Prohlášení k dani – údaje o zaměstnavateli druhého poplatníka Na tiskopise Prohlášení poplatníka daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti je na straně 2 požadováno, aby poplatník, který uplatňuje daňové zvýhodnění uvedl i údaje o zaměstnavateli druhého poplatníka, který však daňové zvýhodnění vůbec neuplatňuje, není to nad rámec zákona o daních z příjmů ?
Aktuální dotazy a odpovědi k dani z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti
Jana
Šmídová
Odpověď
Pokud poplatník u plátce daně učiní prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů (dále jen „zákon o daních z příjmů“) a uplatňuje daňové zvýhodnění, pak v souladu s § 38k odst. 4 bodem 3 zákona o daních z příjmů prohlašuje, „, je zřejmé, že plátce daně, u kterého je uplatňováno daňové zvýhodnění musí znát i údaje o druhém zaměstnavateli, aby bylo zřejmé, od kterého zaměstnavatele mu bude předloženo uvedené potvrzení, přičemž není rozhodující, zda druhý z poplatníků daňové zvýhodnění uplatňuje či neuplatňuje. Pro tyto účely byl vydán tiskopis
zda v rámci téže společně hospodařící domácnosti vyživuje tytéž vyživované děti poplatníka i jiný poplatník, zda na ně uplatňuje daňové zvýhodnění a zda je zaměstnán
“. Tato zákonná povinnost je na tiskopise Prohlášení poplatníka daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti uvedena na straně 2 pod písm. c). Skutečnosti pro uplatněný nárok na daňové zvýhodnění musí však poplatník u plátce daně doložit v zákonných lhůtách předepsanými doklady podle § 38l zákona o daních z příjmů. Vzhledem k tomu, že v § 38l odst. 3 pod písm. c) zákona o daních z příjmů je uvedeno, že „jsou-li poplatníci vyživující děti v jedné společně hospodařící domácnosti zaměstnaní, dokládá tuto skutečnost poplatník potvrzením od zaměstnavatele druhého z poplatníků, ve kterém plátce daně uvede, na které děti druhý z poplatníků uplatňuje daňové zvýhodnění a v jaké výši, případně, že nárok na daňové zvýhodnění neuplatňuje“
Potvrzení od zaměstnavatele druhého z poplatníků pro uplatnění nároku na daňové zvýhodnění – tiskopis 25 5556 MFin 5556 – vzor č. 2.
Předložená potvrzení na vzoru č. 1 zůstávají však v platnosti, rozhodně není nutné měnit za vzor č. 2 – pozn. nejedná se o povinný tiskopis, v případě, že druhý poplatník daňové zvýhodnění neuplatňuje, stačí i tzv. zkrácené potvrzení). Vydaná potvrzení mají neomezenou platnost (pokud nedojde ke změně v uváděných skutečnostech) – toto platí i v případě použití nového zjednodušeného vzoru č. 26 Prohlášení poplatníka daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti – tzn. na jedno zdaňovací období, a proto není nutné každoročně vyžadovat od poplatníků nové potvrzení.Prohlášení k dani – elektronický podpis
Na internetových stránkách Finanční správy bylo v roce 2017 zveřejněno Sdělení k tiskopisu Prohlášení k dani. V tomto sdělení se hovoří i o elektronizaci. V letošním roce, jako firma zvažujeme, že přejdeme na celé vedení mzdové agendy v elektronické formě. Lze za učiněné prohlášení poplatníka „tedy podpis“ považovat i biometrický podpis? Můžeme zároveň vydávat i ze mzdového systému potvrzení o zdanitelných příjmech podepsaná elektronicky?
