V článku se zaměříme na zdanění příležitostných příjmů zařazených ke zdanění podle § 10 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů . Ukážeme si, kdy jsou tyto příjmy osvobozené od daně, kdy sice podléhají zdanění podle § 10 ZDP , ale občan (resp. zaměstnanec) nemusí podávat daňové přiznání, a kdy naopak je nutné tyto příležitostné příjmy zdanit v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob a v případě zaměstnance nelze požádat o roční zúčtování daně.
Občan a příležitostné příjmy v příkladech
Ing.
Ivan
Macháček,
je daňovým poradcem
Princip zdanění ostatních příjmů
Ostatními příjmy podle znění § 10 odst. 1 ZDP rozumíme příjmy, při kterých dochází ke zvýšení majetku poplatníka daně z příjmů fyzických osob, pokud nejde o příjmy zdaňované podle § 6 až § 9 ZDP.
Pokud tedy má poplatník daně z příjmů fyzických osob zdanitelné peněžní a nepeněžní příjmy a přitom je nemůže zařadit ani mezi příjmy ze závislé činnosti, ani mezi příjmy ze samostatné činnosti, ani mezi příjmy z kapitálového majetku, resp. příjmy z nájmu, zdaňují se tyto příjmy jako tzv. ostatní příjmy podle § 10 ZDP.
Dílčím základem daně podle § 10 ZDP je vždy příjem snížený o výdaje prokazatelně vynaložené pouze na jeho dosažení. To znamená, že nelze uplatnit výdaje na zajištění a udržení příjmu, jako jsou např. odpisy hmotného majetku, rezervy na opravy hmotného majetku apod. Jsou-li výdaje spojené s jednotlivým druhem příjmu vyšší než příslušný příjem, k tomuto rozdílu se nepřihlíží, přičemž nelze kompenzovat ztrátu z jednoho druhu příjmu se ziskem z druhého druhu příjmu. V rámci jednotlivého druhu příjmu však lze kompenzovat zisk dosažený z jednoho příjmu se ztrátou dosaženou z druhého příjmu.
V pokynu GFŘ D-22 k § 10 odst. 4 ZDP se uvádí, že jednotlivým druhem příjmů se rozumí např. příjem z prodeje nemovitých věcí, příjem z prodeje movitých věcí, příjem z prodeje cenných papírů, příjem z příležitostných činností a příjem z příležitostného nájmu movitých věcí, dále příjmy z převodu účasti na společnosti s ručením omezeným a další druhy podle § 10 odst. 1 ZDP. Pro stanovení toho, zda jsou výdaje na dosažení příjmů spojené s jednotlivým druhem příjmu uvedeným v § 10 odst. 1 ZDP vyšší než příjem, se posuzuje každý jednotlivý druh příjmů samostatně.
Pro příjmy zdaňované podle § 10 ZDP platí další specifika:
-
dílčí základ daně podle § 10 ZDP se nezapočítává do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění;
-
dílčí základ daně podle § 10 ZDP se vyloučí pro účely výpočtu poslední známé daňové povinnosti za účelem stanovení záloh na daň z příjmů podle § 38a odst. 1 ZDP;
Ostatní příjmy zahrnuté pod § 10 odst. 1 písm. a) ZDP
Jde o následující příjmy:
-
příjmy z příležitostných činností nebo z příležitostného nájmu movitých věcí,
-
příjmy ze zemědělské výroby a lesního a vodního hospodářství, které nejsou provozovány podnikatelem,
-
příjmy z provozu výroben elektřiny, ke kterému není vyžadována licence udělovaná Energetickým regulačním úřadem.
Podle znění § 10 odst. 3 písm. a) ZDP se na všechny výše uvedené příjmy zahrnuté pod § 10 odst. 1 písm. a) ZDP vztahuje osvobození příjmů od daně, pokud úhrn těchto příjmů u poplatníka nepřesáhne ve zdaňovacím období 30 000 Kč. Je nutné si uvědomit, že limit 30 000 Kč se vztahuje na výši příjmů, nikoliv na výši dílčího základu daně podle § 10 ZDP. V případě, že příjmy z těchto činností převýší limit 30 000 Kč, dojde ke zdanění celého objemu příjmů (např. 30 001 Kč apod.). Je nutné si uvědomit, že toto osvobození ve výši 30 000 Kč se vztahuje výlučně na příjmy specifikované v § 10 odst. 1 písm. a) ZDP, na žádné jiné příjmy zdaňované jako ostatní příjmy podle § 10 ZDP se toto osvobození od daně z příjmů nevztahuje.
