Judikatura

Uvedené závěry jsou přitom zcela aplikovatelné i v nyní projednávané věci. Lze je shrnout tak, že i v případě, kdy jde o daň z příjmů právnických osob a související daňově účinné náklady, je třeba trvat na tom, aby daňový subjekt prokázal vynaložení výdaje jednoznačným způsobem, uvedl a dokázal okolnosti tohoto výdaje, a to včetně prokázání, který subjekt byl dodavatelem plnění, za které daňový subjekt poskytl úhradu, kterou uplatňuje jako daňově účinný náklad, přičemž může jít o dodavatelský subjekt odlišný od subjektu uvedeného na předložených dokladech. Daňovému subjektu musí být v takovém případě dána možnost odstranit rozpory v jeho tvrzeních, případně tato tvrzení upravit, a předložit či navrhnout za tímto účelem další důkazy.

Stěžovatel zde dostál podmínce vyčerpání opravných prostředků, neboť v zákonem stanovené lhůtě řádně podal odvolání proti platebnímu výměru. Vzhledem k tomu, že odvolací řízení bylo ze zákona zastaveno a bylo tak zamezeno věcnému přezkumu rozhodnutí, stěžovatel neměl možnost jiného řádného opravného prostředku, který by mu zákon umožnil použít, a žaloba ve správním soudnictví musí být za těchto okolností přípustná. Jakákoliv jiná úvaha vede k tomu, že by rozhodnutí správce daně o vyměření daně nebylo věcně přezkoumatelné, což by odporovalo principu přezkumu správních rozhodnutí soudem tak, jak je zakotven v čl. 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod. Ten uvádí, že přezkum správních rozhodnutí lze vyloučit pouze zákonem.

Rozhodnou skutečností se tedy jeví zákonná konstrukce zakládající jako následek provedení přezkumného jednání dle insolvenčního zákona zastavení nalézacího daňového řízení a nabytí právní moci dosud nepravomocného rozhodnutí. Zákon však v žádném ustanovení explicitně nestanoví vyloučení přezkumu takového rozhodnutí soudem, je proto nutno na něj nahlížet jako na rozhodnutí, proti kterému nejsou ze zákona přípustné žádné řádné opravné prostředky, a tedy splňuje podmínku pro přípustnost správní žaloby. V pochybnostech o tom, zda určitý úkon může být předmětem přezkumu či nikoliv, je vždy zapotřebí se přiklonit k závěru, že jej přezkoumat lze (srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 7. 2006, č. j. 2 Afs 207/2005-55, publikovaný pod č. 1472/2008 Sb. NSS).

V souvislosti s nyní nastalou situací tak Nejvyšší správní soud poukazuje na to, že v rámci soudního přezkumu nemá krajský soud možnost zrušit rozhodnutí odvolacího orgánu, neboť to nebylo vydáno. V případě, že se platební výměr ukáže jako nezákonný, nezbude krajskému soudu nic jiného, než jej zrušit. Nalézací daňové řízení pak bude zastaveno.

Stížnost ani žádost o prošetření způsobu vyřízení stížnosti dle § 261 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu, není jiným právním prostředkem ochrany nebo nápravy ve smyslu § 85 s. ř. s., který je nutno před podáním žaloby na ochranu před nezákonným zásahem, pokynem nebo donucením správce daně vyčerpat. Případné podání takové stížnosti nemá vliv na běh subjektivní lhůty pro podání žaloby.

Nejvyšší správní soud podotýká, že důkazní břemeno v ohledu existence dobré víry přitom nemůže spočívat striktně na daňovém subjektu. Daňový subjekt má sice obecnou povinnost prokazovat svá tvrzení, nicméně mezi tato tvrzení nespadá plně problematika povědomosti o účasti na daňovém podvodu. Pokud by tomu totiž tak bylo, jednalo by se v podstatě o nepřípustnou presumpci vědomé účasti daňového subjektu na daňovém podvodu, která by postrádala jakoukoli zákonnou oporu. Předestře-li tedy daňový subjekt věrohodným způsobem takovou verzi reality, jež by hovořila pro existenci jeho dobré víry v neúčast na daňovém podvodu, je dále na správci daně, aby tuto relevantně zpochybnil. Přitom nepostačí pouhá konstatace, že daňový subjekt dobrou víru neprokázal.