Odpověď
Veškeré informace ve vztahu k učiněnému prohlášení k dani podle § 38k zákona o daních z příjmů a v této souvislosti i s vydaným novým zjednodušeným tiskopisem
Prohlášení poplatníka daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti – vzorem č. 26
, které lze použít i pro „plnou elektronizaci“ mzdové agendy byly ze strany Generálního finančního ředitelství ČR zveřejněny již 19. 10. 2017 na stránkách www.financnisprava.cz (plný text tohoto sdělení byl zveřejněn v FDÚB v čísle 4/2017). K dotazu lze uvést, že od zdaňovacího období 2018 v souladu se změnou § 38k zákona o daních z příjmů a dalších ustanovení, lze na základě vnitřního zabezpečení zaměstnavatele činit prohlášení k dani i elektronicky, přičemž jednou z možností je použití i biometrického podpisu. Zároveň nejenom předepsané doklady, kterými se dokládá požadovaná daňová úleva dle § 38l zákona o daních z příjmů mohou být předkládány poplatníky a uchovávány plátci daně v elektronické podobě, také je možné, aby plátce daně vydával a podepisoval potvrzení o zdanitelných příjmech elektronicky, přičemž se např. může jednat, jak již bylo uvedeno, i o biometrický podpis či plátcem daně může být i použito např. osobní podpisové razítko, využívající vlastnoručního podpisu této osoby (tzv. faksimile podpisu). O elektronicky vydaných potvrzeních má plátce daně v souladu se zveřejněným sdělením vést evidenci.Potvrzení o zdanitelných příjmech – příspěvky na životní pojištění
Při podání daňového přiznání za rok 2017 jsem dokládal příjmy ze závislé činnosti potvrzením od zaměstnavatele a na tomto potvrzení jsem měl vyplněné příspěvky zaměstnavatele na životní pojištění, které jsou od daně osvobozené (řádek 15), i když jsem žádné podmínky životního pojištění neporušil, tzn. neučinil jsem mimořádný výběr, ani jsem smlouvu předčasně neukončil. Samozřejmě tyto částky jsem do svého daňového přiznání neuvedl, avšak správce daně měl pochybnosti o správnosti vyplnění tiskopisu potvrzení.
Odpověď
Ke správnosti vyplnění řádku 15 tiskopisu Potvrzení o zdanitelných příjmech ze závislé činnosti, sražených zálohách na daň a daňovém zvýhodnění – tiskopis 25 5460 MFin 5460 s textem – Příspěvek zaměstnavatele na soukromé životní pojištění podle § 6 odst. 9 písmeno p) bod 3 zákona o daních z příjmů – lze uvést následující: Pokud zaměstnavatel svým zaměstnancům na soukromé životní pojištění podle § 6 odst. 9 písm. p) bodu 3 zákona o daních z příjmů nepřispívá, řádek 15 potvrzení nevyplňuje. Jestliže však zaměstnavatel svým zaměstnancům v příslušném zdaňovacím období, za které je potvrzení vydáno poskytl příspěvky na soukromé životní pojištění a osvobodil je od daně v souladu s § 6 odst. 9 písm. p) bodem 3 zákona o daních z příjmů, pak uvede vždy na řádek 15 celkovou částku, kterou za příslušné zdaňovací období zaměstnanci poskytl a která splňovala podmínky pro osvobození (maximální částka pro osvobození je 50 000 Kč ročně).
Stejným způsobem bude zaměstnavatel postupovat i v dalších letech, a to z důvodu, že
řádek 15 je pouze informativním řádkem pro účely případného porušení podmínek soukromého životního pojištění a zdanění těchto částek ze strany poplatníka
, kdy od roku 2015 zákon o daních z příjmů definuje povinnost poplatníka zdanit poskytnuté osvobozené příspěvky zaměstnavatele na soukromé životní pojištění, a to v případě porušení podmínek pro osvobození dané v § 6 odst. 9 písm. p) bodu 3 ZDP, a to deset let zpětně (poprvé za zdaňovací období 2015). Povinnost podat daňové přiznání z tohoto důvodu je pak uvedena v § 38g odst. 6 zákona o daních z příjmů. Za zdaňovací období, za které z tohoto důvodu vznikne poplatníkovi povinnost podat daňové přiznání, bude součet částek z řádků 15 jednotlivých potvrzení tvořit částku, kterou je poplatník povinen zdanit a uvést v daňovém přiznání do příjmů podle § 6 zákona o daních z příjmů (jedná se o příjem ze závislé činnosti podle § 6 zákona o daních z příjmů, a proto se zdaňuje bez ohledu na výši částek příspěvků).Náhrada za ztrátu výdělku
Obdržel jsem v roce 2018 příjem z titulu náhrady za ztrátu na výdělku, jsem povinen tento příjem zdanit, anebo se jedná o příjem od daně osvobozený?
