Rodinný závod je vymezen v ustanoveních § 700 až § 707 občanského zákoníku . Daňové řešení člena rodiny zúčastněného na provozu rodinného závodu je obsahem § 13 zákona o daních z příjmů . V příspěvku si přiblížíme na příkladech postup zdanění členů rodinného závodu za rok 2016.
Člen rodinného závodu a daňové přiznání za rok 2016
Ing.
Ivan
Macháček
je daňovým poradcem
Kdo se považuje za člena rodiny zúčastněného na provozu rodinného závodu?
Za rodinný závod se podle § 700 odst. 1 OZ považuje závod, ve kterém společně pracují manželé nebo alespoň s jedním z manželů i jejich příbuzní až do třetího stupně nebo osoby s manžely sešvagřené až do druhého stupně a který je ve vlastnictví některé z těchto osob. Na ty z nich, kteří trvale pracují pro rodinu nebo pro rodinný závod, se hledí jako na členy rodiny zúčastněné na provozu rodinného závodu. Rodinný závod není právnickou osobou, ale jde o zákonnou úpravu dělení odpovědnosti a příjmů ze společné práce v rodině mezi jejími členy.
Rodinný závod není charakterizován předmětem podnikání, ale osobami, které se trvale podílejí na jeho provozování. Základní podmínkou pro rodinný závod je, že společně v něm pracují manželé, nebo alespoň s jedním z manželů pracují jejich příbuzní. Rodinný závod tak nevznikne, pokud jeden z manželů zemře a ovdovělý manžel hodlá provozovat s příbuznými rodinný závod - důvodem je, že manželství mimo jiné zaniká smrtí jednoho z manželů, a proto ovdovělý manžel po úmrtí manželky již není považován za „jednoho z manželů“ ve smyslu požadavku § 700 OZ pro vznik rodinného závodu. Rovněž tak nemůže vzniknout rodinný závod, pokud by se na jeho provozu podíleli pouze příbuzní (např. sourozenci), aniž by v rámci rodinného závodu byl zapojen i jeden nebo oba manželé. Ze stejných důvodů nemůže vzniknout rodinný závod mezi druhem a družkou.
Ze znění § 700 odst. 2 OZ vyplývá, že ustanovení o právech a povinnostech členů rodiny zúčastněných na provozu rodinného závodu se nepoužijí v případech, kdy jsou tyto práva a povinnosti upraveny:
-
společenskou smlouvou včetně zakladatelského právního jednání o založení obchodní společnosti nebo družstva,
-
smlouvou o tiché společnosti, nebo
-
smlouvou zakládající vznik pracovního poměru, případně
-
jinou obdobnou smlouvou (např. sdružení několika členů rodiny jako společníci ve společnosti podle § 2716 OZ).
Pokud jsou zúčastněnými členy na rodinném závodu manželé, použije se na úpravu jejich vzájemných vztahů přednostně ustanovení o manželském majetkovém právu, a to z toho důvodu, že podílejí-li se na provozu rodinného závodu manželé, mohou s ohledem na úpravu manželského majetkového práva nastat různé situace (rodinný závod je ve SJM, může náležet do výlučného vlastnictví jednoho manžela, majetkový režim si manželé upravili jinak, odlišně od zákona).
Jaké je daňové postavení člena rodinného závodu?
Do konce roku 2014 se na členy rodinného závodu částečně vztahovala úprava v § 13 ZDP, která se zabývala spolupracujícími osobami (manžel, manželka, členové rodiny žijící ve společně hospodařící domácnosti s poplatníkem). Z hlediska daňového však nebyl upraven případ, kdy člen rodiny, který se účastnil na provozu rodinného závodu, nežil ve společně hospodařící domácnosti spolu s poplatníkem.
S účinností od 1. 1. 2015 byl zákonem č. 267/2014 Sb. v § 13 odst. 1 písm. c) ZDP zařazen mezi spolupracující osoby i člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu. Jde tedy o člena rodiny, který se podílí na provozu rodinného závodu, přičemž tento člen rodiny nemusí žít s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti.
Zákon o daních z příjmů v ustanovení § 13 stanoví výši podílu člena rodiny zúčastněného na provozu rodinného závodu na příjmech a výdajích, ale nestanoví, jakým způsobem se převedená částka „zisku“ (rozdílu příjmů a výdajů) převádí na člena zúčastněného na provozu rodinného závodu.