Žalobce pouze žádal, aby mu byl přiznán úrok z jedné konkrétní jistiny daňového přeplatku, s jehož vydáním správce daně nezákonně prodléval po dobu přibližně devíti měsíců. Můžeme považovat do jisté míry za nahodilé, že titulem pro vznik této jistiny byl (první) úrok. Ustanovení § 254 daňového řádu stanoví – z hlediska svého účelu – úrok z prodlení, pokud prodlení nastane na straně správce daně. Není pochyb, že v posuzovaném případě správce daně devět měsíců neoprávněně prodléval se zaplacením prvního úroku. Potom však daňový subjekt musí mít nárok na (druhý) úrok, jenž je (jak správně dovozuje i devátý senát městského soudu na str. 12 svého rozsudku) do určité míry paušalizovanou náhradou škody, kterou kvůli prodlení správce daně daňový subjekt utrpěl. Přiznání úroku podle § 254 daňového řádu má tedy svůj nepopiratelný ekonomický účel: nahradit daňovému subjektu „cenu peněz“, s nimiž nemohl disponovat.

V posuzovaném případě by oním soudním řízením nezbytným pro správné stanovení daně mělo být dle stěžovatelky řízení řešící stanovení spotřební daně vedené pod sp. zn. 30 Af 6/2011. Dle § 148 odst. 4 písm. b) daňového řádu se musí jednat o řízení řešící otázku, o níž je příslušný rozhodnout soud. Správu spotřebních daní dle § 1 odst. 3 písm. a) zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, vykonávají orgány celní správy České republiky. Správní soudy rozhodnutí celních orgánů pouze přezkoumávají, protože správní soudnictví je založeno (s výjimkou nečinnostních a zásahových žalob) na kasačním principu. Správní soud nemůže nezákonné správní rozhodnutí měnit ani nahrazovat vlastním rozhodnutím, nýbrž je může pouze zrušit a věc vrátit správnímu orgánu k dalšímu řízení dle § 78 odst. 1 a 4 s. ř. s. (srov. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 24. 3. 2010, č. j. 1 As 8/2010-65). Výjimku v tomto směru představuje právo soudu moderovat trest uložený za správní delikt (viz § 78 odst. 2 s. ř. s.). Posouzení konkrétní otázky správním soudem může mít vliv na stanovení výše daně, avšak pouze v tom důsledku, že soud orgány finanční správy zaváže právním názorem a tyto orgány názor promítnou do následného rozhodnutí. Správní soudy proto nerozhodují o stanovení daně, tudíž nelze přisvědčit námitce stěžovatelky, že soudní přezkum spotřební daně může stavět prekluzivní lhůtu pro stanovení DPH dle § 148 odst. 4 písm. b) daňového řádu, protože se nejedná o otázku, o níž je příslušný rozhodnout soud.

Správce daně je nepochybně povinen znát právní předpisy, na základě kterých daň stanoví. Je-li daňová povinnost ukládána v případě, kdy je aplikováno rovněž unijní právo, je povinen rovněž znát příslušné předpisy Evropské unie.

Efektivním prostředkem ochrany v situaci, kdy byl v daňovém řízení ustanoven znalec (§ 115 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňového řádu), který může daňový subjekt poškodit na ústavně zaručených právech již při výkonu znalecké činnosti a nikoliv pouze jeho výsledkem (§ 77 téhož zákona), je žaloba proti rozhodnutí o nevyloučení znalce dle § 65 odst. 1 s. ř. s. Ustanovení § 70 písm. c) s. ř. s., stanovující kompetenční výluky, se v takovém případě neuplatní.