V minulém čísle časopisu byl uveden článek vysvětlující rozdíly mezi výsledkem hospodaření (dále jen „VH“) dle akruálního principu a výsledkem hospodaření podle rozpočtu. Na konci článku byla zmínka, že jde s výsledky hospodaření manipulovat. Tento článek se bude možnostmi ovlivnění výsledku hospodaření zabývat. Cílem článku však není učit obce, jak zastřít skutečný stav, ale seznámit obce s variantami účetních metod s rozdílnými vlivy na výsledek hospodaření a s jejich riziky. Článek nás zavede až k nepříjemným úvahám o celkovém stavu účetní reformy ke konci roku 2011.
Účetní metody s vlivem na výsledek hospodaření v účetnictví obcí
Ing.
Ivana
Schneiderová
auditorka, č. osvč. KAČR 1840
Ing.
Zdeněk
Nejezchleb
auditor
, č. osvč. KAČR 1940Podle připravované novely zákona o obcích1) by od roku 2012 měla zastupitelstva obcí schvalovat účetní závěrku.
Účetní závěrku tvoří výkazy rozvaha, výkaz zisku a ztráty, přehled o peněžních tocích, přehled o změnách vlastního kapitálu a dále příloha k účetní závěrce.
Z hlediska prezentace je zatím situace, kdy u územních samosprávných celků (dále jen „ÚSC“) nemusí být dané výkazy nijak prezentovány navenek či nějak projednávány v orgánech ÚSC.
Pokud ale skutečně dojde ke schválení výše uvedené změny, získají určitě hodnoty uvedené v daných výkazech na významu, přičemž lze předpokládat, že nejvíce probíranou veličinou začne být právě dosažený výsledek hospodaření za dané období.
Schválení výkazů a vysvětlujících materiálů tvořících účetní závěrku znamená, že kompetentní orgán schvaluje, že účetní závěrka podává věrný a poctivý obraz účetnictví a finanční situace účetní jednotky.
Přitom zobrazení účetnictví ve výkazech je věrné, jestliže obsah položek účetní závěrky odpovídá skutečnému stavu, který je přitom zobrazen v souladu s účetními metodami, jejichž použití je účetní jednotce uloženo na základě zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZU“). Zobrazení je poctivé, když jsou při něm použity účetní metody způsobem, který vede k dosažení věrnosti.Dnem schválení účetní závěrky je datum, kdy orgány k tomu kompetentní prohlásí, že byla sestavena úplná účetní závěrka dané účetní jednotky včetně příloh, a že za ni přebírají odpovědnost. Setkáme se ještě s pojmem
řádná účetní závěrka
– účetní závěrka sestavená v souladu s rámcem finančního výkaznictví, jejímž účelem je poskytnout potřebné informace širokému spektru uživatelů.Pro zastupitelstva obcí je to nelehký úkol, jedná se o odbornou záležitost většinou mimo rozlišovací schopnost tohoto orgánu obce. Situaci mají ztíženou i díky legislativě, která umožňuje velkou variabilitu účetních metod vedoucích k rozdílnému dopadu na výsledek hospodaření. Pokud se mají zastupitelstva obcí s úkolem schvalování účetní závěrky vypořádat ve smyslu, že za ni přebírají odpovědnost, tak je potřeba se s variabilitou metod a jejich dopadů začít seznamovat a jejich rizika
eliminovat
, např. pomocí vnitroorganizačních norem. Dočasně musí vnitřní pravidla nahradit funkci zákonodárců a vylepšovat to, co se předpisech nepovedlo.Chybné účetní metody dané předpisy
Nejprve si vysvětlíme základní pojmy, se kterými budeme pracovat.
