Právní novinky pro nevýdělečné organizace

Právní úprava v zákoně č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále jen „NOZ“), přinesla právnickým osobám novou povinnost. Dle § 3042 NOZ odporuje-li název právnické osoby ustanovením tohoto zákona, přizpůsobí právnická osoba svůj název požadavkům tohoto zákona do dvou let ode dne nabytí jeho účinnosti (tj. do 1. 1. 2016). Tato povinnost se týká také dvou typů nevýdělečných organizací, a sice spolků a společenství vlastníků jednotek, o kterých bude řeč v dalších řádcích.

NOZ zavedl pravidlo, že součástí názvu právnické osoby soukromého práva musí být označení její právní formy. Dle § 216 NOZ musí název spolku obsahovat slova „spolek“ nebo „zapsaný spolek“, postačí však zkratka „z. s.“. Dle § 1200 odst. 2 písm. a) stanovy společenství vlastníků jednotek (dále jen „společenství nebo „SVJ“) obsahují alespoň slovo „společenství vlastníků“ a označení domu, pro který společenství vlastníků vzniklo. Předchozí právní úprava takové nároky na uvedené subjekty nekladla, resp. u SVJ byla zakotvena povinnost, aby název společenství obsahoval označení domu, pro který vzniklo, a slovo „společenství“. Je nutné konstatovat, že i přes relativně dlouhé období, po které měly tyto subjekty svůj název změnit a uvést ho do souladu s novou právní úpravou, tak stále velké množství z nich neučinilo.

V legislativním procesu je v současné době vládní návrh zákona, kterým se mění NOZ (sněmovní tisk 642, volební období 2013-2017). Mezi jinými navrženými úpravami je i problematika týkající se povinnosti provést úpravu názvu pro spolky a společenství. Čl. II. bod 5 stanoví: Jinými slovy to znamená, že spolky a SVJ, které vznikly do 31. 12. 2013, nemusí svůj název přizpůsobit požadavku NOZ, ale nadále mohou fungovat pod stávajícím názvem. Předchozí právní úprava v zákoně o vlastnictví bytů¹⁾ takto striktní nebyla, a tak mnohá společenství vzniklá do 31. 12. 2013 mají ve svém názvu pouze slovo „společenství“ a označení domu. Zákon o sdružování občanů²⁾ pak na název občanských sdružení, resp. označení právní formy, nekladl vůbec žádné požadavky. V případě nabytí účinnosti tohoto zákona vznikne v právním řádu dvojkolejnost v problematice změny názvů. Spolky (občanská sdružení) a SVJ vzniklá do 31. 12. 2013 nebudou muset přizpůsobit svůj název podmínkám NOZ. Subjekty vzniklé po datu 1. 1. 2014 již své názvy budou muset konstruovat striktně podle NOZ.

Navrhovatel zákona argumentuje, že na požadavku na změnu stávajícího názvu není legitimní veřejný zájem, a proto stávající úprava představuje nepřiměřený zásah do autonomie těchto subjektů. Hodnota spolku je často dána jen jejich zažitým názvem, přičemž změna názvu může znamenat snížení této hodnoty a mnohdy přináší značné finanční náklady spojené se změnou názvu. Navrhovatel nevidí důvod, proč narušovat autonomii spolků a nutit ty již existující, aby si do svého názvu vkládaly údaj o právní formě. Nicméně i v této podobě je třeba trvat na zásadě zákazu klamavosti a zaměnitelnosti názvu. U SVJ nevidí navrhovatel důvod, proč klást na tyto subjekty nároky větší než před rokem 2014, kdy tehdejší úprava obsahovala povinnost, aby název společenství obsahoval označení domu, pro který vzniklo, a slovo „společenství“.

Navrhovatel také v důvodové zprávě uvádí zajímavé statistiky: Nutno jen dodat, že v NOZ byla lhůta pro přizpůsobení názvu nové právní úpravě stanovena v délce dvou let, tj. do 1. 1. 2016.

Předkladatelem byla účinnost zákona navržena ke dni 1. 7. 2016. Dne 26. 10. 2016 byl návrh zákona schválen Poslaneckou sněmovnou ve třetím čtení, přičemž byl přijat pozměňovací návrh, který stanovil nabytí účinnosti jednotlivých ustanovení tohoto zákona odlišně. Ustanovení týkající se problematiky změny názvu spolků a společenství vlastníků má nabýt účinnosti dnem vyhlášení zákona ve Sbírce zákonů. Nyní zákon čeká projednání Senátem Parlamentu ČR, následně podpis prezidenta republiky a publikace ve Sbírce zákonů. S ohledem na všechny lhůty zákonodárného procesu lze předpokládat (nenastanou-li komplikace při jeho schvalování), že tento zákon nabude účinnosti koncem roku 2016.

