Smlouva o výkonu funkce v právních, účetních a daňových souvislostech

Statutárnímu orgánu náleží veškerá působnost, kterou zakladatelské právní jednání, zákon nebo rozhodnutí orgánu veřejné moci nesvěří jinému orgánu právnické osoby. Ve společnosti s ručením omezeným je statutárním orgánem každý jednatel, ledaže společenská smlouva určí, že více jednatelů tvoří kolektivní orgán. Statutárním orgánem v akciové společnosti s dualistickým systémem vnitřní struktury a v družstvu je představenstvo (v družstvu, které má méně než 50 členů, mohou stanovy určit, že se představenstvo nezřizuje a statutárním orgánem je předseda družstva), v akciové společnosti s monistickým systémem vnitřní struktury je statutárním orgánem správní rada.

Kontrolním orgánem obchodní korporace se rozumí dozorčí rada, kontrolní komise nebo jiný obdobný orgán.

Členem voleného orgánu obchodní korporace se podle § 46 odst. 1 zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích), rozumí osoba, která je členem orgánu obchodní korporace a je do této funkce volena, jmenována či jinak povolávána. Je-li členem voleného orgánu kapitálové společnosti nebo družstva právnická osoba, zmocní bez zbytečného odkladu jedinou fyzickou osobu, která splňuje požadavky a předpoklady pro výkon funkce stanovené zákonem pro samotného člena voleného orgánu, aby ji v orgánu zastupovala (obvykle jde o člena jejího statutárního orgánu).

Podle § 159 odst. 1 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, (dále jen „občanský zákoník“), obecně platí, že kdo přijme funkci člena voleného orgánu, zavazuje se, že ji bude vykonávat s nezbytnou loajalitou i s potřebnými znalostmi a pečlivostí; přitom se má za to, člen voleného orgánu jedná nedbale, pokud není této péče řádného hospodáře schopen, ač to musel zjistit při přijetí funkce nebo při jejím výkonu, a nevyvodí z toho pro sebe důsledky.

Důsledky toho, že osoba ve funkci člena voleného orgánu obchodní korporace nejednala s péčí řádného hospodáře, vyplývají z ustanovení § 53 zákona o obchodních korporacích, podle kterého osoba, která porušila povinnost péče řádného hospodáře, vydá obchodní korporaci prospěch, který v souvislosti s takovým svým jednáním získala; není-li vydání prospěchu možné, nahradí ho povinná osoba obchodní korporaci v penězích. Přitom platí, že k právním jednáním obchodní korporace omezujícím odpovědnost člena jejího voleného orgánu se nepřihlíží.

V případě, kdy člen voleného orgánu obchodní korporace porušením povinnosti jednat s péčí řádného hospodáře způsobí obchodní korporaci újmu, může obchodní korporace tuto újmu vypořádat podle smlouvy uzavřené s tímto členem (pro účinnost takové smlouvy se vyžaduje souhlas nejvyššího orgánu obchodní korporace přijatý alespoň dvoutřetinovou většinou hlasů všech společníků).

Podle § 52 zákona o obchodních korporacích se při posouzení, zda člen voleného orgánu jednal s péčí řádného hospodáře, vždy přihlédne k péči, kterou by v obdobné situaci vynaložila jiná rozumně pečlivá osoba, byla-li by v postavení člena obdobného orgánu obchodní korporace. Je-li v řízení před soudem posuzováno, zda člen voleného orgánu obchodní korporace jednal s péčí řádného hospodáře, nese důkazní břemeno tento člen, ledaže soud rozhodne, že to po něm nelze spravedlivě požadovat.

Smlouva o výkonu funkce upravuje práva a povinnosti mezi obchodní korporací a členem jejího voleného orgánu.

Podle § 59 odst. 1 zákona o obchodních korporacích se práva a povinnosti mezi obchodní korporací a členem jejího voleného orgánu řídí přiměřeně ustanoveními občanského zákoníku o příkazu, ledaže ze smlouvy o výkonu funkce, byla-li uzavřena, nebo ze zákona plyne něco jiného; ustanovení občanského zákoníku o správě cizího majetku se v tomto případě nepoužijí.

Podle § 2430 občanského zákoníku obecně platí, že příkazní smlouvou se příkazník zavazuje obstarat záležitost příkazce. Podle § 2444 občanského zákoníku se ustanovení o příkazu použijí přiměřeně i na případy, kdy má někdo podle smlouvy nebo podle jiných ustanovení zákona povinnost zařídit záležitost na účet jiného.

