního pořízení zboží.
Příklad 1
Právnická osoba nepovinná k dani, spolek Kutil, z. s., který nevykonává ekonomickou činnost, pořizoval v průběhu roku 2016 zboží z jiného členského státu, které bylo předmětem daně. K 15. 10. 2016 překročila hodnota tohoto zboží 326 000 Kč. K tomuto dni se spolek Kutil, z. s., stal identifikovanou osobou s povinností registrace a povinností přiznávat daň.
Přijetí služby s místem plnění v tuzemsku (§ 6h ZDPH)
Pokud osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která není plátcem, přijme službu s místem plnění v tuzemsku od osoby neusazené v tuzemsku (tj. od zahraničního poskytovatele), pak
se stává identifikovanou osobou
ode dne přijetí této služby s místem plnění v tuzemsku.Příkladem přijetí služby s místem plnění v tuzemsku od osoby neusazené v tuzemsku může být například umístění reklamy na Googlu či Facebooku apod.
U tohoto druhu přeshraniční transakce je třeba rozlišovat, zda je příjemce služeb:
a)
Osobou povinnou k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která není plátcem
– pak se tato osoba stává identifikovanou osobou ke dni přijetí služby. Přitom není podstatné, zda osoba poskytující službu neusazená v tuzemsku je z EU či z třetích zemí. Neexistuje zde limit pro hodnotu poskytnutého plnění jako v případě pořízení zboží. b)
Právnickou osobou nepovinnou k dani,
která neuskutečňuje ekonomickou činnost, přijme službu od osoby neusazené v tuzemsku – identifikovanou osobou se nestává, neboť se na ni § 6h ZDPH nevztahuje.Příklad 2
Pan Sponka je podnikající fyzickou osobou, neplátcem DPH. Zabývá se prodejem kancelářských potřeb přes internet. Rozhodl se zveřejnit si reklamu na Facebooku. Vzhledem k tomu, že poskytovatel reklamní služby je osobou povinnou k dani se sídlem v EU, vznikla panu Sponkovi povinnost registrovat se jako identifikovaná osoba ke dni prvního přijetí této reklamní služby a přiznávat daň. Nemá nárok na odpočet z přijatého zdanitelného plnění. Při tuzemských transakcích vystupuje nadále jako neplátce daně (zjednodušeně řečeno fakturuje prodej svého zboží bez české DPH).
Příklad 3
Spolek Kutil, z. s., uveřejnil vizitku své zájmové činnosti na internetových stránkách společnosti Google. Vzhledem k tomu, že je právnickou osobou nepovinnou k dani, nevykonává ekonomickou činnost, přijetí této služby od osoby neusazené v tuzemsku nezakládá povinnost jeho registrace jako identifikované osoby.
Dodání zboží s instalací nebo montáží, dodání zboží soustavami nebo sítěmi (§ 6h ZDPH)
Osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která není plátcem daně, a pořídí zboží s instalací či montáží od osoby neusazené v tuzemsku, je identifikovanou osobou ode dne dodání zboží s instalací.
Příklad 4
Pan Látka podniká v textilním odvětví jako fyzická osoba, je osobou povinnou k dani, avšak není plátcem DPH. Pořídí si tkalcovský stav z Německa a nechá si jej německým dodavatelem nainstalovat ve své dílně v České republice (ČR). Ode dne dodání zboží s instalací se stává identifikovanou osobou. Je povinen přiznat daň, ale nemůže si uplatnit nárok na odpočet.
Pořízením zboží typu plyn, elektřina, teplo nebo chlad od osoby neusazené v tuzemsku se osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v ČR stává taktéž identifikovanou osobou.
Poskytování služby s místem plnění v jiném členském státě (§ 6i ZDPH)
V případě, že osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která není plátcem DPH, poskytne službu s místem plnění v jiném členském státě (tj. místo, kde má příjemce služby sídlo nebo provozovnu), s výjimkou služby, která je v tomto jiném členském státě osvobozena od daně, je identifikovanou osobou ode dne poskytnutí této služby.
Tuzemská osoba neuplatňuje u poskytovaného zdanitelného plnění daň z přidané hodnoty (tj. fakturuje bez české daně). Daň v tomto případě přiznává příjemce služby v jiném členském státě. Za účelem kontroly přeshraničních plnění je však tuzemská osoba povinna se registrovat jako identifikovaná osoba a hodnotu poskytnuté služby uvést do tzv. souhrnného hlášení. Přiznání k DPH v tomto případě identifikovaná osoba nepodává.