Odpověď
Podle § 4 odst. 1 písm. d) zákona o daních z příjmů je od daně z příjmů osvobozena přijatá náhrada majetkové nebo nemajetkové újmy, plnění z pojištění majetku, plnění z pojištění odpovědnosti za škodu, plnění z cestovního pojištění;
osvobození se nevztahuje na
:1.
náhradu za ztrátu příjmu,
2.
náhradu za škodu způsobenou na majetku, který byl zahrnut do obchodního majetku pro výkon činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, v době vzniku škody,
3.
náhradu za škodu způsobenou na majetku sloužícím v době vzniku škody k nájmu,
4.
plnění z pojištění odpovědnosti za škodu způsobenou v souvislosti s činností, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, poplatníka,
5.
náhradu za škodu způsobenou poplatníkem v souvislosti s nájmem.
Z výše uvedeného je zřejmé, že osvobození se nevztahuje na náhrady za ztrátu příjmů – přičemž samotný způsob zdanění náhrady za ztrátu příjmu se odvíjí od skutečnosti, zda se jedná o náhradu, která byla vyplacena v souladu se zákonem č. 262/2006 Sb., zákoník práce (dále jen „zákoník práce“), příp. dle zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále jen „občanský zákoník“)
a)
Náhrada za ztrátu příjmu (náhrada za ztrátu na výdělku) vyplacená podle zákoníku práce
včetně úroků z prodlení se považuje za příjem ze závislé činnosti podle § 6 odst. 1 písm. d) zákona o daních z příjmů, a jako takový se celý zdaňoval do konce roku 2017 vždy pouze zálohou na daň podle § 38h zákona o daních z příjmů, ve zdaňovacím období, kdy poplatník předmětnou náhradu obdržel, i když tato náhrada má fakticky charakter doplatků příjmů za uplynulá léta. Přičemž ten kdo tuto náhradu podle zákoníku práce vyplácí (zaměstnavatel, pojišťovna) je vždy u tohoto příjmu v pozici plátce daně ze závislé činnosti se všemi zákonnými povinnostmi. Pro samotný způsob zdanění zálohou na daň je rozhodující pouze skutečnost, zda má poplatník u plátce daně učiněné (podepsané) Prohlášení poplatníka daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti podle § 38k zákona o daních z příjmů či nikoliv. Od zdaňovacího období 2018 pak přichází u tohoto příjmu i možnost případného zdanění daní vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně podle § 6 odst. 4 zákona o daních z příjmů, a to za předpokladu, že poplatník nebude mít u plátce daně učiněné prohlášení k dani a bude se jednat o příjem, který v úhrnné výši nepřesáhne za kalendářní měsíc od jednoho plátce daně částku 2 500 Kč (což je málo pravděpodobné). Zde je nutné připomenout, že pokud bude poplatníkovi vyplacena náhrada za ztrátu na výdělku prostřednictvím pojišťovny (Kooperativa a.s., Česká pojišťovna a.s.) a zdaněna formou zálohy na daň a zároveň bude poplatník zaměstnán (taktéž zdaňován zálohou na daň), pak z tohoto důvodu má povinnost po konci roku vypořádat svou daňovou povinnost v souladu s § 38g odst. 2 zákona o daních z příjmů – tzn. prostřednictvím daňového přiznání, a to z důvodu, že se jedná o souběh příjmů od dvou plátců daně a u obou bylo zdaněno zálohou na daň (a to bez ohledu na výši příjmů). Připomínáme, že v souladu s § 38k odst. 6 zákona o daních z příjmů může mít poplatník ke stejné části zdaňovacího období učiněné prohlášení k dani pouze u jednoho plátce daně, tzn. je předpoklad, že tak učinil u plátce daně, u kterého je zaměstnán (upřesněno viz Pokyn D-22 k § 38k odst. 6 zákona o daních z příjmů).b)
