Některá upozornění k daňovému přiznání veřejně prospěšných poplatníků

Lhůta je v souladu s touto úpravou stanovena tak, že daňové přiznání se podává nejpozději do tří nebo do šesti měsíců po uplynutí zdaňovacího období, ale v návaznosti na § 33 daňového řádu se konec lhůty posouvá o jeden den, tedy na 1. 4. nebo 1. 7. 2020. Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Tato situace v roce 2020 ovšem nenastává, a tak posledním dnem lhůty je právě 1. 4. 2020 nebo 1. 7. 2020.

Daňové přiznání lze podat jen na tiskopise vydaném Ministerstvem financí nebo na tiskovém výstupu z počítačové tiskárny, který má údaje, obsah i uspořádání údajů shodné s tímto tiskopisem, což vyplývá z § 72 odst. 1 daňového řádu. Součástí podání jsou též přílohy vyznačené v tiskopisu daňového přiznání. V elektronické podobě je tiskopis daňového přiznání k dispozici na webových stránkách Finanční správy http://www.financnisprava.cz v nabídce Daňové tiskopisy. Současně ale doplňme, že Ústavní soud ČR ve svém nálezu sp. zn. Pl. ÚS 19/17 ze dne 12. 11. 2019 uvedenou úpravu zrušil a uvedl, že:

Ústavní soud tedy ustanovení § 72 odst. 1 daňového řádu zrušil, a to k datu 31.12. 2020, aby byla poskytnuta dostatečná lhůta situaci legislativně napravit. Jedná se o velmi významné soudní rozhodnutí z pohledu formulářových podání, bylo tedy vhodné na něj upozornit.

Pro zdaňovací období roku 2018 je platný tiskopis 25 5404 MFin 5404 – vzor č. 30 a pokyny k daňovému přiznání 25 5404/1 MFin 5404/1 – vzor č. 30. Jedná se v obou případech o vzory platné pro zdaňovací období započatá v roce 2019 a pro části zdaňovacích období započatých v roce 2020, za které lhůta pro podání daňového přiznání uplyne do 31. 12. 2020.

uspořádání a obsahové vymezení položek rozvahy (bilance), výkazu zisku a ztráty a obsahové vymezení přílohy stanoví příslušné vyhlášky, kterými se provádějí některá ustanovení zákona o účetnictví. Důležité je, že pokud je daňové přiznání podáváno elektronicky, účetní závěrka se v případě příspěvkových organizací jako účetních jednotek účtujících podle vyhlášky č. 410/2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky, ve znění pozdějších předpisů, , tedy kopií jednotlivých složek účetní závěrky, pokud mají formu souboru typu .doc, .docx, .txt, .xls, .xlsx, .rtf, .pdf nebo .jpg. Tyto účetní jednotky tedy nevyplňují tabulky Vybrané údaje z Rozvahy a Vybrané údaje z Výkazu zisku a ztráty, jako je tomu v případě ostatních účetních jednotek, tedy v případě veřejně prospěšných poplatníků účetních jednotek účtujících podle vyhlášky č. 504/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů. V jejich případě je nutné vyplnit přílohu „Vybrané údaje z účetnictví“, v elektronické podobě, formou e-přílohy bude vložen pouze opis přílohy k účetní závěrce.

Co se týká formy podání daňového přiznání, povinnost podávat daňové přiznání elektronicky vyplývá z § 72 odst. 4 daňového řádu v těch případech, jestliže má daňový subjekt nebo jeho zástupce zpřístupněnu datovou schránku nebo zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem. V takovém případě je daňový subjekt povinen učinit podání daňového přiznání pouze datovou zprávou ve formátu a struktuře zveřejněné správcem daně odeslanou elektronickou formou, tedy datovou zprávou:

K tomu je nutné doplnit, že v souladu s úpravou § 74 odst. 4 daňového řádu platí, že pokud vada podání spočívá pouze v tom, že podání bylo učiněno jinak než elektronicky, ačkoliv mělo být učiněno elektronicky, hledí se na něj jako na podání bez vady. To ale platí pouze pro podání, u nichž tuto skutečnost správce daně předem zveřejní způsobem umožňujícím dálkový přístup, což zveřejnil pod odkazem http://www.financnisprava.cz/assets/cs/prilohy/fs-organy-financni-spravy/Seznam-podani-dle-74-odst-4-DR.pdf. Mezi takováto podání patří, mimo jiné, také daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob.

Pokud je jiná než povinná elektronická forma podání jedinou vadou takového podání, je považováno za podání bezvadné, správce daně jej zpracuje, avšak za nedodržení povinné elektronické formy uloží pokutu ve výši 2 000 Kč dle § 247a daňového řádu. Kromě pokuty 2 000 Kč může správce daně uložit pokutu do 50 000 Kč, pokud daňový subjekt nesplněním povinnosti učinit podání elektronicky závažně ztěžuje správu daní.