Toto ustanovení se nevztahuje na služby poskytnuté osobám se sídlem ve třetích zemích (mimo Evropskou unii). Osoba identifikovaná z důvodu poskytování služeb s místem plnění v jiném členském státě vystupuje u tuzemských transakcí nadále jako neplátce daně. Rovněž při pořízení zboží z jiného členského státu do limitu 326 000 Kč není povinna přiznat daň, neboť se nestala identifikovanou osobou z důvodu pořízení zboží nad stanovený limit.
Příklad 5
Tuzemská společnost Radostný Web, s. r. o., se zabývá tvorbou internetových stránek, je neplátcem DPH. Obrátila se na ni společnost se sídlem v Polsku, aby jí poradila s novými internetovými stránkami. Společnost Radostný Web, s. r. o., jako osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku poskytla poradenskou službu s místem plnění v jiném členském státě. Vzhledem k tomu, že tato služba není v Polsku osvobozena od daně, je tuzemská společnost Radostný Web, s. r. o., ode dne poskytnutí konzultační služby identifikovanou osobou.
Poskytování služeb v rámci zvláštního režimu jednoho správního místa (§ 6j ZDPH)
Zvláštní režim jednotného správního místa byl zaveden v souvislosti se změnou pravidel pro stanovení místa plnění u elektronicky poskytovaných služeb, telekomunikačních služeb a služeb rozhlasového a televizního vysílání (dále jen „vybrané služby“) poskytovaných osobám nepovinným k dani. Při poskytnutí vybraných služeb se místo plnění přesouvá do místa příjemce služby a poskytovateli tak vzniká povinnost přiznat daň ve státě příjemce služby.
Příkladem
elektronicky poskytovaných služeb je
:–
zřízení a provozování webových stránek,
–
stahování hudby, filmů, počítačových her,
–
e-knihy, audioknihy,
–
antivirové programy,
–
internetové aukce atd.
Příkladem
telekomunikačních služeb je:
–
pevné a mobilní služby,
–
přístup na internet,
–
telefonní služby přes internet atd.
Příkladem
služeb rozhlasového a televizního vysílání je:
–
vysílání pořadů přes rozhlasovou nebo televizní síť,
–
živé vysílání pořadů na internetu („streamování“) atd.
Aby se poskytovatel nemusel v každém státě registrovat k dani z přidané hodnoty a mohl své daňové povinnosti plnit na „jednom“ místě v tzv. státě „identifikace“, byl zaveden zvláštní režim jednoho správního místa (tzv. Mini One Stop Shop – „MOSS“).
Na rozdíl od předchozích situací povinné registrace identifikovaných osob je registrace identifikované osoby v tomto případě dobrovolná.
Možnost využít režim jednoho správního místa platí pro všechny osoby povinné k dani, které poskytují výše uvedené služby konečnému spotřebiteli, a to bez ohledu na to, zda jsou tito koneční spotřebitelé z EU nebo mimo EU. V případě, že však osoba povinná k dani do tohoto režimu vstoupí, musí jej uplatňovat ve všech příslušných státech EU. Registrace do zvláštního režimu jednoho správního místa se rozlišuje na tzv. režim mimo EU a tzv. režim EU. S ohledem na téma identifikovaných osob se dále budeme zabývat pouze „režimem EU“.
Pokud se osoba povinná k dani, která není plátcem se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, rozhodne využít režimu jednoho správního místa, musí se nejprve dobrovolně zaregistrovat jako identifikovaná osoba (příp. jako plátce, kterým se však v tomto textu podrobněji nezabýváme). Následující den po obdržení rozhodnutí o registraci se stává identifikovanou osobou.
V rámci režimu jednoho správního místa probíhá veškerá komunikace se správcem daně, od registrace či identifikace přes podávání daňových přiznání v elektronické podobě přes portál Finanční správy. Speciální daňové přiznání pro účely MOSS obsahuje členění potřebné pro správu daně v tomto režimu. Podává se do 20 dnů po skončení zdaňovacího období, kterým je kalendářní čtvrtletí. Místně příslušným správcem daně v ČR je Finanční úřad pro Jihomoravský kraj.