Náhrada za ztrátu příjmu vyplacená podle občanského zákoníku
– je příjmem poplatníka podle § 10 zákona o daních z příjmů, a to ve zdaňovacím období, kdy tuto náhradu poplatník obdržel, přičemž úroky z prodlení jsou příjmem podle § 8 zákona o daních z příjmů. Povinnost tyto příjmy zdanit [oproti situaci uvedené pod písmenem a)] má přímo poplatník, který tuto náhradu či úrok z prodlení obdržel, a to prostřednictvím daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Pokud by taková to náhrada plynula poplatníkovi od pojišťovny a poplatník je pouze zaměstnán a má u svého zaměstnavatele učiněné prohlášení k dani podle § 38k zákona o daních z příjmů, pak povinnost tohoto poplatníka vypořádat svou daňovou povinnost prostřednictvím daňové přiznání je pouze v případě, že výše jeho jiných příjmů podle § 7 až § 10 zákona o daních z příjmů přesáhne za příslušné zdaňovací období částku ve výši 6 000 Kč.Sleva na dani – společník s přiznanou invaliditou
Je možné aplikovat § 35 zákona o daních z příjmů i v případě společníků s. r. o. s přiznanou invaliditou?
Odpověď
Podle § 6 odst. 2 zákona o daních z příjmů poplatník s příjmy ze závislé činnosti je pro účely zdanění těchto příjmů označen jako „zaměstnanec“ (tzn. i společník s. r. o.), plátce příjmu jako „zaměstnavatel“.
V souladu s rozhodnutím Ústavního soudu ČR I. ÚS 4664/12 ze dne 3. 4. 2014 se v § 35 odst. 2 zákona o daních z příjmů okruh těchto „zaměstnanců“ pro účely slevy na dani podle § 35 odst. 1 zákona o daních z příjmů svým výslovným zákonným zněním zužuje. V rozsudku Ústavního soudu ČR je mj. uvedeno, že legislativní zkratka „zaměstnanec“ se nepoužije pro účely výpočtu slevy na dani, což podporuje samotný text § 35 odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů, ve kterém je sleva na dani vázána na zaměstnávání zaměstnanců se zdravotním postižením. Jakkoliv se v souladu s legislativní zkratkou zakotvenou v § 6 odst. 2 uvedeného zákona považují pro účely zdanění jejich příjmů za zaměstnance i členové orgánu právnické osoby, nelze aprobovat výklad, dle kterého by se v souvislosti s výkonem funkce těchto osob hovořilo o jejich zaměstnávání. Ke stejnému závěru již dříve dospěl ve svém rozsudku i Krajský soud v Ostravě ze dne 27. 2. 2012, čj. 22 Af 5/2010-57. Z výše uvedeného vyplývá, že § 35 zákona o daních z příjmů na společníka s. r. o. s přiznanou invaliditou
aplikovat nelze
.Příspěvek na zdravotní masáže a nákup knih
Od roku 2018 bylo aktualizováno ustanovení § 6 odst. 9 písm. d) zákona o daních z příjmů ve vztahu k příjmům od daně osvobozených na straně zaměstnance. Za jakých podmínek lze podle bodu 1 tohoto ustanovení poskytovat zaměstnancům od daně osvobozený příspěvek na zdravotní masáže a příspěvek na nákup knih?