U těchto podání tedy správce daně nadále nebude vyzývat k odstranění vady (pokud bude jediná vada spočívat v podání jinou než elektronickou formou) a nebude tak trvat na činění podání elektronicky, avšak nedodržení povinné elektronické formy je sankcionováno pokutou dle § 247a daňového řádu.

Na veřejně prospěšné poplatníky se vztahují i specifická pravidla v oblasti podávání daňového přiznání. Nejdříve je nutné vyjít z úpravy § 38m odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znějí pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), ze které vyplývá, že poplatník daně z příjmů právnických osob je povinen podat daňové přiznání k této dani. Následně je ale nutné zohlednit úpravu § 38mb ZDP, která obsahuje výjimky z povinnosti podat daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob, a kdy se tyto výjimky vztahují i na veřejně prospěšné poplatníky. Z této úpravy vyplývá, že daňové přiznání není povinen podat veřejně prospěšný poplatník, pokud jsou současně splněny dvě podmínky:

Pokud ale bude mít veřejně prospěšný poplatník nějaký další příjem, který bude příjmem zdanitelným, a to v jakékoliv výši, potom má povinnost daňové přiznání podat.

Dále je k problematice daňového přiznání ještě vhodné upozornit, že v souladu s § 38mc ZDP se na veřejně prospěšné poplatníky, kterým nevznikla ve zdaňovacím období daňová povinnost, a splňují tedy podmínky, za kterých nemusí podávat daňové přiznání, nevztahuje povinnost sdělit tuto skutečnost správci daně podle daňového řádu (§ 136 odst. 5 daňového řádu). Jedná se tedy o administrativní zvýhodnění pro tyto daňové subjekty. Pokud tedy veřejně prospěšnému poplatníkovi daňová povinnost nevznikne, nemá povinnost podávat daňové přiznání a nemá ani žádné další povinnosti ve vztahu ke správci daně.

Z pohledu daně z příjmů, která je upravena zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), jsou veřejně prospěšní poplatníci vymezení v § 17a ZDP, v souladu s touto úpravou je veřejně prospěšným poplatníkem takový poplatník, který v souladu se svým zakladatelským právním jednáním, statutem, stanovami, zákonem nebo rozhodnutím orgánu veřejné moci jako svou hlavní činnost vykonává činnost, která není podnikáním. Veřejně prospěšným poplatníkům přiznává ZDP speciální režim zdanění a v rámci něho některé daňové úlevy a zvýhodnění.

Následně je v § 18a ZDP vymezen předmět daně veřejně prospěšných poplatníků, z této úpravy vyplývá, že veřejně prospěšní poplatníci se dělí na poplatníky s úzkým základem daně a širokým základem daně. V případě poplatníků s úzkým základem daně, kterých je většina, jsou předmětem daně pouze vyjmenované příjmy, u těchto poplatníků jsou předmětem daně vždy příjmy:

Tyto příjmy tak budou vždy zahrnuty do základu daně, bez ohledu na to, zda půjde o příjmy z hlavní či doplňkové (jiné) činnosti. Tomu je vhodné přizpůsobit i vedení účetnictví, aby bylo možné tyto výnosy oddělit od výnosů, které naopak budou ze základu daně vyloučeny.

Dále budou předmětem daně vždy příjmy z doplňkové či jiné činnosti, tedy z činností, které jsou prováděny na komerční bázi, v převážné většině případů na základě živnostenského či jiného podnikatelského oprávnění. Základní právní rámec a pravidla fungování doplňkové, jiné či podnikatelské činnosti vymezuje zpravidla související právní předpis.

Výše uvedené příjmy tedy budou součástí základu daně veřejně prospěšného poplatníka a nebudou předmětem žádných úprav v daňovém přiznání.

Příjmy, které nejsou předmětem daně, jsou upraveny v § 18a odst. 1 ZDP. Jde o ustanovení, které se týká veřejně prospěšných poplatníků s úzkým základem daně. Předmětem daně tak u těchto poplatníků nejsou:

V daňovém přiznání budou tyto příjmy vyloučeny ze základu daně na řádku č. 101 a související nedaňové náklady na řádku č. 162. Náklady, které budou souviset s příjmy, které nejsou předmětem daně, bude nutné ze základu daně také vyloučit, a to zejména na základě úpravy § 24 odst. 3 ZDP. Tato úprava stanoví, že u veřejně prospěšných poplatníků se jako výdaje (náklady) uznávají pouze výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů, které jsou předmětem daně. Dále je nutné zohlednit úpravu § 25 odst. 1 písm. i) ZDP, která z daňově účinných vylučuje výdaje (náklady) hrazené z prostředků, jejichž zdrojem byl u poplatníka daně z příjmů právnických osob příjem z darování a bezúplatných služeb od daně osvobozený, nebo příjem, který nebyl předmětem daně. Je tedy nutné testovat i zdroj příjmů, ze kterých jsou tyto výdaje (náklady) hrazeny.