Pokud poplatník má pouze příjmy z příležitostných činností a dalších činností uvedených v § 10 odst. 1 písm. a) ZDP, které nedosáhnou limitu 30 000 Kč a jsou tak od daně z příjmů fyzických osob osvobozeny, nebude podávat daňové přiznání, a to ani v případě, že takové příjmy přesáhnou hranici pro podání daňového přiznání stanovenou v § 38g odst. 3 ZDP ve výši 15 000 Kč. Podle znění § 5 odst. 5 ZDP se do základu daně a podle § 38g odst. 3 ZDP se do daňového přiznání příjmy od daně osvobozené neuvádějí.
V případě, že půjde o poplatníka s příjmy ze závislé činnosti, který je povinen podávat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob a tento poplatník má příjmy z činností podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP, které nedosahují hranice pro osvobození od daně, nebude tyto ostatní příjmy do daňového přiznání zahrnovat. Půjde např. o poplatníka s příjmy ze závislé činnosti, který je povinen z důvodu uplatnění solidárního zvýšení daně podávat daňové přiznání podle § 38g odst. 4 ZDP, nebo o poplatníka s příjmy ze závislé činnosti, který má souběžně příjmy ze závislé činnosti od více plátců.
Blíže k příležitostným příjmům podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP
Příjmem z příležitostných činností rozumíme nahodilý příjem, kterého dosáhne poplatník jednorázově, nikoliv soustavně. Přitom nesmí jít o příjem, který je dosažen v rámci pracovněprávního vztahu (i když by šlo o nahodilý jednorázový příjem) nebo v rámci podnikání. Příkladem příjmu z příležitostných činností může být příjem za sousedskou výpomoc při různých opravách a pracích, za výpomoc v sadu souseda apod. Je nutné si dát pozor na to, aby nešlo o práce, kdy vykonavatel těchto prací se řídí pokyny zadavatele - v tomto případě by se tyto práce blížily výkonu závislé činnosti.
Pod § 10 odst. 1 písm. a) ZDP se zahrnují rovněž příjmy z příležitostného nájmu výlučně movitých věcí nezahrnutých v obchodním majetku poplatníka. V případě, že by poplatník najímal movitou věc zahrnutou v obchodním majetku (např. automobil, traktor, sekačku apod.), byl by tento příjem zdaněn podle § 7 ZDP. V případě dlouhodobého nájmu movitých věcí nezahrnutých v obchodním majetku, bude příjem zdaněn podle § 9 ZDP.
V případě, že by šlo o příležitostný nájem nemovitých věcí nezahrnutých v obchodním majetku poplatníka (např. krátkodobý a jednorázový nájem garáže, chaty a jiné nemovité věci), půjde vždy o zdanění těchto příjmů z nájmu podle § 9 ZDP. Pokud by šlo o příležitostný nájem nemovité věci zahrnuté v obchodním majetku poplatníka, bude příjem z nájmu zdaněn podle § 7 odst. 2 písm. b) ZDP.
Příklad č. 1:
Občan má příjmy ze závislé činnosti a u zaměstnavatele podepsal prohlášení k dani. Vlastní zahrádku a prodejem přebytků ovoce ze zahrady získá v roce 2017 částku 20 800 Kč. Dále provede v rámci občanské výpomoci v roce 2017 opravu plotu zahrady sousedovi, za kterou obdrží částku 7 000 Kč.
Postup:
Příjem z prodeje přebytků ze zahrady je příjmem ze zemědělské výroby, která není provozována podnikatelem, příjem za opravu plotu je příjmem z příležitostných činností. Oba příjmy se zdaňují podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP. V § 10 odst. 3 písm. a) ZDP se uvádí, že od daně z příjmů jsou osvobozeny příjmy podle § 10 odst. 1 písm. a), pokud jejich úhrn u poplatníka nepřesáhne ve zdaňovacím období částku 30 000 Kč.
V našem případě úhrn těchto příjmů činí 27 800 Kč, a proto tento příjem je od daně z příjmů osvobozen. Poplatník může požádat svého zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění a nemusí za rok 2017 podávat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob.
Příklad č. 2:
Občan má pouze příjmy ze závislé činnosti. Vlastní traktor pro účely svého zahrádkaření. V roce 2017 pronajme krátkodobě traktor s vlečkou na dobu dvou měsíců svému příteli k dopravě související s výstavbou jeho rodinného domu. Za sousedskou výpomoc obdrží za nájem traktoru částku 5 900 Kč.