Je nutné postupovat podle § 701 OZ, ze kterého vyplývá, že členové rodiny zúčastnění na provozu rodinného závodu se podílejí na zisku z něho i na věcech z tohoto zisku nabytých, jakož i na přírůstcích závodu v míře odpovídající množství a druhu své práce. Je proto třeba, aby se zúčastněné osoby, podílející se na provozu rodinného závodu, domluvily na způsobu skutečného převedení podílu na zisku rodinného závodu.
Člen rodinného závodu jako spolupracující osoba
Příjmy a výdaje na jejich dosažení, zajištění a udržení dosažené při samostatné činnosti s výjimkou podílu společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti mohou být rozděleny podle znění § 13 odst. 1 ZDP mezi poplatníka a s ním spolupracující osoby, kterými se rozumí:
a)
spolupracující manžel,
b)
spolupracující osoba žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti,
c)
člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu.
Při spolupráci osob žijících s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti podle ustanovení § 13 odst. 1 písm. b) ZDP se nevyžaduje příbuzenský vztah spolupracujících osob k poplatníkovi, ale podmínkou je, že tyto osoby žijí ve společně hospodařící domácnosti s poplatníkem. Půjde tedy nejen o veškeré členy rodiny, ale i o další cizí osoby s jedinou podmínkou, že jde o osoby žijící ve společně hospodařící domácnosti s poplatníkem.
Pro posouzení člena rodiny zúčastněného na provozu rodinného závodu jako spolupracující osoba podle § 13 odst. 1 písm. c) ZDP se vyžaduje, aby šlo o člena rodiny ve smyslu znění § 700 odst. 1 OZ, který se zúčastní na provozu rodinného závodu, přičemž tato osoba nemusí žít s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti. Společně hospodařící domácností se pro účely daní z příjmů dle znění § 21e odst. 4 ZDP rozumí společenství fyzických osob, které spolu trvale žijí a společně uhrazují náklady na své potřeby.
S účinností od 1. 1. 2014 se ve smyslu znění § 21e odst. 3 ZDP rozumí pro účely daně z příjmů manželem (manželkou) také partner podle zákona č. 115/2006 Sb. upravujícího registrované partnerství. Ve smyslu § 1 odst. 1 zákona č. 115/2006 Sb. je registrované partnerství trvalé společenství dvou osob stejného pohlaví vzniklé způsobem stanoveným tímto zákonem. Partnerem se rozumí osoba, která uzavřela partnerství.
Příjmy a výdaje, které lze rozdělit na člena rodinného závodu
Na spolupracující osobu (člena rodinného závodu) lze rozdělit příjmy podle § 7 odst. 1 písm. a) až c) ZDP:
-
příjem ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství,
-
příjem ze živnostenského podnikání,
-
příjem z jiného podnikání, neuvedeného v písmenech a) a b), ke kterému je potřeba podnikatelské oprávnění.
Rovněž lze rozdělit příjmy uvedené v § 7 odst. 2 ZDP, tj. příjem:
-
z užití nebo poskytnutí práv z průmyslového vlastnictví, autorských práv včetně práv příbuzných právu autorskému, a to včetně příjmů z vydávání, rozmnožování a rozšiřování literárních a jiných děl vlastním nákladem,
-
z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku,
-
z výkonu nezávislého povolání.
Nelze však rozděLIT:
-
podíly na zisku společníků veřejné obchodní společnosti a komplementářů komanditní společnosti [příjem uvedený v § 7 odst. 1 písm. d) ZDP],
-
příjmy z kapitálového majetku dle ustanovení § 8 ZDP,
-
příjmy z nájmu dle ustanovení § 9 ZDP,
-
ostatní příjmy dle ustanovení § 10 ZDP,
-
nelze rovněž rozdělit příjmy ze závislé činnosti podle ustanovení § 6 ZDP.
Spolupracující osoba (člen rodinného závodu) přejímá do svého základu daně určitý podíl příjmů a výdajů podnikatele, a proto není rozhodující při rozdělení výdajů poplatníka, jakým způsobem uplatňuje poplatník výdaje - zda ve skutečně prokázané výši nebo procentem z příjmů podle § 7 odst. 7 ZDP.
Ze znění § 13 odst. 2 ZDP vyplývá, že u spolupracujících osob musí být výše podílu na příjmech a výdajích stejná. V pokynu GFŘ č. D-22 se k § 13 ZDP uvádí, že příjmy dosažené při společně vykonávané samostatné činnosti se rozdělují na spolupracující osoby i v případě, že spolupracující osoba má kromě těchto příjmů i jiné příjmy podléhající dani z příjmů. Způsob uplatnění daňových výdajů u těchto jiných zdanitelných příjmů spolupracující osoby není vázán (nemusí být shodný) na způsob uplatnění daňových výdajů rozdělovaných na spolupracující osobu.