Příklad 6
Společnost Radostný Web, s. r. o., se sídlem v ČR, neplátce DPH, prodává prostřednictvím internetových stránek e-knihy o výpočetní technice a internetu ve slovenštině. Konečným zákazníkem jsou občané ze Slovenska. Radostný Web, s. r. o., fakturuje se slovenskou daní z přidané hodnoty a odvádí daň na Slovensku. Pokud chce využít možnost zaregistrovat se ke zvláštnímu režimu jednoho správního místa v ČR, musí být nejprve registrována jako identifikovaná osoba (případně jako plátce v ČR). Po registraci identifikované osoby se může zaregistrovat ke zvláštnímu režimu jednoho správního místa v ČR. Každé čtvrtletí pak bude tato identifikovaná osoba povinna elektronicky podávat daňové přiznání a platit příslušnou „slovenskou“ daň. Finanční správa ČR pak příslušné daňové přiznání a daň přepošle na Slovensko.
Dobrovolná registrace identifikované osoby podle § 6k ZDPH
Od 1. 1. 2015 se může dobrovolně registrovat osoba, která bude uskutečňovat pořízení zboží z jiného členského státu v nižší souhrnné hodnotě než 326 000 Kč, jako identifikovaná osoba.
Dobrovolná registrace identifikované osoby je umožněna také v případech poskytnutí služby s místem plnění v jiném členském státě, přijetí služby od osoby neusazené v tuzemsku, pořízení zboží s instalací nebo montáží atd. Smyslem zavedení možnosti dobrovolné registrace identifikované osoby bylo umožnit získání daňového identifikačního čísla v dostatečném předstihu před vlastním uskutečněním přeshraniční transakce, která by jinak vedla k povinné registraci identifikované osoby, a
eliminovat
tak problémy s následnými opravami faktur a doplňováním DIČ při pozdější povinné registraci.Jaké povinnosti má identifikovaná osoba?
Identifikovaná osoba má obdobné povinnosti jako plátce daně, pouze v některých ohledech jsou omezenější.
Registrace k dani
Identifikovaná osoba je povinna podat přihlášku k registraci do 15 dnů ode dne, kdy se stala identifikovanou osobou. Správce daně rozhodne o registraci obvykle do 30 dnů ode dne podání přihlášky. Na rozdíl od plátců daně není v současné době identifikovaná osoba povinna podat přihlášku k registraci a oznámení o změně registračních údajů elektronicky.
Správce daně zveřejní v registru plátců a identifikovaných osob způsobem umožňujícím dálkový přístup:
–
daňové identifikační číslo identifikované osoby,
–
obchodní firmu nebo jméno a dodatek ke jménu,
–
sídlo identifikované osoby,
–
číslo bankovního účtu určené v přihlášce ke zveřejnění nebo údaj, že žádné číslo účtu nebylo ke zveřejnění určeno.
Daňové přiznání (§ 101 ZDPH)
Identifikovaná osoba je povinna podat daňové přiznání, avšak pouze v případech, kdy jí vznikla povinnost přiznat daň. Daňové přiznání podává do 25 dnů po skončení kalendářního měsíce, ve kterém jí vznikla povinnost přiznat daň. Pokud v některém kalendářním měsíci nepřijala žádná plnění, ze kterých by jí vznikla povinnost daň přiznat, daňové přiznání nepodává, ani správci daně jinak tuto skutečnost nesděluje.
Souhrnné hlášení (§ 102 ZDPH)
Povinnost podat souhrnné hlášení vzniká identifikované osobě, jestliže poskytuje služby s místem plnění v jiném členském státě dle § 9 odst. 1 ZDPH, s výjimkou poskytnutí služby, které je v jiném členském státě osvobozeno od daně, osobě registrované k dani v jiném členském státě, pokud je povinen přiznat daň příjemce služby, a to ve lhůtě 25 dnů po skončení kalendářního měsíce, ve kterém bylo plnění uskutečněno. Za kalendářní měsíce, ve kterých identifikovaná osoba žádnou takovou službu neposkytla, souhrnné hlášení nepodává.
Identifikovaná osoba
není povinna podávat kontrolní hlášení
(§ 101c a následující ZDPH).Pro identifikovanou osobu platí obdobná pravidla podání elektronickou formou jako pro plátce DPH, tj. daňové přiznání a souhrnné hlášení je nutné podat elektronicky. Jestliže má identifikovaná osoba nebo její zástupce zřízenu datovou schránku, musí se správcem daně komunikovat elektronicky.
Co je „Evidence pro účely daně z přidané hodnoty (§ 100 ZDPH)“?
Identifikovaná osoba je povinna vést Evidenci pro účely daně z přidané hodnoty (dále jen „Evidence“), ve které zachycuje veškeré údaje vztahující se k jejím daňovým povinnostem, a to v členění potřebném k sestavení daňového přiznání, souhrnného hlášení.
