Účetní závěrka u veřejně prospěšných poplatníků

Je třeba připomenout, že se mírně odlišují postupy vedoucí k sestavení účetních výkazů v jednoduchém a podvojném účetnictví.

Předtím, než může být provedeno uzavření účetních knih, je nezbytné, aby účetní jednotka provedla několik činností, jež povedou k naplnění všech principů a zásad podvojného účetnictví. Jsou jimi především přípravné práce spojené se zajištěním principu správného a poctivého zobrazení skutečnosti účetnictvím a dále úplnosti účetnictví. Součástí těchto prací je i zjištění základu daně z příjmů a splatné daňové povinnosti účetní jednotky za účetní období, včetně jejího zaúčtování.

Příprava na uzavření účetních knih je časově náročná a je třeba jí věnovat zvýšenou pozornost. Ne všechny níže vyjmenované účetní práce se týkají všech účetních jednotek. Každá účetní jednotka sama podle své úvahy posoudí, zda se jí provedení dané účetní práce týká a má pro ni věcnou náplň.

Mezi typické přípravné práce patří účtování o:

Předpokladem pro účtování o většině vyjmenovaných aktiv či pasiv je . Jde o povinnost, která je uložena § 6 odst. 3 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZÚ“). Ten uvádí, že účetní jednotky jsou povinny inventarizovat majetek a závazky podle § 29 a 30 citovaného zákona. Význam inventarizace podtrhuje § 8 odst. 4 ZÚ, jež uvádí, že účetnictví účetní jednotky je průkazné, jestliže všechny účetní záznamy jsou průkazné a účetní jednotka provedla inventarizaci.

V § 29 ZÚ je uloženo, že účetní jednotky inventarizací zjišťují skutečný stav veškerého majetku a závazků a ověřují, zda zjištěný skutečný stav odpovídá stavu majetku a závazků v účetnictví a zda nejsou dány důvody pro účtování o položkách podle § 25 odst. 3 ZÚ. Inventarizaci účetní jednotky provádějí k okamžiku, ke kterému sestavují účetní závěrku jako řádnou nebo mimořádnou.

Účetní jednotky jsou povinny prokázat provedení inventarizace u veškerého majetku a závazků po dobu pěti let po jejím provedení. To se provádí pomocí účetních záznamů, jež ZÚ pojmenovává jako inventurní soupisy, v nichž jsou zaznamenány výsledky fyzické nebo dokladové inventury.

Účetní jednotky mají často stanoveny další dílčí povinnosti či popsány procesy v prováděcím vnitřním předpisu účetní jednotky. Zde jsou určeny postupy týkající se jmenování inventarizačních komisí, postupy provádění inventur, osoby odpovědné za provedení inventur a většinou i způsoby účtování o zjištěných inventurních rozdílech, včetně definice inventurního rozdílu a normy přirozených úbytků (např. u vybraných druhů materiálu).

Významnou účetní prací vedoucí k sestavení účetní závěrky je kontrola zaúčtování veškerých účetních případů do účetního období, se kterým věcně a časově souvisejí (provádí se tzv. resp.). Vnitřním předpisem účetní jednotky je třeba mít definována pravidla účtování o časovém rozlišení a dohadných položkách, neboť existují i případy, kdy jde o nevýznamné částky či pravidelně se opakující operace, jimiž není ovlivněna časová a věcná souvislost nákladů a výnosů a o nichž není třeba v rámci těchto přípravných operací účtovat.

Na základě výsledků inventarizace je zjištěné jednotlivých druhů resp. při použití metody B účtování o zásobách účtovat o konečném stavu zásob.

Součástí prací směřujících k uzavření účetnictví je úprava ocenění majetku o položky vyjadřující rizika, ztráty a znehodnocení¹⁾. se vyjadřuje přechodné snížení hodnoty majetku. Účetní jednotky, jejichž hlavním předmětem činnosti není podnikání, mají tvorbu opravných položek velmi omezenou. Mohou vytvářet opravné položky pouze v rámci činností, které jsou předmětem daně z příjmů, a pouze v rozsahu stanoveném zákonem č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Provádění opravných položek je významné zejména z hlediska daně z příjmů.

Dalším krokem je účtováním . Ty jsou určeny ke krytí budoucích závazků nebo výdajů, u kterých účetní jednotka zná účel a je pravděpodobné, že nastanou, avšak není známa přesná částka nebo přesný okamžik, kdy nastanou. U organizací, jejichž hlavním předmětem není podnikání, je možnost tvořit rezervy velmi omezena¹. Je možné je vytvářet pouze v rámci činnosti, která je předmětem daně z příjmů, a pouze v rozsahu stanoveném zákonem č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (§ 7, 9, 10). Účetní jednotky, které tvoří rezervy, musí mít vytvořen vnitřní předpis, který upraví pravidla pro jejich tvorbu a zúčtování.

Součástí prací je dále i účtování . Ze ZÚ vyplývá povinnost účetních jednotek sestavit účetní závěrku ke konci rozvahového dne, a to ze složek majetku a závazků, které jsou oceněny reálnou hodnotou. Tato hodnota musí být zaznamenána v účetních knihách.