Z ustanovení § 59 odst. 1 zákona o obchodních korporacích vyplývá jednak to, že smlouva o výkonu funkce nemusí být vždy nezbytně uzavřena, ale také to, že k uzavření smlouvy o výkonu funkce mohou strany použít jako předlohu i jiný smluvní typ než smlouvu o příkazu. Není přitom vyloučeno ani přiměřené použití zákoníku práce. To však neznamená, že by na výkon funkce voleného orgánu obchodní korporace mohla být uzavřena pracovní smlouva, neboť smlouva o výkonu funkce v žádném případě nemůže zakládat pracovněprávní vztah (důvodem je zejména skutečnost, že členové statutárních a kontrolních orgánů obchodních korporací nevykonávají činnosti spadající do výkonu těchto funkcí ve vztahu nadřízenosti a podřízenosti podle pokynů obchodní korporace, naopak z titulu své funkce sami řídí nebo kontrolují činnost obchodní korporace).

Podle judikatury (viz např. rozhodnutí Nejvyššího soudu ze dne 11. 4. 2018 sp. zn. Cdo 4831/2017) může být mezi obchodní korporací a členem jejího voleného orgánu ujednáno podřízení smlouvy o výkonu funkce zákonu č. 262/2006 Sb., zákoník práce, (dále jen „zákoník práce“), avšak ani v tomto případě není výkon funkce voleného orgánu obchodní korporace výkonem závislé práce ve smyslu § 2 zákoníku práce a nejedná se o smlouvu zakládající pracovněprávní vztah a nelze se v něm odchýlit od kogentních ustanovení zákona o obchodních korporacích, např. pokud jde o důsledky porušení povinnosti člena voleného orgánu obchodní korporace jednat při výkonu funkce s péčí řádného hospodáře.

Podle § 59 odst. 2 zákona o obchodních korporacích musí být smlouva o výkonu funkce v kapitálové společnosti (tj. ve společnosti s ručením omezeným a v akciové společnosti) sjednaná písemně a musí být schválena nejvyšším orgánem společnosti (tj. valnou hromadou); bez tohoto schválení nemůže smlouva o výkonu funkce nabýt účinnosti.

Působnost nejvyššího orgánu v jednočlenné společnosti vykonává její jediný společník.

Smlouva o výkonu funkce nabývá účinnosti dnem jejího uzavření, nebo dnem vzniku funkce, podle toho, který z těchto dnů nastal později, pokud nejvyšší orgán společnosti nerozhodne jinak.

V § 59 odst. 5 zákona o obchodních korporacích je stanoveno, že v případě rozporu mezi smlouvou o výkonu funkce a společenskou smlouvou se použijí ujednání společenské smlouvy; pokud ale byla smlouva o výkonu funkce schválena alespoň dvoutřetinovou většinou vyžadovanou pro změnu společenské smlouvy, použijí se ujednání ve smlouvě o výkonu funkce. Smlouva o výkonu funkce člena představenstva akciové společnosti, který byl do této funkce zvolen dozorčí radou, se podle § 438 odst. 3 zákona o obchodních korporacích může odchýlit od stanov jen za podmínek v nich určených.

Obvyklou součástí smlouvy o výkonu funkce je sjednání odměny za výkon funkce včetně určení její výše nebo způsobu jejího výpočtu a podoby, případně i dalších peněžních nebo nepeněžních plnění poskytovaných obchodní korporací v souvislosti s výkonem funkce, např. poskytování cestovních náhrad, poskytnutí služebního vozidla nebo služebního telefonu, poskytování různých „zaměstnaneckých“ výhod.

Od účinnosti zákona o obchodních korporacích (tj. od 1. 1. 2014) již členům orgánů obchodních korporací nevyplývá nárok na odměnu za výkon funkce ze zákona, ale pouze ze sjednané smlouvy o výkonu funkce schválené nejvyšším orgánem obchodní korporace. To platí i pro případná další plnění poskytovaná členům orgánů obchodních korporací v souvislosti s výkonem funkce.  