Výsledkové řešení:
VH vzniká rozdílem mezi výnosy (účtová třída 6) a náklady (účtová třída 5). Jedná se o VH na základě akruálního principu. Zaúčtování na účty výnosů nebo nákladů říkáme „výsledkové“.Rozvahové řešení:
Zvolená metoda zaúčtování neovlivní VH, ale projeví se na jiných účtech rozvahy. Zde se bude především jednat o ostatní účty vlastních zdrojů (401-Jmění účetní jednotky; 406-Oceňovací rozdíly při změně metody; 408-Opravy chyb minulých období).1. Metoda účtování o peněžních fondech
Předpisy umožňují výsledkové i rozvahové řešení, a účetní jednotka si tedy může vybrat. V případě volby výsledkového účtování (přes účty 548 a 648) lze ztráty a zisky běžných účetních období vyrovnávat přes peněžní fondy.
Příklad
ÚSC má na fondu rezerv a rozvoje naspořeno z minulých let 40 mil. Kč. Každý rok vzniká v průběhu roku ztráta ve výši 20 mil. Kč. Účetní jednotka po dva roky zaúčtuje rozpuštění fondu do výnosů (zápisem MD 419/D 648) ve výši 20 mil. Kč a ztrátu nevykáže. Třetí rok ale naspořené zdroje dojdou a bude ztráta vykázána.
Riziko volby výsledkového řešení peněžních fondů je v tom, že na ztrátové hospodaření nebude včas reagováno, protože pomocí zdrojů z minulých let (zúčtování fondů do výnosů) VH nezobrazoval skutečnost běžného období. Výsledkové řešení tvorby a rozpouštění jednotlivých fondů v takovýchto případech tedy musíme hodnotit jako jednoznačně chybnou metodou, která vede k očividné manipulaci právě s výsledkem hospodaření.
2. Nesprávná aplikace reálné hodnoty majetku určeného k prodeji
Majetek přeceněný reálnou hodnotou se neodpisuje a netvoří se k němu opravné položky. Odpisy i opravné položky jsou nákladem, když se neprovedou, tak bude VH ovlivněn.
Příklad
Mnoho obcí má sepsány smlouvy o smlouvách budoucích o prodeji bytů cca za 15-20 let (malobyty a byty postavené za podpory SFRB2), omezení prodeje). Sice se jedná o majetek určený k prodeji, ale až za 20 let. V případě přecenění na reálnou hodnotu, tj. prodejní cenu sjednanou ve smlouvě, by byl majetek oceněn v ceně, za kterou jednou bude realizován, ale došlo by tím ke zkreslení finanční situace účetní jednotky po dobu, kdy byty budou v majetku obce. Nájemníci budou platit nájem = výnos, majetek přeceněný reálnou hodnotou se nadále neodepisuje, tudíž nemáme náklady ve věcné a časové souvislosti s výnosy. Budoucí prodejní cena je určena na základě „odbydlení“. Metoda výpočtu navýšení reálné hodnoty v tomto případě není stanovena. Dojde k situaci, kdy ztráta bude následně vykázána až v roce realizace prodeje, a to právě v důsledku neodepisování v předchozích letech. Je tedy zatím jedinou možností uvést časové omezení záměru prodeje ve vnitřní normě (např. přeceňovat reálnou hodnotou jen majetek s výhledem prodeje do dvou let) - samozřejmě se ale asi dostaneme do konfliktu s legislativou, která je ale v tomto případě dle našeho názoru chybná.
U reálné hodnoty majetku určeného k prodeji jsou i další, zatím neřešené problémy zákonodárci.
Příklad
Zastupitelstvo schválilo, že celý bytový fond obce bude odprodán. Bytové domy tedy budou přeceněny na reálnou hodnotu. Po třech letech se ukáže, že zájem je tak malý, že by se byty prodávaly výrazně pod cenou a zastupitelstvo záměr prodeje zruší. Bytové domy budou zpětně přeceněny na původní vstupní ceny. Ale od roku 2012 se bude majetek odpisovat a po dobu trvání záměru prodeje celý bytový fond odpisován nebyl, což mělo výrazný vliv na zlepšený VH běžných období.
