Výroba lihového vybraného výrobku ponovu – barmani pozor na
výrobu!
Ivo
Šulc
Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu České republiky ze dne 19. října 2010, čj.
8 Afs 2/2010-69
K předpisům:
-
k
§ 3 písm. s) zákona č.
353/2003 Sb., o spotřebních
daních
-
k
§ 67 zákona č.
353/2003 Sb., o spotřebních
daních
-
k
§ 4 odst. 1 písm. c) zákona č.
353/2003 Sb., o spotřebních
daních
-
k
§ 2 odst. 1 písm. a) zákona č.
61/1997 Sb., o lihu
Ze všech uvedených skutečností a výkladů vyplývá, že proces, při
kterém stěžovatel využíval nakoupený líh, byl výrobou ve smyslu § 3 písm. s) zákona o spotřebních
daních, při které vznikly nové vybrané výrobky ve smyslu § 67 odst. 1 téhož zákona.
Popis onoho procesu: Výrobek, který stěžovatel nakoupil od lihovaru,
obsahoval 96,5 % etanolu (jak vyplývá z faktur vystavených lihovarem). Postupem, který doložil výše
zmíněnou podnikovou normou, a jež spočívala, zjednodušeně řečeno, v naředění lihu destilovanou vodou
a výtažky z bylin, vznikl jiný vybraný výrobek ve smyslu § 67 odst. 1, tj. výrobek který obsahoval
líh v množství větším než 1,2 % objemových etanolu, konkrétně extrakty 30 %, elixíry 43
%.
Uvedený postup je výrobou dle § 3 písm. s) zákona o spotřebních daních, a to
dle bodu 2:
„z vybraného výrobku, který je předmětem daně, vznikne vybraný výrobek, který je
jiným předmětem daně“.
Komentář: Tento rozsudek Nejvyššího správního soudu vnáší do výkladu a
aplikace pojmu „výroba“ obrat o 180°. Význam pojmu „výroba“ není v zákoně č.
353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění
pozdějších předpisů (dále jen „ZSpD“) obsažen od samého počátku. Do poloviny roku 2005 význam tohoto
pojmu v zákoně absentoval. Důležitost významu tohoto pojmu pro účely ZSpD je dána hlavně ovlivněním
daňového dohledu při samotné výrobě vybraného výrobku. Jak již bylo uvedeno výše, právě výrobou
vybraného výrobku vzniká daňová povinnost. Doplnění tohoto významu do ZSpD si vyžádala praxe, která
byla ovlivněna do jisté míry výkladem tohoto pojmu podle „starého“ zákona o spotřebních daních,
který platil do počátku roku 2004, konkrétně do 1. 1. 2004, neboť tam byl význam pojmu „výroba“
zcela odlišný od významu tohoto pojmu, který je využíván v ZSpD od roku 2004. Dříve totiž, před
vyhlášením tohoto ZSpD, bylo zažito, že výroba vybraného výrobku je proces, při kterém tento výrobek
vznikne nebo dozná změn ve své podstatě nebo ve vnější úpravě.
Přitom nemusí dojít ke vzniku úplně nového vybraného výrobku, ale například
k jeho změně vlastností, poměrů obsahujících látek např. smícháním dvou vybraných výrobků apod.
Přitom ne vždy musí dojít ke změně např. v zatřídění vybraného výrobku podle celního sazebníku pod
jiný kód nomenklatury. Pojem výroba a jeho vysvětlení jsou při aplikaci ZSpD velmi důležité. Vybrané
výrobky se mohou vyrábět výhradně, až na výjimky, v podniku na výrobu vybraných výrobků (v daňovém
skladu). Porušení podmínky vyrábět vybrané výrobky v podniku na výrobu vybraných výrobků se ze
zákona považuje za závažné porušení ZSpD se všemi dopady, a to nejen následným zdaněním takto
vyrobeného výrobku, ale i např. oprávněním příslušného živnostenského úřadu zrušit nebo v
odpovídajícím rozsahu pozastavit provozování živnosti, jestliže podnikatel závažným způsobem porušil
nebo porušuje podmínky stanovené rozhodnutím o udělení
koncese
, živnostenským zákonem nebo
zvláštními právními předpisy, a tím je i ZSpD. Z důvodu právní jistoty, a na podkladě směrnice Rady,
která ukládá členským státům přijetí předpisů pro výrobu, byl doplněn význam pojmu výroba do ZSpD.