Pokud identifikovaná osoba pořizuje zboží z jiného členského státu, uvádí v Evidenci hodnotu pořízeného zboží v členění na pořízení zboží z jednotlivých členských států.
Forma Evidence není stanovena. Identifikovaná osoba ji může vést buď v rámci svého účetnictví/daňové evidence, nebo i samostatně. Evidence slouží na jedné straně identifikované osobě jako podklad pro vyhotovení daňového přiznání, na druhé straně je významným kontrolním nástrojem správce daně pro ověřování správnosti údajů uvedených v daňovém přiznání a v souhrnném hlášení.
Konkrétní rozsah či obsah Evidence ZDPH neřeší. Z praktického hlediska a na základě požadavků správců daně při kontrolách vyplývá, že by měla obsahovat minimálně následující údaje:
a)
pořadové číslo plnění,
b)
číslo dokladu,
c)
datum uskutečnění plnění,
d)
základ daně,
e)
sazbu daně, popřípadě údaj o tom, že plnění je od daně osvobozeno, a
f)
částku daně.
Identifikované osoby, na rozdíl od plátců daně,
nemusí
do Evidence zaznamenávat daňové identifikační číslo dodavatelů
. Evidence by měla zjednodušovat sestavování daňového přiznání, a tudíž je vhodné uvádět jednotlivá plnění například podle řádků daňového přiznání, na kterých se tato uvádí.V praxi bývá někdy Evidence pro daňové účely zaměňována s tzv. záznamní povinností. Vedení Evidence pro daňové účely je uložena ZDPH a je povinná pro všechny plátce daně či identifikované osoby.
Záznamní povinnost je v souladu s § 97 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, ukládána rozhodnutím správce daně konkrétnímu daňovému subjektu za účelem získání dodatečných informací. Souběžné vedení záznamní povinnosti a Evidence pro daňové účely je požadováno v případě stanovení individuální daňové povinnosti u zvláštního režimu plátců, kteří nakupují zboží za účelem jeho dalšího prodeje v nezměněném stavu (tj. obchod s použitým zbožím).
Údaje o hodnotě pořízeného zboží, přijaté nebo poskytnuté služby uvádí identifikovaná osoba v české měně. Pro přepočet cizí měny na českou měnu se použije kurs platný pro osobu provádějící přepočet ke dni vzniku povinnosti přiznat daň, nebo přiznat uskutečnění plnění, a to buď kurs devizového trhu vyhlášený Českou národní bankou, nebo poslední směnný kurs zveřejněný Evropskou centrální bankou.
Zrušení registrace identifikované osoby
Registrace identifikované osoby může být zrušena buď z moci úřední (§ 107 ZDPH), nebo dobrovolně na žádost (§ 107a ZDPH).
Správce daně může zrušit registraci identifikované osoby, pokud jí ve dvou bezprostředně předcházejících kalendářních letech nevznikla povinnost přiznat daň. Proti tomuto rozhodnutí správce daně se identifikovaná osoba může odvolat a takové odvolání má odkladný účinek.
Identifikovaná osoba může požádat o zrušení registrace za předpokladu, že není v tuzemsku registrována k dani v režimu jednoho správního místa a splňuje následující podmínky:
–
za šest bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců jí nevznikla povinnost:
–
přiznat daň z přijatých služeb,
–
přiznat daň z přijatého dodání služeb s instalací nebo montáží nebo dodání zboží soustavami nebo sítěmi,
–
přiznat daň z pořízení nového dopravního prostředku nebo zboží, které je předmětem spotřební daně,
–
podat souhrnné hlášení; nebo
–
v příslušném ani bezprostředně předcházejícím kalendářním roce nepořídila identifikovaná osoba zboží z jiného členského státu v hodnotě přesahující 326 000 Kč.
Identifikovaná osoba je zrušena ode dne následujícího po dni oznámení rozhodnutí, kterým jí je registrace zrušena.
Závěrem
Se vzrůstajícím trendem globalizace trhu zejména v oblasti služeb, které je urychlováno obrovskou silou moderních komunikačních kanálů, internetem a sociálními sítěmi, mohou i drobní podnikatelé s nízkým obratem či neziskové organizace mnohdy nevědomky při relativně rutinních obchodních transakcích (jakým může být například zveřejnění reklamy na internetu apod.) narazit na povinnost registrace identifikované osoby podle ZDPH. Vzhledem k tomu, že sankce za neplnění zákonných povinností mohou být vysoké, minimálně jsou vždy nepříjemné, je lépe jim alespoň povědomou znalostí problematiky identifikované osoby předcházet.
Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2017.