Podle znění § 13 odst. 4 ZDP příjmy a výdaje nelze rozdělovat:
a)
na dítě, které nemá ukončenou povinnou školní docházku,
b)
na dítě v kalendářních měsících, ve kterých je na něj uplatňováno daňové zvýhodnění na vyživované dítě,
c)
na manžela, je-li na něj uplatněna sleva na manžela, a
d)
na a od poplatníka, který zemřel.
Omezující výše příjmů a výdajů, které lze rozdělit na spolupracující osobu
Ve znění § 13 odst. 2 ZDP se blíže specifikuje, že příjmy a výdaje se rozdělují tak, aby
a)
podíl příjmů a výdajů připadající na spolupracující osoby nečinil v úhrnu více než 30 % a
b)
částka, o kterou příjmy převyšují výdaje, činila za zdaňovací období nejvýše 180 000 Kč a za každý započatý kalendářní měsíc spolupráce nejvýše 15 000 Kč.
Následně v § 13 odst. 3 ZDP se uvádí, že v případě, že je spolupracující osobou pouze manžel, se příjmy a výdaje rozdělují tak, aby
a)
podíl příjmů a výdajů připadající na manžela nečinil více než 50 % a
b)
částka, o kterou příjmy převyšují výdaje, činila za zdaňovací období nejvýše 540 000 Kč a za každý započatý kalendářní měsíc spolupráce nejvýše 45 000 Kč.
Příklad č. 1:
Podnikatel podniká jako OSVČ v pohostinství, přičemž po celý rok 2014 a 2015 s ním spolupracovala manželka a od února 2016 s ním spolupracuje kromě manželky i snacha, která studuje vysokou školu a nežije s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti. Od února 2016 vytvořili ve smyslu § 700 OZ rodinný závod. Manželka ani snacha nemají žádné zdanitelné příjmy a na manželku není uplatňována sleva na dani. Za zdaňovací období roku 2016 dosáhne podnikatel základ daně ve výši 1 300 000 Kč.
Varianta spolupráce pouze manželky:
V případě spolupráce pouze manželky lze na manželku rozdělit podíl příjmů a výdajů ve výši 50 %, maximálně pak částku 540 000 Kč rozdílu příjmů a výdajů při spolupráci po celé zdaňovací období. V našem případě činí 50 % rozdílu příjmů a výdajů podnikatele 650 000 Kč, takže lze rozdělit na spolupracující manželku limitní částku 540 000 Kč.
I------------------------------I------------I------------I I Údaj I Podnikatel I Manželka I I------------------------------I------------I------------I I Základ daně I 760 000 Kč I 540 000 Kč I I------------------------------I------------I------------I I Daň z příjmů I 114 000 Kč I 81 000 Kč I I------------------------------I------------I------------I I Základní sleva na poplatníka I 24 840 Kč I 24 840 Kč I I------------------------------I------------I------------I I Výsledná daň I 89 160 Kč I 56 160 Kč I I------------------------------I------------I------------I
Varianta spolupráce manželky a snachy v rámci provozu rodinného závodu:
Při spolupráci manželky a snachy zúčastněných na provozu rodinného závodu lze na manželku a snachu rozdělit za zdaňovací období roku 2016 dohromady podíl příjmů a výdajů ve výši 30 %, maximálně pak částku 180 000 Kč rozdílu příjmů a výdajů při spolupráci po celé zdaňovací období. V našem případě činí 30 % rozdílu příjmů a výdajů podnikatele 390 000 Kč, takže lze převést na obě spolupracující osoby pouze limitní částku v souhrnné výši 180 000 Kč. Rozdělení této částky na obě spolupracující osoby je libovolné (i když manželka spolupracovala po celé zdaňovací období a snacha 11 měsíců), v našem případě zvolíme stejný podíl základu daně na manželku i na snachu.