Podle § 60 zákona o obchodních korporacích musí smlouva o výkonu funkce ve společnosti s ručením omezeným a v akciové společnosti obsahovat tyto údaje o odměňování:

1. vymezení všech složek odměn, které náleží nebo mohou náležet členovi voleného orgánu, včetně případného věcného plnění, úhrad do systému penzijního připojištění nebo dalšího plnění,
2. určení výše odměny nebo způsobu jejího výpočtu a její podoby (obvykle je odměna stanovena pevnou částkou za kalendářní měsíc výkonu funkce, ale lze ji stanovit i jinak, např. ve vazbě na zisk dosažený obchodní korporací za vymezené období),
3. určení pravidel pro výplatu zvláštních odměn a podílu na zisku pro člena voleného orgánu, pokud mohou být přiznány (podle § 34 odst. 1 zákona o obchodních korporacích může být podíl na zisku obchodní korporace přiznán jiné osobě než společníkovi, jen pokud tak určí společenská smlouva), a
4. údaje o výhodách nebo odměnách člena voleného orgánu spočívajících v převodu účastnických cenných papírů nebo v umožnění jejich nabytí členem voleného orgánu a osobou jemu blízkou, má-li být odměna poskytnuta v této podobě.

Odměny členů volených orgánů obchodních korporací poskytované na základě schválené smlouvy o výkonu funkce se považují za příjmy ze závislé činnosti podle § 6 odst. 1 písm. c) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, (dále jen „zákon o daních z příjmů“). Z toho vyplývá, že člen voleného orgánu obchodní korporace, kterému je podle řádně sjednané a schválené smlouvy o výkonu funkce poskytována za výkon funkce odměna, je pro účely uvedeného zákona označován jako „zaměstnanec“. To znamená, že u odměn za výkon funkce poskytovaných na základě smlouvy o výkonu funkce se uplatňuje stejný daňový režim jako u příjmů zaměstnanců, kteří jsou s obchodní korporací v pracovněprávním vztahu. Obdobně to platí i pro další plnění poskytovaná členům volených orgánů obchodních korporací podle smlouvy o výkonu funkce, např. cestovní náhrady, zaměstnanecké benefity.

Podle § 61 odst. 1 zákona o obchodních korporacích lze jiné plnění ve prospěch osoby, která je členem voleného orgánu obchodní korporace, než na které plyne právo z právního předpisu, ze smlouvy o výkonu funkce schválené podle § 59 odst. 2 zákona o obchodních korporacích nebo z vnitřního předpisu schváleného orgánem obchodní korporace, do jehož působnosti náleží schvalování smlouvy o výkonu funkce, poskytnout pouze se souhlasem toho, kdo schvaluje smlouvu o výkonu funkce, a s vyjádřením kontrolního orgánu (pokud byl zřízen).

Podle § 61 odst. 2 zákona o obchodních korporacích se plnění podle smlouvy o výkonu funkce nebo podle odstavce 1 neposkytne, pokud výkon funkce zřejmě přispěl k nepříznivému hospodářskému výsledku obchodní korporace, ledaže ten, kdo schválil smlouvu o výkonu funkce, rozhodne jinak.

Bezplatný výkon funkce

Zákon o obchodních korporacích umožňuje i bezplatný výkon funkce člena voleného orgánu obchodní korporace. Není-li ve smlouvě o výkonu funkce sjednáno odměňování v souladu se zákonem o obchodních korporacích, platí podle § 59 odst. 3 tohoto zákona, že výkon funkce je bezplatný.

Podle § 59 odst. 4 zákona o obchodních korporacích se ustanovení o bezplatném výkonu funkce podle odstavce 3 nepoužije, pokud:

• smlouva o výkonu funkce nebo v ní obsažené ujednání o odměně jsou neplatné z důvodu na straně kapitálové společnosti nebo
• smlouva o výkonu funkce není uzavřena z důvodu překážek na straně kapitálové společnosti nebo z důvodu vyšší moci či jiné překážky vzniklé nezávisle na vůli člena voleného orgánu kapitálové společnosti anebo
• nejvyšší orgán obchodní korporace smlouvu o výkonu funkce neschválí bez zbytečného odkladu.

V uvedených případech se odměna za výkon funkce určuje jako odměna obvyklá v době uzavření smlouvy nebo, nebyla-li smlouva uzavřena, jako odměna obvyklá v době vzniku funkce za činnost obdobnou činnosti, kterou člen voleného orgánu vykonával.