Odpověď
a)
Masáže:
S účinností od zdaňovacího období 2018 bylo zákonem č. 170/2017 Sb., kterým se mění některé zákony v oblastí daní, změněn i zákon o daních z příjmů a bylo novelizováno (upřesněno) ustanovení § 6 odst. 9 písm. d) bodu 1 zákona o daních z příjmů. Ve zdaňovacím období 2018 jsou mj. od daně z příjmů fyzických osob osvobozena nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnanci nebo jeho rodinnému příslušníkovi z fondu kulturních a sociálních potřeb, ze sociálního fondu, ze zisku po jeho zdanění anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů ve formě pořízení zboží nebo služeb zdravotního, léčebného, hygienického a obdobného charakteru od zdravotnických zařízení, pořízení zdravotnických prostředků na lékařský předpis.
To znamená, že v novelizovaném ustanovení pod bodem 1 se již mj. nehovoří přímo o použití zdravotnických zařízení, ale o službách, které tato zdravotnická zařízení poskytují. Zákon o daních z příjmů však institut zdravotní služby ani pojem zdravotnické zařízení samostatně nedefinuje. Z tohoto důvodu, je vhodné použít ustanovení zákona č. 372/2011 Sb., o zdravotních službách a podmínkách jejich poskytování (dále jen „zákon o zdravotních službách“), který upravuje zdravotní služby a podmínky jejich poskytování. Podle § 4 odst. 1 zákona o zdravotních službách se zdravotnickým zařízením rozumí prostory určené pro poskytování zdravotních služeb. Tyto prostory pak slouží poskytovateli zdravotních služeb definovaných v § 2 zákona o zdravotních službách. Nepeněžní plnění na zdravotní masáže podle aktualizovaného znění bodu 1. poskytnuté zaměstnavatelem zaměstnanci je tedy na straně zaměstnance osvobozeno pouze za předpokladu, že poskytovatel této služby buď zdravotního, ale i léčebného, hygienického a obdobného charakteru je v souladu s § 74 až 75 zákona o zdravotních službách registrován v Národním registru poskytovatelů zdravotních služeb. Za předpokladu, že nejsou splněny podmínky pro osvobození masáže zdravotního nebo léčebného charakteru, pak na straně zaměstnance, který tuto službu využil se jedná o nepeněžní příjem, který se zdaňuje podle § 6 odst. 1 písm. d) zákona o daních z příjmů. Přičemž výše nepeněžního příjmu se zúčtuje spolu se mzdou za příslušný kalendářní měsíc zdaňovacího období, kdy zaměstnanec plnění čerpal (za předpokladu, že je tato skutečnost známa), popřípadě, pokud není možné tuto skutečnost zjistit, se pak jedná o kalendářní měsíc, ve kterém bylo nepeněžní plnění poskytnuto. Pozor, pokud by byl příspěvek na masáže zaměstnanci poskytnut přímo v peněžní formě, pak je vždy zdanitelným příjmem zaměstnance, a to v kalendářním měsíci poskytnutí. Toto platí i pro případy, kdyby si zaměstnanec např. poukaz na zdravotní a léčebné masáže zakoupil sám a zaměstnavatel by mu následně poskytl na tuto službu finanční příspěvek.
Není však ani vyloučeno, že poplatník obdrží od zaměstnavatele nepeněžní příspěvek, který bude od daně osvobozen např. formou „poukázky“ za účelem použití sportovního zařízení podle § 6 odst. 9 písm. d) bodu 2 zákona o daních z příjmů, a v rámci tohoto zařízení bude poskytnuta i sportovní, nebo relaxační masáž a podobně – zde se praxe oproti roku 2017 nezměnila.
b)
Příspěvek na nákup tištěných knih:
Uvedeným zákonem pod písmenem a) dále došlo k rozšíření množiny osvobozených příjmů uvedených v § 6 odst. 9 písm. d) o nový bod č. 4 zákona o daních z příjmů, tj. rozšíření nepeněžního plnění
o možnost poskytnutí příspěvku na tištěné knihy, včetně obrázkových knih pro děti, mimo knih, ve kterých reklama přesahuje 50 % plochy
. Výše uvedené nepeněžní plnění bude na straně zaměstnance od daně osvobozeno v případech, kdy:–
zaměstnavatel poskytne zaměstnanci poukázky (ať již v listinné či elektronické podobě), které bude možné v příslušných knihkupectvích vyměnit za tištěné knihy,
–
zaměstnavatel zajistí u prodejce knih pro zaměstnance možnost výběru knih s tím, že faktura za tyto knihy bude vystavena prodejcem knih přímo zaměstnavateli,
–
zaměstnavatel poskytne zaměstnanci přímo tištěné knihy (tj. zaměstnavatel nakoupí knihy sám). Zde se vychází ze skutečnosti, že uvedený příspěvek poskytl zaměstnavatel při nákupu předmětné knihy.