Odůvodnění tohoto rozsudku se opírá, což je
absurdní
, právě o výklad pojmu
výroba podle, dnes již neplatného zákona o spotřebních daních, který pozbyl platnosti dnem 1. 1.
2004. Na základě tohoto rozsudku dochází k absurdní
situaci, že každý barman, který míchá na baru
alkoholické koktejly, vlastně vyrábí nový lihový výrobek, a protože tak nečiní v daňovém skladu,
musí nejpozději první pracovní den po tomto způsoby výroby nového lihového nápoje podat daňové
přiznání a uhradit spotřební daň. Nejvyšší správní soud se v odůvodnění rozsudku opírá o, cituji:
„Na podporu tohoto závěru lze odkázat i na dřívější judikaturu zdejšího i Ústavního soudu: Např.
v rozsudku z 26. dubna 2007, čj. 5 Afs 96/200658, (v němž soud odkázal na obdobný rozsudek, a to z
24. 6. 2005, čj. 5 Afs 161/2004-66)
[jde o
minerální oleje a zdaňovací období, kdy nebyl v ZSpD upraven pojem výroba - pozn. autora], bylo
uvedeno, že „výrobou je nejen samotný technologický proces vzniku výrobku, při kterém dochází ke
změně jeho vnitřních vlastností, ale též postup, kdy finální produkt je odlišný od produktu
původního jen v důsledku své vnější úpravy“. Obdobně Ústavní soud v nálezu z 27. června 2000, sp.
zn. II. ÚS 157/97, judikoval, že vnější úpravou
výrobku, v jejímž důsledku je finální produkt odlišný od produktu původního, „může být i jeho nové
pojmenování, jež signalizuje jeho nové určení při uspokojování určité potřeby, jež je rozdílné od
určení výrobku původního“. Výrobou ve smyslu zákona o spotřebních daních tak je podle Ústavního
soudu i proces administrativní změny (tedy právně významné nové označení výrobku). Právně
relevantní
administrativní změnou posuzovanou kasačním soudem ve shora uvedeném rozsudku, čj.
5 Afs 161/2004-66, bylo zařazení výrobků pod kód
nomenklatury. Z novější judikatury lze poukázat na rozsudek z 26. června 2009, čj.
9 Afs 88/2008-99, v němž soud rovněž odkázal na
citovaný rozsudek pátého senátu, konkrétně na vyslovený právní názor, že „pokud žalobce nakoupenou
surovinu dále přesíval, třídil, rozvažoval, balil a konečný produkt označil názvem, který
předurčoval jeho účel použití, zhotovoval předmět -výrobek určený k odbytu, tedy vyráběl [šlo o
výrobu tabákových výrobků - pozn. autora].“; k tomu soud dodal, že „v uvedeném případě se sice
jednalo o věc skutkově odlišnou a vztahující se k předchozí právní úpravě (zákonu č.
587/1992 Sb., o spotřebních daních), nicméně
výchozí premisy citovaného rozsudku lze užít i pro nyní projednávanou věc“. Uvedená judikatura
tedy
již také zohlednila, že s účinností k 1. lednu 2004 byl přijat nový zákon o spotřebních daních,
který zrušil zákon č. 587/1992 Sb.; v rozsudku
čj. 5 Afs 96/2009-58 k tomu soud vyslovil, že „v
obou případech (pozn.: v případě zákona č. 587/1992
Sb. a zákona č. 353/2003 Sb., ve znění
od 1. července 2005) je nepochybné, že výrobou se rozumí jak vnější změna v úpravě, tak i změna
nomenklaturního označení“. Citovanou starší judikaturu lze tedy využít i pro výklad zákona č.
353/2003 Sb.“