Uplynulo již více než deset měsíců od konce přechodného období, ve kterém měly uvedené subjekty změnu názvu provést. Autorovi není znám případ, kdy by rejstříkový soud, u něhož je spolek nebo společenství zapsáno, tento vyzval k nápravě vadného stavu a v případě nevyhovění výzvy zapsaný subjekt zrušil a nařídil jeho likvidaci. Přesto tato hrozba existuje. V tomto ohledu lze souhlasit s navrhovatelem změny NOZ, že neexistuje k tomuto zrušení důvod, který by byl za stávající situace odůvodněn veřejným zájmem či zájmem na ochraně jiných hodnot.

U problematiky společenství vlastníků jednotek ještě chvíli zůstaneme. Řada společenství se rozhodla přizpůsobit své stanovy nové právní úpravě, avšak narazila na otázku, v jaké formě má být změna provedena. Problém tkví v přechodných ustanoveních NOZ. Tato stanoví, které typy právnických osob soukromého práva se řídí jakou právní úpravou. O společenstvích vzniklých před datem 31. 12. 2013 se zákon nezmiňuje. Důsledkem této situace je nejasnost, zda se společenství řídí i po účinnosti NOZ dosavadním předpisem (zákonem o vlastnictví bytů), který nevyžaduje pro stanovy a jejich změny formu notářského zápisu, či § 1200 odst. 3 NOZ, jenž stanoví, že pro stanovy se vyžaduje forma veřejné listiny.

Zajímavý byl vývoj soudní rejstříkové praxe. Vrchní soud v Praze usnesením pod sp. zn. 7 Cmo 79/15 ze dne 28. 7. 2015 rozhodl, že zákonný požadavek notářského zápisu ohledně změny stanov podle NOZ platí jen pro společenství vzniklá po 1. 1. 2014. Na dříve vzniklá SVJ režim § 1200 odst. 3 NOZ nedopadá, takže pro změnu stanov SVJ vzniklých do 31. 12. 2013 není třeba formy notářského zápisu ani přítomnost notáře na shromáždění vlastníků. Tento názor zastávalo ve svém stanovisku ze dne 15. 10. 2015 i Ministerstvo pro místní rozvoj ČR. Zcela opačný názor zaujal Vrchní soud v Olomouci, který usnesením pod sp. zn. 8 Cmo 278/2015 ze dne 22. 9. 2015 potvrdil požadavek rejstříkového soudu na změnu stanov ve formě notářského zápisu. Jedním z argumentů, které vrchní soud použil, byla nepředstavitelnost „dvojkolejnosti“, tedy stav, že jiný právní režim by platil pro společenství vzniklá do 31. 12. 2013 a jiný pro společenství vzniklá po tomto datu, tedy za účinnosti NOZ. Sjednocující pohled na věc pak, po gremiální poradě vrchních soudů, přinesl až Vrchní soud v Olomouci, který usnesením pod sp. zn. 8 Cmo 202/2016 ze dne 28. 6. 2016 potvrdil názor, že formu notářského zápisu vyžadují pouze stanovy společenství, která vznikla do 31. 12. 2013. Vyžadují-li však stanovy těchto SVJ, aby jejich změny byly provedeny ve formě notářského zápisu, je nutno tuto formu dodržet. Pakliže by společenství chtěla tento požadavek ze stanov odstranit, je to samozřejmě možné, ale tato změna stanov musí být provedena ještě ve formě notářského zápisu.

Výše uvedený názor a vývoj soudní praxe lze jistě přivítat. Jednoznačným pozitivem tohoto vývoje je snížení administrativních a finančních nákladů pro společenství vzniklá do 31. 12. 2013.

Dne 1. 1. 2016 nabyl účinnosti zákon č. 221/2015 Sb., kterým se mění zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony (dále jen „novela“). Novela rozšiřuje oblast osob, které mají povinnost zveřejňovat účetní závěrky, na subjekty zapsané ve veřejném rejstříku. Přechodná ustanovení však přikazují závěrky za období roku 2014 a 2015 dodatečně zveřejnit rovněž.