Přičemž výše uvedené je možné aplikovat i v situaci, kdy zaměstnavatel nehradí celou hodnotu knihy a zaměstnanec se na její úhradě částečně podílí. Samotné prokázání splnění zákonných podmínek pro osvobození příjmu je však vždy plně na straně zaměstnavatele. Pokud nebudou splněny výše uvedené podmínky zákona o daních z příjmů, nebude se na straně zaměstnance jednat o nepeněžní plnění, které je od daně osvobozené – jednalo by se např. o případ, kdy zaměstnanec uhradí cenu knihy sám, a následně požaduje od zaměstnavatele příspěvek na tuto knihu na základě předloženého dokladu o koupi knihy. V uvedeném případě se pak částka poskytnutá zaměstnavatelem stává příjmem zaměstnance podle § 6 odst. 1 písm. d) zákona o daních z příjmů, který se zdaňuje spolu se mzdou. Výše uvedený příspěvek na nákup knih – viz zápis z jednání Koordinačního výboru s Komorou daňových poradců ČR ze dne 24. 1. 2018 – příspěvek č.
515/24.01.18
.Dohoda o narovnání dle občanského zákoníku – dlužná mzda
Bývalý zaměstnavatel mi neposkytl (nepřiznal) některé složky mzdy za odvedenou práci v souladu se zákoníkem práce, ani na základě mých urgencí a na mou žádost o dorovnání dlužné mzdy nereagoval. Z tohoto důvodu jsem uvažoval, že nárok budu řešit soudní cestou. Se zaměstnavatelem jsem se následně dohodl, že uzavřeme dohodu o narovnání. Znamená to, že dlužná částka – mzda, bude v uzavřené dohodě uvedena v hrubé výši?
Odpověď
Zřejmě je míněna dohoda o narovnání podle § 1903 a následujících zákona č. 89/2012 Sb., občanského zákoníku v platném znění. Pokud jsou obsahem uzavřené dohody vypořádávány mzdové nároky podle zákoníku práce, je zažitou personální
praxí
, že pokud není ujednáno v uzavřené dohodě o narovnání výslovně jinak (tzn. sjednán přímo čistý příjem), považuje se sjednaná/určená částka mzdy (náhrada mzdy) za mzdu hrubou
, tj. mzdu, ze které ještě před jejím vyplacením zaměstnanci budou vypočteny a provedeny zákonné odvody. Touto problematikou se zabýval i Nejvyšší soud ČR, který ve svém rozhodnutí ze dne 9. 11. 2017 publikovaném pod sp. zn. 21 Cdo 2640/2017, řešil obdobnou problematiku a vycházel z toho, že narovnání se v pracovněprávních vztazích řídí občanským zákoníkem (s ohledem na princip subsidiarity) – nicméně i tak pro posouzení věci samotné platí, že klíčové je, co bylo předmětem narovnání
. V tomto směru soud uvedl, že se jednalo o pracovněprávní mzdový nárok zaměstnance
, a jako takový, jak je výše uvedeno, podléhá jako zdanitelný příjem ze závislé činnosti zákonným odvodům (srážkám na daň z příjmů fyzických osob i příp. odvodům na pojistné na sociální a zdravotní pojištění).Daň vybíraná srážkou – daňový nerezident
V § 22 zákona o daních z příjmů jsou dva druhy příjmů ze závislé činnosti, ze kterých se u daňových nerezidentů vybírá daň srážkou ze samostatného základu daně sazbou podle § 36 zákona o daních z příjmů, a to bez ohledu na skutečnost, zda poplatníci u plátce daně učinili/neučinili (podepsali/nepodepsali) prohlášení k dani. Jak v těchto případech postupovat ve vztahu k § 6 odst. 4 zákona o daních z příjmů?