Postup:
V daném případě jde o jednorázový příjem za nájem movité věci ve vlastnictví občana, který je zdaněn jako příjem z příležitostného nájmu movitých věcí podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP. Protože tento příjem nepřesáhl hranice 30 000 Kč, je od daně z příjmů osvobozen. Poplatník může požádat svého zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění.
Příklad č. 3:
Poplatník s příjmy z podnikání realizuje v roce 2017 následující prodeje, u kterých není dodržen časový test pro osvobození těchto příjmů od daně z příjmů podle § 4 ZDP:
1.
v červnu úplatný převod akcií s dosaženou ztrátou 28 000 Kč,
2.
v říjnu úplatný převod akcií s dosaženým ziskem 27 000 Kč,
3.
v červenci převod nemovité věci (chaty) s dosaženou ztrátou proti ceně při pořízení chaty 19 000 Kč,
4.
v prosinci převod bytu s dosaženým ziskem 98 000 Kč proti ceně při pořízení bytu.
U akcií, nemovité věci a bytu jde o majetek nezahrnutý v obchodním majetku.
Postup:
Dosaženou ztrátu z úplatného převodu akcií lze kompenzovat s dosaženým ziskem z úplatného převodu akcií do výše zisku, protože jde o jeden druh příjmu, takže u tohoto druhu příjmu bude činit základ daně 0 Kč. Ztrátový převod nemovité věci lze kompenzovat se ziskovým převodem bytu, protože jde o jeden druh příjmu. Poplatník tak v daňovém přiznání za rok 2017 uvede dílčí základ daně podle § 10 ve výši 79 000 Kč.
Příklad č. 4:
Občan má pouze příjmy ze závislé činnosti. U zaměstnavatele má na rok 2017 podepsáno prohlášení k dani. Z vlastní zahrádky prodá v roce 2017 ovoce do sběrny za částku 29 500 Kč.
Postup:
Celkový příjem ze zemědělské výroby, která není provozována podnikatelem, nedosáhl limitu 30 000 Kč, proto je tento příjem od daně z příjmů osvobozen. Poplatník může požádat svého zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění a nemusí podávat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob.
Příklad č. 5:
Starobní důchodce s měsíčním důchodem 15 120 Kč vlastní zahrádku a prodejem přebytků ovoce ze zahrady získá v roce 2017 částku 21 500 Kč. Protože byl původně pokrývačem, provede v rámci občanské výpomoci v roce 2017 opravu střechy přístřešku sousedovi, za kterou obdrží částku 9 000 Kč.
Postup:
Příjem z prodeje přebytků ze zahrady je příjmem ze zemědělské výroby, příjem za opravu střechy je příjmem z příležitostných činností. V § 10 odst. 3 ZDP se uvádí, že od daně z příjmů jsou osvobozeny příjmy zahrnuté pod § 10 odst. 1 písm. a) ZDP, pokud jejich úhrn nepřesáhne částku 30 000 Kč. V našem případě úhrn těchto příjmů činí 30 500 Kč, a proto tento příjem podléhá zdanění daní z příjmů v plné výši. K příjmům může poplatník uplatnit prokazatelné výdaje vždy do výše jednotlivého druhu příjmu, resp. u příjmů ze zahrady může uplatnit výdaje ve výši 80 % z 21 500 Kč. Poplatník musí podat za zdaňovací období roku 2017 přiznání k dani z příjmů fyzických osob, přičemž po uplatnění základní slevy na dani na poplatníka bude jeho daňová povinnost nulová.
Příklad č. 6:
Občan má příjmy ze závislé činnosti. Jeho koníčkem je zahrádkaření a chov včel. Za rok 2017 získá příjem ve výši 24 000 Kč z prodeje ovoce pěstovaného na zahrádce a dále příjem ve výši 12 000 Kč z prodeje medu. Má 8 včelstev.
Postup:
Příjem z chovu včel se pro účely daně z příjmů počítá podle § 10 odst. 3 písm. a) ZDP ve výši 8 včelstev x 500 Kč Z 4 000 Kč, a to bez ohledu na skutečný příjem dosažený z prodeje medu. Celkový příjem fyzické osoby zahrnutý ke zdanění v rámci § 10 odst. 1 písm. a) ZDP činí 28 000 Kč a je tedy od daně z příjmů osvobozen. Poplatník může požádat svého zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění za rok 2017 a nemusí podávat daňové přiznání.