Dle čl. II. bodu 2 novely . V obou případech však není z přechodných ustanovení jasné, jestli zveřejnění závěrek za roky 2014 a 2015 má proběhnout v rozsahu, který specifikuje novela (viz níže § 21 odst. 9) nebo v rozsahu, který určoval zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZoÚ“), v letech 2014 a 2015 ostatním účetním jednotkám.

Dle čl. II. bodu 4 novely

Dle § 66 písm. c) ZVR

Malé účetní jednotky a mikro účetní jednotky, které nemají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, nemusejí zveřejňovat výkaz zisku a ztráty, pokud jim tuto povinnost nestanoví zvláštní právní předpis (§ 21a odst. 9 ZoÚ). Pro spolky přitom žádný zvláštní předpis uvedenou povinnost nestanoví. Uvedená úleva však neznamená, že je z povinnosti zveřejnění vyjmuta příloha účetní závěrky. Podle zákona je totiž účetní závěrka nedílný celek a je tvořena rozvahou, výkazem zisku a ztráty a přílohou (§ 18 odst. 1 ZoÚ). Nadacím stanoví podmínky, za kterých musí být účetní závěrka ověřena auditorem, § 341 NOZ (dosahuje-li nadační nebo obrat v uplynulém účetním období výše alespoň 5 mil. Kč, rozhoduje-li se podle účetní závěrky o zvýšení nebo snížení nadačního kapitálu nebo o přeměně nadace).

Ohledně zveřejnění účetních závěrek za rok 2014 a 2015 pak platí, že lhůta pro zveřejnění účetní závěrky za účetní období, které započalo v roce 2014, je nejpozději do 31. 3. 2016. Obdobně pak lhůta pro zveřejnění účetní závěrky za účetní období, které započalo v roce 2015, je nejpozději do 30. 11. 2017.

Na účetní jednotky vedoucí jednoduché účetnictví se ohledně zveřejňování těchto dokumentů žádná výjimka nevztahuje.

V důvodové zprávě k novele ZoÚ se uvádí:

Výroční zprávu mají povinnost vyhotovit pouze účetní jednotky, které mají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem.

Pro není tato povinnost stanovena žádným právním předpisem.

vyplývá povinnost sestavit a zveřejnit výroční zprávu z § 358 NOZ. Zároveň NOZ v § 341 stanoví podmínky, za kterých musí být účetní závěrka nadace ověřena auditorem (dosahuje-li nadační nebo obrat v uplynulém účetním období výše alespoň 5 mil. Kč, rozhoduje-li se podle účetní závěrky o zvýšení nebo snížení nadačního kapitálu nebo o přeměně nadace).

Ústav má povinnost sestavit výroční zprávu na základě § 416 NOZ. Ust. § 415 odst. 2 NOZ pak stanoví podmínky, za kterých musí mít ústav účetní závěrku ověřenou auditorem (ukládá-li mu to zakladatelské právní jednání nebo statut, anebo pokud výše čistého obratu ústavu překročí 10 mil. Kč).

vypracovává a zveřejňuje výroční zprávu dle § 20 zákona o obecně prospěšných společnostech.³⁾

Účetní závěrku musí mít ověřenu auditorem obecně prospěšné společnosti, které:

Od 1. 1. 2016 mají nově všechny nevýdělečné organizace povinnost ověřit účetní závěrku a výroční zprávu auditorem také v případě, že za dvě po sobě jdoucí účetní období překročí dvě z následujících kritérií:

Je zřejmé, že i v tomto ohledu přibyly nevýdělečným organizacím zapsaným ve veřejném rejstříku povinnosti. Porušení těchto povinností ovšem není bez sankcí. Dle § 104 ZVR Ust. § 105 ZVR uvádí: Dle § 106 odst. 1 ZVR: Pod písmenem c) jsou uvedeny právě účetní závěrky. Ust. § 106 odst. 2 ZVR pak stanoví právní domněnku - následek porušení výše uvedené povinnosti:

Porušením povinnosti řádně založit účetní závěrku do Sbírky listin se však účetní jednotka může dopustit též správního deliktu dle ZoÚ. Dle § 37 odst. 1 písm. j) účetní jednotka, která není podnikatelem, se dopustí přestupku tím, že nezveřejní účetní závěrku nebo výroční zprávu podle § 21a. Dle odst. 2 za přestupek lze uložit pokutu do výše 3 % hodnoty aktiv celkem. Přestupky podle ZoÚ v prvním stupni projednává finanční úřad, nestanoví-li zvláštní právní předpis jinak. Dle § 37a odst. 3 písm. g) ZoÚ účetní jednotka, která vede jednoduché účetnictví, se dopustí správního deliktu tím, že nezveřejní přehled o majetku a závazcích, výroční zprávu nebo obdobný dokument podle § 21a odst. 1. Za správní delikt se uloží pokuta do výše 50 000 Kč.