Odpověď
V souvislosti s výše uvedeným dotazem je vhodné citovat znění § 6 odst. 4 zákona o daních z příjmů, které je účinné od 1. 1. 2018 a které se poprvé použilo pro příjmy za leden 2018.
Podle § 6 odst. 4 zákona o daních z příjmů:
„příjmy zúčtované nebo vyplacené plátcem daně jsou po zvýšení podle odst. 12 samostatným základem daně pro zdanění daní vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně, pokud zaměstnanec u tohoto plátce daně neučinil prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, 5 nebo 7 anebo nevyužije-li postup podle § 36 odst. 7 nebo 8 a
jedná-li se o příjmy podle odstavce 1
a) plynoucí na základě dohody o provedení práce, jejichž úhrnná výše u téhož plátce daně nepřesáhne za kalendářní měsíc částku 10 000 Kč, nebo
b)
v úhrnné
výši nepřesahující u téhož plátce daně za kalendářní měsíc částku 2 500 Kč.“V § 6 odst. 4 zákona o daních z příjmů jsou stanoveny podmínky pro vznik dvou samostatných základů daně na sobě zcela nezávislých [pod písmenem a) pro příjmy z dohody o provedení práce s úhrnným limitem ve výši 10 000 Kč a pod písmenem b) pro „ostatní“ příjmy ze závislé činnosti s úhrnným limitem ve výši 2 500 Kč], a to včetně samostatného zaokrouhlování obou základů daně resp. vypočtené daně. Z výkladu k novému znění § 6 odst. 4 zákona o daních z příjmů tak vyplývá, že u poplatníků s
neučiněným prohlášením k dani
podle § 38k zákona o daních z příjmů se oba limity posuzují samostatně s tím, že tyto limity nelze navzájem kompenzovat a vznik jednoho samostatného základu daně nevylučuje vznik druhého samostatného základu daně, přičemž ve vztahu k limitu pod písm. b) pro posouzení úhrnné výše příjmů se nikdy nepřihlíží k příjmům plynoucím na základě dohody o provedení práce
.Pokud poplatník s příjmy ze závislé činnosti bude nerezident ČR bez učiněného prohlášení k dani podle § 38k zákona o daních z příjmů, kterému bude plynout
odměna člena orgánu právnické osoby souběžně s jiným příjmem ze závislé činnosti (např. z dohody o pracovní činnosti)
, bude nutné pro stanovení daňového režimu u příjmu uvedeného pod písm. b) – oba příjmy sečíst, a to bez ohledu na skutečnost, že při samotném zdanění odměny člena orgánu právnické osoby nerezidenta ČR bude v souladu s § 22 odst. 1 písm. g) bodem 6 zákona o daních z příjmů vždy srážena daň vybíraná srážkou podle zvláštní sazby daně podle § 36 odst. 1 písm. a) nebo c) zákona o daních z příjmů
a není ani rozhodující, zda se jedná o poplatníka, který učinil nebo neučinil u plátce daně prohlášení k dani. Například bude-li poplatníkovi – nerezidentovi ČR plynout od téhož plátce daně odměna člena orgánu právnické osoby např. ve výši 1 000 Kč za kalendářní měsíc a souběžně i další příjem např. na základě dohody o pracovní činnosti ve výši 2 000 Kč měsíčně bez učiněného prohlášení k dani podle § 38k zákona o daních z příjmů, nebude možné v uvedeném případě na příjem z dohody o pracovní činnosti již aplikovat daň vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně, a to z důvodu, že v úhrnu jeho příjmy ze závislé činnosti podle § 6 odst. 1 zákona o daních z příjmů přesáhly částku ve výši 2 500 Kč, tzn. limit uvedený v § 6 odst. 4 písm. b). To znamená, že z odměny člena orgánu právnické osoby ve výši 1 000 Kč bude sražena vždy daň vybíraná srážkou podle zvláštní sazby daně