Příklad č. 7:
Občan má příjmy ze závislé činnosti. Věnuje se chovu včel a má na Českomoravské vysočině 60 včelstev. Prodejem medu za rok 2017 získá příjem ve výši 39 000 Kč.
Postup:
Příjem z chovu včel se pro účely daně z příjmů počítá podle § 10 odst. 3 písm. a) ZDP ve výši 60 včelstev x 500 Kč = 30 000 Kč, a to bez ohledu na skutečný příjem dosažený z prodeje medu. Celkový příjem fyzické osoby zahrnutý ke zdanění v rámci § 10 odst. 1 písm. a) činí 30 000 Kč a je tedy od daně z příjmů osvobozen. Poplatník může žádat svého zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění za rok 2017 a nemusí podávat daňové přiznání.
Příklad č. 8:
Starobní důchodce má měsíční důchod 14 580 Kč. Má 70 včelstev a za rok 2017 získá příjem z prodeje medu ve výši 35 000 Kč.
Postup:
Včelař má více než 60 včelstev, proto do příjmů zdaňovaných jako ostatní příjem se počítá skutečná výše dosaženého příjmu, tj. částka 35 000 Kč. Protože tato částka převyšuje hranici příjmů pro osvobození od daně podle § 10 odst. 3 písm. a) ZDP, bude tento příjem zdaněn podle § 10 v plné výši. Poplatník může k těmto příjmům uplatnit daňově uznatelné výdaje na dosažení tohoto příjmu. Poplatník je povinen podat za rok 2017 daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Po uplatnění základní slevy na dani na poplatníka bude jeho daňová povinnost nulová.
Příklad č. 9:
Poplatník s příjmy ze závislé činnosti realizuje v roce 2017 úplatný převod akcií nabytých v roce 2016. Úplatným převodem akcií získá 145 000 Kč, přičemž pořizovací cena akcií činila 115 000 Kč. Dále pronajme v roce 2017 krátkodobě na dobu dovolené svému příteli z Francie vlastní mikrobus a obdrží od něho částku 12 000 Kč.
Postup:
Příjem z úplatného převodu cenných papírů přesáhl za rok 2017 u poplatníka 100 000 Kč a nebyl dodržen časový test mezi nabytím a prodejem cenného papíru 3 roky, takže nepřichází v úvahu osvobození tohoto příjmu od daně ve smyslu § 4 odst. 1 písm. w) a x) ZDP. Jde o příjem zdaněný podle § 10 ZDP. Příjem z krátkodobého nájmu dopravního prostředku je zdaňován jako příjem z příležitostného nájmu movité věci podle § 10 odst. 1 písm. a). Příjem je ve výši 12 000 Kč, a proto je podle § 10 odst. 3 písm. a) osvobozen od daně z příjmů. Poplatník je povinen za rok 2017 podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob, ve kterém uvede dle potvrzení zaměstnavatele dílčí základ daně ze závislé činnosti a dále dílčí základ daně podle § 10 ve výši 145 000 Kč - 115 000 Kč = 30 000 Kč.
Příklad č. 10:
Poplatník s příjmy ze závislé činnosti pronajme v červenci 2017 na dovolenou svému příteli z Francie chatu v Beskydech. Za nájem chaty mu přítel zaplatí 6 100 Kč. Jiné příjmy poplatník nemá.
Postup:
I když jde o příležitostný jednorázový pronájem nemovité věci, nemůže být tento příjem zdaňován podle § 10 odst. 1 písm. a), ale půjde o zdanění tohoto příjmu podle § 9 ZDP. Vzhledem k tomu, že tento příjem je vyšší než 6 000 Kč, musí poplatník za rok 2017 podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob, ve kterém uvede dílčí základ daně ze závislé činnosti podle potvrzení zaměstnavatele a dílčí základ daně z nájmu podle § 9 (k příjmům z nájmu může uplatnit skutečné výdaje spojené s nájmem nebo 30 % paušálních výdajů).
Pokud by poplatník získal za nájem jen 6 000 Kč a měl pouze příjmy ze závislé činnosti od jednoho zaměstnavatele anebo postupně od více plátců a podepsal u plátců prohlášení k dani, postupoval by podle § 38g odst. 2 a nemusel by podávat daňové přiznání a mohl by žádat zaměstnavatele o roční zúčtování záloh a daňového zvýhodnění. Příjem za nájem by v tomto případě nebyl zdaněn.