Hodně diskutovanou problematikou, a to i ve vztahu k nevýdělečným organizacím, se v poslední době stala evidence tržeb (tzv. EET). Evidence tržeb byla v právním řádu zakotvena zákonem č. 112/2016 Sb., o evidenci tržeb (dále jen „ZoET“). Hovoříme-li o základních typech nevýdělečných organizací, kterými jsou spolky, nadace, nadační fondy, obecně prospěšné společnosti a ústavy, tak tyto nejsou z evidence tržeb vyloučeny, neboť jsou právnickými osobami, a jako takové jsou subjekty daně z příjmů právnických osob.

Všechny typy uvedených subjektů mohou vedle své hlavní činnosti (naplňující nebo dosahující účelu, pro který byly založeny) vykonávat též vedlejší hospodářskou činnost (označovaná také jako výdělečná, doplňková nebo podnikatelská činnost), která může být vykonávána různými formami, např. podnikáním (na základě živnostenského nebo jiného oprávnění) či jinou výdělečnou činností (např. pronájmem vlastního majetku či reklamou).

Právě otázka výkonu vedlejší činnosti hraje při posouzení, zda bude mít subjekt povinnost tržby evidovat, velkou roli. se u poplatníka daně z příjmů právnických osob rozumí příjem z činnosti, která je podnikáním, s výjimkou příjmu, který:

Druhou podmínkou, která musí být splněna zároveň, je, že subjekt přijímá platby zákonem stanovenou formou, zjednodušeně řečeno v hotovosti, šekem, směnkou, případně jinými obdobnými formami (§ 5 ZoET).

Všechny výše uvedené typy nevýdělečných organizací jsou veřejně prospěšnými poplatníky, neboť v souladu se svým zakladatelským právním jednáním, statutem, stanovami, zákonem nebo rozhodnutím orgánu veřejné moci jako svou hlavní činnost vykonávají činnost, která není podnikáním. Z uvedeného vyplývá, že povinnost evidovat tržby podle ZoET závisí na činnosti konkrétního subjektu, nikoliv na jeho právní formě. Jestli povinnost vzniká nebo nevzniká, závisí na splnění podmínek uvedených v ZoET.

ZoET stanoví pro tyto subjekty výjimku. Evidovanou tržbou nejsou tržby z drobné vedlejší podnikatelské činnosti veřejně prospěšných poplatníků. Rozsah této činnosti však není zákonem stanoven. Proto bude nutné posuzovat u poplatníka naplnění tohoto kritéria vždy s přihlédnutím k okolnostem konkrétního případu.

Generální finanční ředitelství vydalo dne 31. 8. 2016 Metodický pokyn k aplikaci zákona o evidenci tržeb, který je dostupný zde: http://www.etrzby.cz/assets/cs/prilohy/Metodika-k-evidenci-trzeb_v1.0.pdf (dále jen „Metodika“). Tato Metodika uvádí:

Předmětem evidence tržeb veřejně prospěšných poplatníků tedy nejsou:

Pakliže daný subjekt vykonává více předmětů podnikatelské činnosti (např. více druhů živností nebo živnost a pronájem vlastního majetku), pro účely posouzení povinnosti evidovat tržby se příjmy z těchto činností sčítají. Podnikatelská činnost se tedy posuzuje jako celek, nikoliv odděleně pro každý předmět činnosti zvlášť.

Pojem vedlejší hospodářská činnost nelze zaměňovat nebo ztotožňovat s podnikáním. Dle § 217 odst. 2 NOZ může výkon hospodářské činnosti spočívat v podnikání nebo jiné výdělečné činnosti. Určitý výkladový problém nastává při odpovědi na otázku, zda příjem z pronájmu vlastního majetku a reklamy je předmětem evidence tržeb. Pronájem coby správa vlastního majetku není podnikáním (živností), byť je řazen do vedlejší hospodářské činnosti, a jeho účelem je u nevýdělečných organizací podpora hlavní činnosti nebo hospodárné využití majetku organizace (tuto tezi potvrzuje i výkladové stanovisko KANCL). Na druhou stranu tyto dvě aktivity generující organizaci příjem nebude možné podřadit pod výkon hlavní (statutární) činnosti a zpravidla nepůjde ani o náhodnou, nahodilou či jednorázovou činnost.