a v uvedeném případě bude příjem z dohody o pracovní činnosti ve výši 2 000 Kč zdaněn zálohou na daň podle § 38h zákona o daních z příjmů.Tato informace ve vztahu k výkladu způsobu zdanění odměn člena orgánu právnické osoby (včetně příjmů jednatele) nerezidentů ČR podle § 22 odst. 1 písm. g) bodu 6 zákona o daních z příjmů byla součástí Sdělení pro plátce daně ze závislé činnosti a tvůrce mzdových programů k § 6 odst. 4 zákona o daních z příjmů, které bylo zveřejněno dne 3. 11. 2017 na internetových stránkách Finanční správy ČR. Uvedená situace ve Sdělení je popsána pro souběh příjmů ze závislé činnosti u jednoho plátce daně. Pokud však se bude jednat o případ, kdy nerezident ČR bude mít příjem pouze z titulu odměny člena orgánu právnické osoby a žádný jiný příjem ze závislé činnosti mu nebude dále plynout, pak vlastně k aplikaci § 6 odst. 4 zákona o daních z příjmů vůbec nedojde, neboť bez ohledu na její výši, bude odměna člena orgánu právnické osoby, tak jako do konce roku 2017, zdaňována daní vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně podle § 36 odst. 1 písm. a) a c) zákona o daních z příjmů. Uvedené ustanovení § 36 odst. 1 písm. a) a c) zákona o daních z příjmů je samozřejmě použito i v případě odměny člena orgánu právnické osoby – nerezidenta ČR, pokud by došlo k souběhu příjmů plynoucích ze závislé činnosti u jednoho plátce daně, jak je uvedeno ve sdělení.
Další druh příjmů plynoucí podle § 22 odst. 1 písm. f) bod 2 zákona o daních z příjmů tj. z osobně vykonávané činnosti na území České republiky
nebo zde zhodnocované veřejně vystupujícího umělce, sportovce, artisty a spoluúčinkujících osob, bez ohledu na to, komu tyto příjmy plynou a z jakého právního vztahu, lze uvést, že pokud jsou tyto příjmy vypláceny prostřednictvím plátce daně, který je v souladu s § 6 odst. 2 zákona prohlášen za zaměstnavatele (bez ohledu na poplatníkem učiněné prohlášení k dani podle § 38k zákona o daních z příjmů), pak se jedná taktéž o příjem, který je zdaněn podle § 36 odst. 1 písm. a) a c) zákona o daních z příjmů, a to bez ohledu na skutečnost, zda tento příjem z osobně vykonávané činnosti plyne na základě uzavřených dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr, jako je dohoda o provedení práce [§ 6 odst. 4 písm. a) zákona o daních z příjmů] či případně se bude jednat o ostatní příjem spadající pod § 6 odst. 4 písm. b) zákona o daních z příjmů plynoucí z prací konaných mimo pracovní poměr tj. např. z dohody o pracovní činnosti, ale i příjem který plyne poplatníkovi na základě pracovního poměru. Avšak ani zde není „čistě teoreticky“ vyloučeno, že tomuto poplatníkovi – nerezidentovi ČR bude souběžně plynout i jiný příjem ze závislé činnosti, který nebude spadat pod režim § 22 odst. 1 písm. f) bod 2 zákona o daních z příjmů a poplatník u plátce daně neučiní prohlášení k dani podle § 38k zákona o daních z příjmů. To znamená, že v tomto případě se použije posouzení podle § 6 odst. 4 zákona o daních z příjmů obdobně, jak je uvedeno u souběhu příjmů uvedených ve sdělení ve vztahu k odměnám člena orgánu právnické osoby a ostatních příjmů plynoucích poplatníkovi nerezidentovi ČR.