Bezplatný výkon funkce voleného orgánu obchodní korporace vyžaduje ve vymezených případech i § 303 odst. 3 zákoníku práce, podle kterého zaměstnanci uvedení v odstavci 1 (např. zaměstnanci ve správních úřadech, zaměstnanci v Policii České republiky nebo v obecní či městské policii, zaměstnanci územních samosprávných celků zařazení do obecního nebo městského anebo krajského úřadu, zaměstnanci v chráněných krajinných oblastech a národních parcích) nesmějí být členy řídících nebo kontrolních orgánů právnických osob provozujících podnikatelskou činnost; to neplatí, pokud do takového orgánu byli vysláni zaměstnavatelem, u něhož jsou zaměstnáni, a v souvislosti s tímto členstvím nepobírají odměnu od příslušné právnické osoby provozující podnikatelskou činnost.

Pro zaúčtování odměn poskytovaných členům volených orgánů obchodních korporací podle smlouvy o výkonu funkce se běžně používá příslušný účet v účtové skupině 52 – Osobní náklady, která je podle bodu 3.4. Českého účetního standardu pro podnikatele č. 019 určena pro zaúčtování veškerých požitků zaměstnanců včetně příjmů společníků obchodní korporace ze závislé činnosti.

Odměna za výkon funkce člena voleného orgánu obchodní korporace je daňově uznatelným nákladem podle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů.

Cestovní náhrady a zaměstnanecké benefity poskytované členům volených orgánů obchodních korporací podle smlouvy o výkonu funkce se účtují obdobně jako u zaměstnanců v pracovním poměru a platí pro ně stejný daňový režim.

V § 25 odst. 1 písm. d) zákona o daních z příjmů je stanoveno, že za výdaje (náklady) vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů pro daňové účely nelze uznat pojistné hrazené za člena statutárního orgánu a dalšího orgánu právnické osoby a za jednatele společnosti s ručením omezeným z titulu odpovědnosti za škodu způsobenou společnosti při výkonu funkce; přitom nezáleží na tom, jestli jde o nárok člena orgánu podle jeho smlouvy o výkonu funkce. Platby obchodní korporace za pojištění odpovědnosti člena jeho statutárního nebo kontrolního orgánu jsou předmětem daně z příjmů ze závislé činnosti a podléhají standardnímu zdanění příjmů ze závislé činnosti i odvodům sociálního a zdravotního pojištění. A to v okamžiku úhrady pojistného za člena orgánu, která se zahrne do jeho zdanitelných příjmů za daný měsíc. Jedná se totiž o plnění prováděné zaměstnavatelem za zaměstnance ve smyslu § 6 odst. 3 zákona o daních z příjmů. Obdobně se postupuje také v případě, kdy obchodní korporace hradí za člena svého statutárního nebo kontrolního orgánu rizikové životní pojištění (např. kryjící jeho úraz nebo nemoc); také v tomto případě je zdanitelným příjmem člena statutárního nebo kontrolního orgánu pojistné zaplacené za něj obchodní korporací za příslušný kalendářní měsíc.

V případě porušení povinnosti péče řádného hospodáře se člen statutárního orgánu obchodní korporace (tj. jednatel s. r. o. nebo člen představenstva či správní rady a. s.) může dostat i do situace, kdy bude povinen vydat plnění přijaté ze smlouvy o výkonu funkce. To se podle § 66 odst. 1 zákona o obchodních korporacích týká člena statutárního orgánu, který porušením svých povinností při výkonu funkce (zejména povinnosti jednat s péčí řádného hospodáře) přispěl k úpadku obchodní korporace. Tomuto členu statutárního orgánu může insolvenční soud na návrh insolvenčního správce uložit tyto zvláštní povinnosti při úpadku obchodní korporace:

1. vydat do majetkové podstaty prospěch získaný ze smlouvy o výkonu funkce, jakož i případný jiný prospěch, který od obchodní korporace obdržel, a to až za období 2 let zpět před zahájením insolvenčního řízení, jedná-li se o insolvenční řízení zahájené na návrh jiné osoby než dlužníka; není-li vydání prospěchu možné, nahradí jej člen statutárního orgánu v penězích, a
2. pokud byl na majetek obchodní korporace prohlášen konkurs, může soud také rozhodnout, že tento člen je povinen poskytnout do majetkové podstaty plnění až do výše rozdílu mezi souhrnem dluhů a hodnotou majetku obchodní korporace; při určení výše plnění insolvenční soud přihlédne zejména k tomu, jakou měrou přispělo porušení povinnosti k nedostatečné výši majetkové podstaty.