ZoET v § 6 odst. 1 písm. b) hovoří o „činnosti, která je podnikáním“, § 12 odst. 1 písm. h) pak o evidované tržbě, kterou není tržba „z drobné vedlejší podnikatelské činnosti“. § 420 odst. 1 NOZ definuje podnikatele takto:

Většina odborných komentářů a výkladů zastává názor, že i příjmy z pronájmu vlastního majetku a reklama podléhají evidenci tržeb, neboť výkon této činnosti, probíhá-li soustavně či opakovaně, má charakter podnikatelské činnosti ve smyslu ZoET. Metodika doslova uvádí:

Lze konstatovat, že uvedená výdělečná činnost bude zpravidla dosahovat takové intenzity, aby ji bylo možné považovat za činnost „srovnatelnou s podnikáním“, tedy za soustavnou činnost provozovanou samostatně za účelem dosažení zisku (bude tedy splňovat definici podnikatele uvedenou § 420 odst. 1 NOZ, který klade důraz na fakticitu činnosti, nikoliv na existenci veřejnoprávního povolení). Nehraje roli, že organizace generuje ve vedlejší hospodářské činnosti pouze tyto příjmy a není držitelem např. živnostenského oprávnění. Důležitá je věcná (materiální) stránka, tedy to, jak se subjekt fakticky chová (že došlo k faktickému zahájení výdělečné činnosti živnostenským nebo jiným způsobem), bez ohledu, zda k takové činnosti má oprávnění, či nikoliv. Je třeba odlišovat veřejnoprávní aspekt (absence podnikatelského oprávnění, a z toho vyplývající důsledky) a soukromoprávní (schopnost právně jednat). Důležitým hlediskem pro posouzení je fakticita výkonu takové činnosti, nikoliv zda byla formálně povolena. S ohledem na charakter těchto činností se však bude stále jednat o vedlejší hospodářskou činnost, nikoliv příležitostnou výdělečnou činnost vykonávanou v rámci hlavní činnosti, natož o výkon samotné hlavní činnosti.

Příjmy z pronájmu a reklamy tedy v zásadě budou předmětem evidence tržeb. Předmětem evidence tržeb by tyto příjmy nebyly pouze v případě, že jsou poplatníkem inkasovány výhradně bezhotovostně (viz bod 3) anebo vejde-li se do limitů pro drobnou podnikatelskou činnost (viz bod 5). V případě velkých organizací, kde vedlejší hospodářská činnost spočívající v pronájmu vlastního majetku nebo poskytování reklamy dosahuje větších částek (např. organizace vlastní objekt, který slouží pouze k pronajímání třetím osobám), se tedy jeví z pohledu právní jistoty a snížení administrativní a finanční zátěže jako nejvhodnější řešení, aby tyto subjekty inkasovaly příjmy výhradně bezhotovostní formou. Splňuje-li poplatník podmínky pro výkon drobné podnikatelské činnosti (např. organizace využívá objekt pro svou hlavní činnost, ale několikrát do roka volné prostory pronajme třetím osobám), tak příjmy z této činnosti, bez ohledu na její teoreticko-právní zařazení v rámci vedlejší hospodářské činnosti, nebudou předmětem evidence tržeb.

V případě nejasností může poplatník požádat správce daně, aby vydal rozhodnutí o závazném posouzení o určení evidované tržby. Předmětem závazného posouzení je určení, zda je platba evidovanou tržbou nebo zda platba může být evidována ve zjednodušeném režimu. § 32 ZoET, který tuto možnost upravuje, nabyl účinnosti již 1. 9. 2016 (celý zákon pak 1. 12. 2016) právě proto, aby poplatníci mohli s časovým předstihem bezpečně zjistit, zda a které jejich příjmy budou evidenci tržeb podléhat. V tomto případě žadatel za přijetí žádosti o vydání rozhodnutí o závazném posouzení o určení evidované tržby zaplatí správní poplatek ve výši 1 000 Kč [položka 1 odst. 1 písm. o) sazebníku správních poplatků, který je přílohou zákona č. 634/2004 Sb., o správních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů]. Nevýdělečné organizace nejsou od poplatku osvobozeny.