Předpisy zatím není řešeno, zda se dopočtení odpisů provede výsledkově nebo rozvahově. Výsledkové zobrazení by znamenalo zaúčtovat odpisy za tři účetní období do jednoho roku, tedy s vlivem na snížení VH. Došlo by i k velkým rozdílům mezi VH v jednotlivých obdobích.
Poznámka:
Nedořešení tohoto problému může vést k významným manipulacím s VH u obcí, a to třeba i v dobré víře.
3. Opravy chyb minulých období
Stávající předpisy řeší opravy chyb minulých období dvěma metodami.
Jedna je výsledková, kdy se chyby minulých let zaúčtují na účet nákladů nebo výnosů, kterého se týkaly.
Druhá metoda je rozvahová, kdy se chyby minulých let zaúčtují na účet 408. Může se jednat i o významné hodnoty, např. pozdější vyjasnění, zda se jednalo o opravu nebo o technické zhodnocení, o náklad nebo o dlouhodobý majetek. Bez určení pravidel zákonodárci by se opět jednalo o volnou manipulaci s VH. Zde by snad mělo dojít od roku 2012 k nastavení určitých pravidel [alespoň v návrhu novely vyhlášky č. 410/2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „vyhláška č. 410/2009 Sb.“), s předpokládanou účinností 2012 se toto objevilo], je jen možno divit se tomu, proč je toto realizováno s tak velkým časovým zpožděním. Pokud nebudou tato pravidla novelou vyhlášky nastavena, je potřeba vyřešit vnitřním pravidlem, např. stanovením hladiny významnosti, kdy se chyby minulých let zaúčtují rozvahově (např. od 500 tis. Kč).
4. Změny metody, účet 406
Od zahájení účetní reformy se ZU, a prováděcí vyhlášky skoro neustále novelizují. Český účetní standard (dále jen „ČÚS“) Odpisování se například bude novelizovat ještě v době, než vůbec začal být účinný. Díky novelám dochází ke změnám metod (jiné účtování o transferech, změny odpisových plánů, dopočtení opravných položek, dooprávkování, dopočtení rezerv atd.). Ke změně metody však může docházet i z vůle účetní jednotky, příkladem může být v budoucnu změna způsobu odpisování. Není stále vyjasněno, zda se použije rozvahové řešení přes účet 406 v případě změny metody předpisem nebo v každém případě změny metody. Jedná se o stejné postupy, které by neměly být řešeny rozdílnými účetními metodami. V současnosti by nejčastější přístup mohl být definován zhruba takto: V případě změny metody předpisem se volí rozvahové řešení (tedy s použitím účtu 406), v případě změny metody z vůle účetní jednotky se volí výsledkové řešení.
5. Zaúčtování daně z příjmů právnických osob za obec
Zatím není nastaven účetní postup pro zaúčtování daně z příjmů za obec, kterou platí „sama sobě“.
V roce 2010 byly u obcí zvoleny metody různé, např. byl zaúčtován náklad i výnos do roku 2010, nebo náklad byl zaúčtován jen v roce 2010 ve věcné a časové souvislosti s výnosy, které jsou předmětem daně, a výnos z daně až k datu přiznání v roce 2011. Oba zatím povolené postupy mají rozdílný vliv na VH. Meziročně může např. vlivem prodejů docházet k významně jiným hodnotám daně z příjmů. Je tedy zřejmé, že ani zde není z důvodu vlivu na VH vhodné dvě možné metody ponechat.
6. Vyřazování majetku před zahájením odpisování
S obrovskými vlivy na VH se však potýkáme od roku 2010 především u vyřazování majetku prodejem. Ač byly stanoveny nákladové účty, tak nesystémově bylo Ministerstvem financí doporučeno vyřazovat majetek přes účet 401. Již za rok 2010 a 2011 jsou VH obcí zcela nesrovnatelné, protože byly voleny různé metody při vyřazování majetku pro nejednoznačnost výkladů (někdo vyřazoval zdrojově, někdo výsledkově, někdo částečně zdrojově a částečně výsledkově).