Majetkem a závazky, které se dle § 27 zákona o účetnictví oceňují reálnou hodnotou, jsou např.

Z výše uvedeného výčtu je patrné, že nestátní neziskové organizace se s těmito druhy majetku a závazků setkají velmi ojediněle.

Specifickým druhem účetních prací související s výše uvedenými pracemi vedoucími k uzavření účetnictví je tzv. . V § 6 ZÚ vzájemné zúčtování zapovídá, resp. umožňuje jej pouze ve vybraném spektru případů, které jsou upraveny vyhláškou č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „vyhláška č. 500/2002 Sb.“), konkrétně v § 58. Zde se uvádí, že za porušení vzájemného zúčtování v účetnictví a v účetní závěrce účetní jednotky se nepovažuje zúčtování:

V účetní závěrce se navíc za vzájemné zúčtování nepovažuje souhrnné vykázání kursových rozdílů, zisků a ztrát z přecenění majetku a závazků na reálnou hodnotu, pohledávek a závazků. Účetní jednotka uvede s ohledem na významnost výše uvedená souhrnná vykázání typů účetních případů v příloze v účetní závěrce.

Předposlední operací v účetním období je . Zde je nutné podotknout, že určení základu daně, výpočet daně a sestavení daňového přiznání není činností vykonávanou v rámci účetnictví. Výpočet daně sice vychází z podkladů účetnictví, ale dále je nutné zohlednit mnohé daňové aspekty obsažené zejména v zákoně č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.

Po zaúčtování daně z příjmů právnických je možné provést účetní uzávěrku, kdy je zjištěn výsledek hospodaření a dojde k jeho zaúčtování. Nyní lze dle § 18 a násl. ZÚ a ustanovení výše citované vyhlášky č. 500/2002 Sb. sestavit nekonsolidované Těmi jsou:

Uspořádání rozvahy a výkazu zisku a ztráty upravuje prováděcí vyhláška č. 500/2002 Sb. v § 3a. Určuje také jejich rozsah. Rozvaha v plném rozsahu zahrnuje všechny položky podle přílohy č. 1 k vyhlášce a sestavuje ji účetní jednotka, která je:

Výkaz zisku a ztráty v plném rozsahu zahrnuje všechny položky podle přílohy č. 2 nebo 3 k vyhlášce a sestavuje ji:

Rozvaha ve zkráceném rozsahu neobsahuje položky uvedené v § 3a odst. 2 citované vyhlášky č. 500/2002 Sb. Výkaz zisku a ztráty ve zkráceném rozsahu obsahuje pouze položky označené římskými číslicemi, písmeny a výpočtové položky, a může ji sestavit malá účetní jednotka nebo mikro účetní jednotka, která není obchodní společností a nemá povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem.

Stejně tak Přílohu v účetní závěrce je možné vyhotovit v plném i zkráceném rozsahu. Nevýdělečných poplatků se bude týkat především její zkrácený rozsah. Zahrnuje informace podle § 39 vyhlášky č. 500/2002 Sb. a může ji sestavit malá účetní jednotka a mikro účetní jednotka, která nemá povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem.

Jednoduché účetnictví je samostatně vymezený druh účetnictví daný § 13b ZÚ. Účetní jednotky, jimž je dle § 1f odst. 1 ZÚ umožněno vést jednoduché účetnictví, uzavírají účetnictví k poslednímu dni účetního období (přeneseně k rozvahovému dni). Z výše uvedených povinností musí účetní jednotky vedoucí jednoduché účetnictví provést inventarizaci majetku a závazků, případně definovat reálné hodnoty u majetku a závazků. Jiné z účetních prací z výše uvedených tyto jednotky realizovat nemusí.

Poslední dva procesy před uzavřením účetnictví jsou shodné, tedy i účetní jednotky vedoucí jednoduché účetnictví musí zaúčtovat daň z příjmů právnických osob (do Knihy pohledávek a závazků) a zjistit hospodářský výsledek, resp. rozdíl mezi příjmy a výdaji.

Namísto účetní závěrky sestavují účetní jednotky vedoucí jednoduché účetnictví podle § 13b odst. 3 ZÚ a návazné vyhlášky č. 325/2015 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které vedou jednoduché účetnictví (dále jen „vyhláška č. 325/2015 Sb.“), konkrétně § 5 a 6 vlastní výkazy – Přehled o příjmech a výdajích a Přehled o majetku a závazcích. Jejich obsahovou náplň definují přílohy č. 1 a 2 citované vyhlášky č. 325/2015 Sb.

Na přehledy se dle ustanovení § 13b odst. 3 ZÚ použijí přiměřeně vybraná ustanovení ZÚ [např. § 18 odst. 3 ZÚ, § 19 odst. 1 a 2 ZÚ, § 29 odst. 1 ZÚ a § 31 odst. 2 písm. a) ZÚ]. Konkrétně jde o označení účetní jednotky a uvedení dalších informací o účetní jednotce na přehledech, dále způsob určení tzv. rozvahového dne, tj. dne, ke kterému jsou přehledy vyhotoveny a povinnost inventarizovat majetek a závazky.