Co se týká příjmů z nepodnikatelské činnosti, jde jednoznačně o nejproblematičtější z této skupiny příjmů. Podmínkou pro to, aby příjmy z této činnosti nebyly předmětem daně, je skutečnost, že výdaje (náklady) vynaložené podle tohoto zákona v souvislosti s prováděním této činnosti byly vyšší. Zákon o daních z příjmů bohužel blíže nestanoví, co jsou „výdaje (náklady) vynaložené podle tohoto zákona“, zda se jedná o výdaje (náklady) daňově uznatelné, či výdaje (náklady) všechny. Nicméně je na místě konstatovat, že finanční správa setrvale a víceméně konzistentně zastává výklad odpovídající první variantě.

Pokud veřejně prospěšný poplatník vykáže základ daně, má možnost jej snížit v souladu s § 20 odst. 7 ZDP. Tuto úpravu mohou využít všichni veřejně prospěšní poplatníci s výjimkou obce, kraje, poskytovatele zdravotních služeb, který má oprávnění k poskytování zdravotních služeb podle zákona upravujícího zdravotní služby, profesní komory a poplatníka založeného za účelem ochrany a hájení podnikatelských zájmů svých členů, kteří nejsou organizací zaměstnavatelů. Tito poplatníci mají možnost snížit základ daně až o 30 %, maximálně však o 1 mil. Kč, použijí-li prostředky získané touto úsporou na dani v následujícím zdaňovacím období ke krytí ­nákladů (výdajů) prováděných nepodnikatelských činností.

V případě, že 30 % snížení činí méně než 300 000 Kč, lze odečíst částku ve výši 300 000 Kč, maximálně však do výše základu daně.

Podmínkou snížení základu daně ovšem je, aby prostředky získané touto úsporou na dani byly v následujícím zdaňovacím období použity ke krytí nákladů (výdajů) prováděných nepodnikatelských činností. V zásadě lze konstatovat, že podmínka by měla být splněna již tou skutečností, že poplatník bude v následujícím zdaňovacím období pokračovat v provádění nepodnikatelské činnosti, pak je zřejmé, že tyto prostředky mohl ke krytí souvisejících nákladů využít.

V případě veřejných vysokých škol, obecně prospěšných společností nebo ústavů, které jsou soukromou vysokou školou podle zákona upravujícího vysoké školy, a veřejných výzkumných institucí platí stejná pravidla pro uplatnění tohoto snížení základu daně, ale platí vyšší limity tohoto snížení. Základ daně lze snížit až o 30 %, maximálně však o 3 mil. Kč, a v případě, že 30 % snížení činí méně než 1 mil. Kč, mohou odečíst částku ve výši 1 mil. Kč, maximálně však do výše základu daně.

Pokud dojde k tomu, že podmínky pro snížení základu daně splněny nejsou, má veřejně prospěšný poplatník povinnost základ daně opět zvýšit, a to v souladu s úpravou § 23 odst. 3 písm. a) bodu 8 ZDP, podle které má poplatník povinnost základ daně zvýšit o částku, o kterou byl snížen základ daně podle § 20 odst. 7 ZDP, a to ve výši, která odpovídá poměru nevyčerpané úspory na dani, a to v tom zdaňovacím období, nebo období, za které se podává daňové přiznání, ve kterém došlo k porušení podmínek pro použití úspory na dani nebo k ukončení činnosti.

Snížení základu daně bude v daňovém přiznání vykázáno na řádku č. 251, zvýšení základu daně v případě nesplnění podmínek potom na řádku č. 30.

Poslední záležitost, na kterou bych rád upozornil, je možnost uplatnění slevy na dani z titulu zaměstnávání občanů se změněnou pracovní schopností. Tuto možnost mají všichni poplatníci včetně veřejně prospěšných, příslušná úprava je obsažena v § 35 ZDP. Daň se v souladu s touto úpravou snižuje o částku 18 000 Kč za ­každého zaměstnance se zdravotním postižením a za částku 60 000 Kč za každého zaměstnance s těžším zdravotním postižením. Pokud je výsledkem přepočteného počtu pracovníků desetinné číslo, daň se snižuje o poměrnou část těchto částek. Slevy na dani jsou vykázány na řádku č. 300 daňového přiznání a dále rozvedeny v tabulce H přílohy č. 1 II. Oddílu.

Vzhledem k blížícímu se termínu podání daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob bylo cílem tohoto příspěvku upozornit na některé důležité skutečnosti související s podáním tohoto přiznání a správným výpočtem daně veřejně prospěšných poplatníků.