I------------------------------I--------------I-----------I-----------I I Údaj I Podnikatel I Manželka I Snacha I I------------------------------I--------------I-----------I-----------I I Základ daně I 1 120 000 Kč I 90 000 Kč I 90 000 Kč I I------------------------------I--------------I-----------I-----------I I Daň z příjmů I 168 000 Kč I 13 500 Kč I 13 500 Kč I I------------------------------I--------------I-----------I-----------I I Základní sleva na poplatníka I 24 840 Kč I 24 840 Kč I 24 840 Kč I I------------------------------I--------------I-----------I-----------I I Sleva na dani na studenta I I I 4 020 Kč I I------------------------------I--------------I-----------I-----------I I Výsledná daň I 143 160 Kč I 0 Kč I 0 Kč I I------------------------------I--------------I-----------I-----------I
Přestože při vytvoření rodinného závodu lze na oba členy rodiny zúčastněné na provozu rodinného závodu rozdělit souhrnně pouze podíl 30 % základu daně v limitní výši 180 000 Kč, vychází v daném případě „zdanění rodiny“ příznivější než při pouhé spolupráci manželky, na kterou lze rozdělit podíl 50 % daňového základu daně v limitní výši 540 000 Kč. Je tomu tak proto, že snacha jakožto člen rodiny, zúčastněný na provozu rodinného závodu, si může rovněž uplatnit slevy na dani, v našem případě základní slevu na dani na poplatníka a slevu na dani na studenta (i když této možnosti není plně využito s ohledem na základ daně a vypočtenou daň).
Příklad č. 2:
Otec se synem vytvořili v roce 2016 podle § 700 až § 707 OZ rodinný závod, zabývající se vytvářením softwarových produktů. Otec žije se svou manželkou, přičemž syn nesdílí společně hospodařící domácnost se svými rodiči a současně má vlastní živnost a vykonává svou podnikatelskou činnost.
Postup:
Pokud jsou v daném případě splněny podmínky vymezené v OZ pro rodinný závod, lze na syna, který se podílí jako člen rodinného závodu na jeho provozu svou činností, převést za zdaňovací období roku 2016 podíl 30 % příjmů a výdajů, nejvýše pak 180 000 Kč částky, o kterou příjmy převyšují výdaje, při výkonu této činnosti po celé zdaňovací období. Při zahájení činnosti syna jakožto člena rodiny zúčastněného na provozu rodinného závodu v průběhu roku 2016 lze pak na něho převést za každý započatý kalendářní měsíc spolupráce nejvýše 15 000 Kč. Vlastní způsob skutečné výplaty převedené částky „zisku“ rodinného závodu zákon o daních z příjmů nikterak neřeší a záleží na dohodě členů rodinného závodu.
Příklad č. 3:
Manžel podniká jako zemědělský podnikatel a provozuje zemědělskou farmu. Do konce roku 2015 s ním spolupracovala manželka, na kterou převáděl 50 % dosažených příjmů a výdajů, limitovaných převáděným základem daně 540 000 Kč za příslušné zdaňovací období. V lednu 2016 manželka zemřela. Ovdovělý manžel hodlal vytvořit v roce 2016 rodinný závod se synem, který nežije ve společně hospodařící domácnosti a který se bude podílet na obchodní činnosti provozované farmy.
Postup:
Abychom mohli správně aplikovat § 13 odst. 1 písm. c) ZDP, týkající se daňového postavení člena rodinného závodu jakožto spolupracující osoby, musíme vycházet z definice rodinného závodu, obsažené v § 700 OZ.
Podle tohoto ustanovení se za rodinný závod považuje závod, ve kterém společně pracují manželé nebo alespoň s jedním z manželů i jejich příbuzní nebo osoby s manžely sešvagřené. Jedním z nutných zákonných předpokladů pro vznik rodinného závodu je tedy účast manželů nebo alespoň jednoho z nich. Manželství však mimo jiné zaniká smrtí jednoho z manželů.
Proto v daném případě ovdovělý manžel po úmrtí manželky již není považován za „jednoho z manželů“ ve smyslu požadavku § 700 OZ pro vznik rodinného závodu. Pro daný případ nelze použít ani § 13 odst. 1 písm. b), ani písm. c) ZDP a nelze příjmy a výdaje podnikatele převádět na syna, který se hodlá podílet na obchodní činnosti farmy, a to z těchto důvodů:
-
není splněna podmínka podle § 13 odst. 1 písm. b) ZDP, protože spolupracující osoba nežije s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti,
-
není splněna podmínka podle § 13 odst. 1 písm. c) ZDP, protože nevznikl rodinný závod.
Řešením by bylo uzavření smlouvy o dílo, na základě níž bude syn (rovněž podnikatel se živnostenským oprávněním) fakturovat provedené činnosti svému otci (zemědělskému podnikateli) při dodržení ceny obvyklé za provedené služby. To by mělo smysl, pokud by zemědělský podnikatel uplatňoval výdaje ve skutečné výši a mohl si tak zaplacené výdaje za fakturované služby uplatnit do daňových výdajů. Pokud by však zemědělský podnikatel uplatňoval paušální výdaje ve smyslu § 7 odst. 7 ZDP, pak by fakturace pro něho ztrácela daňový efekt.
Příklad č. 4:
Bratr se sestrou hodlají vytvořit rodinný závod zabývající se prodejem produktů zdravé výživy a chtějí postupovat podle § 13 odst. 1 písm. c) ZDP.
Postup:
V daném případě nejde o rodinný závod, protože není dodržena podmínka stanovená v § 700 OZ, že v rodinném závodu společně pracují manželé nebo alespoň s jedním z manželů i jejich příbuzní nebo osoby s manžely sešvagřené. V daném případě z hlediska daňového lze využít § 13 odst. 1 písm. b) ZDP, ale pouze za podmínky, že s příslušným podnikatelem (např. bratr) žije sestra jakožto spolupracující osoba ve společně hospodařící domácnosti.
Příklad č. 5:
Podnikatel má přítelkyni a hodlají společně vytvořit rodinný závod ve formě masérského salonu. Z hlediska daňového hodlají využít znění § 13 ZDP, přičemž nemají společně hospodařící domácnost (oba žijí odděleně v samostatných bytech).
Postup:
V daném případě nejde o rodinný závod, protože není dodržena podmínka stanovená v § 700 OZ, že v rodinném závodě společně pracují manželé nebo alespoň s jedním z manželů i jejich příbuzní nebo osoby s manžely sešvagřené. Nelze rovněž využít § 13 odst. 1 písm. b) ZDP, protože s příslušným podnikatelem hodlá spolupracovat jeho přítelkyně, která s ním nesdílí společně hospodařící domácnost. Z hlediska daňového nejde tudíž o spolupracující osobu, na kterou lze převést příjmy a výdaje podle § 13 ZDP.
Příklad č. 6:
Manželka spolu se svým otcem se podílí jako členové rodiny na provozu rodinného závodu. Její otec nežije ve společně hospodařící domácnosti manželů. Předmětem podnikání rodinného závodu je provozování živočišné výroby (farmy). Otec zajišťuje prodej výrobků farmy v rámci farmářských trhů. V říjnu 2016 otec zemřel. Řízení o pozůstalosti je ukončeno v únoru 2017. Podle zpracovaných podkladů pro daňové přiznání dosáhla podnikatelka zdanitelné příjmy za období roku 2016 ve výši 1 890 000 Kč, ke kterým uplatňuje paušální výdaje ve výši limitu 1 512 000 Kč.
Postup:
Splnění podmínek pro rozdělení příjmů a výdajů na spolupracujícího otce (člena rodinného závodu):
-
První podmínka: Třicetiprocentní podíl příjmů a výdajů, který lze dle první podmínky rozdělit na otce, činí:
-
30 % podílu na příjmech 567 000 Kč
-
30 % podílu na výdajích 453 600 Kč
-
možný převedený rozdíl příjmů a výdajů 113 400 Kč
-
Druhá podmínka: Při spolupráci po dobu deseti měsíců ve zdaňovacím období roku 2016 lze rozdělit na spolupracujícího otce maximálně rozdíl příjmů a výdajů ve výši 10 měsíců x 15 000 Kč Z 150 000 Kč.
Z porovnání splnění obou omezujících podmínek vyplývá, že na spolupracujícího otce za dobu jeho činnosti v rámci rodinného závodu v roce 2016 lze rozdělit výši rozdílu příjmů a výdajů 113 400 Kč. Ve smyslu znění § 239b DŘ osoba spravující pozůstalost je povinna podat řádné daňové přiznání do tří měsíců ode dne smrti zůstavitele, a to za část zdaňovacího období, která uplynula přede dnem jeho smrti. V tomto daňovém přiznání může uplatnit základní slevu na dani na zůstavitele.
Uložení zprávy v datové schránce od 1. 1. 2017
Vyhláška č. 435/2016 Sb., kterou se mění vyhláška č. 194/2009 Sb., o stanovení podrobností užívání a provozování informačního systému datových schránek, ve znění pozdějších předpisů, vyšla v částce č. 177/2016 Sb., rozeslané 23. 12., s účinností od 1. 1. 2017. Vyhláškou č. 435/2016 Sb. se mimo jiné mění § 6 vyhlášky č. 194/2009 Sb. takto:
Doba uložení datové zprávy v datové schránce činí
a)
90 dnů ode dne, kdy se do datové schránky přihlásila osoba, která má s ohledem na rozsah svého oprávnění k dokumentu obsaženému v datové zprávě přístup,
b)
90 dnů ode dne, kdy bylo do datové schránky přistoupeno prostřednictvím elektronického systému spisové služby nebo jiné elektronické aplikace s užitím certifikátu,
c)
3 roky ode dne, kdy byla datová zpráva dodána do datové schránky, nedojde-li k přístupu do datové schránky podle písmene a) nebo b).