7. Klasifikace majetku a oceňování
Poznámka:
Pod pojmem klasifikace myslíme zařazení majetku na účet směrné účtové osnovy.
Velký vliv na VH má také variabilita klasifikace dlouhodobého majetku.
Je hodně případů, kdy se dá volit mezi provozním jednorázovým nákladem, nákladem postupným z odpisů (za jedno běžné účetní období bude náklad z odpisů nižší, než náklad jednorázový, provozní) a dokonce i mezi možností neovlivnit nákladově VH vůbec (majetek dlouhodobý neodpisovaný).
Uvádím zde příklady variant klasifikace s vlivy na VH ze stejného důvodu jako v bodě 3. Odpovědný orgán obce by se měl při případném rozhodování o volbě metody zajímat i o dopady na VH běžných období.
Příklady
Varianty klasifikace:
Hodně
staveb,
jako jsou pomníky, sochy a jiná drobná architektura mohou být dle obsahového vymezení zařazeny na účet 032, tj. ve skupině majetku neodpisovaného. Někdy však zároveň tento majetek plní podmínky zařazení do staveb na účet 021, tj. majetku odpisovaného. Dále poměrně velký prostor volby klasifikace majetku nám dává ustanovení
vyhlášky
ohledně souborů drobného dlouhodobého hmotného majetku.
Pokud to přeženu, když se rozhodnete, že za rok pořízené veškeré tužky, nůžky, sešívačky, děrovačky, kalkulačky na úřadě jsou souborem s jednotným technicko ekonomickým určením, sečtete jejich pořizovací cenu a vyjde vám vyšší než 40 tis. Kč, tak dle výkladu předpisu ministerstvem financí se jedná o soubor movitých věcí splňující klasifikaci dlouhodobého hmotného majetku, a místo jednorázového nákladů můžete majetek odpisovat po několik let (dle zjednodušeného způsobu odpisování stávajícího znění ČÚS 708 by to bylo 5 let). Možná jsme to s „tužkami“ trochu přehnali. Pro situaci, kdy pořizujete židle a nábytek do jedné místnosti nebo nádoby na odpad, a to například z investičního dotačního titulu, vám však nezbude, než možnost ustanovení předpisu využít a soubor věcí vytvořit pro naplnění účelu dotačního titulu.Problémem je nedostatečné nadefinování pojmu souboru majetku, resp. pojmu „jednotné technicko ekonomické určení“. Není to však problém účetní reformy, tato právní nejistota ve vztahu k souborům drobného dlouhodobého majetku existuje již několik let bez uspokojivého řešení. Také rozhodnutí o tom, zda provádíme
opravu
(náklad) nebo technické zhodnocení majetku
(navýší vstupní cenu pro odpisování) může mít vliv na VH běžného období, a to zcela zásadní. Tradičně se totiž vychází z definice technického zhodnocení zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Účetní předpisy nemají definici technického zhodnocení žádnou. V pravomoci účetní jednotky je tedy možná skoro volná záměna mezi těmito pojmy, i když mají tak zásadní dopady do VH. Poznámka:
Stačí jen prokázat, že se např. nejedná o odstranění částečného fyzického opotřebení = oprava jako provozní náklad, ale o odstranění většinového fyzického opotřebení = např. rekonstrukce, což je technické zhodnocení, nebo o odstranění úplného opotřebení, což je již obnova dlouhodobého majetku.
Při každé novele vyhlášky č. 410/2009 Sb. připomínková místa požadují definice souborů majetku a technického zhodnocení ve vztahu k účetnictví a vždy bezúspěšně. Jen s poznámkou neakceptováno (bez jakéhokoliv zdůvodnění). U volby metod s tak rozdílným vlivem na VH by řádné vyjasnění postupu bylo velmi potřeba!
Dalším příkladem může být rozhodnutí, které je vyhláškou vymezeno účetní jednotce, ohledně energetických auditů, lesních hospodářských plánů (osnov) a povodňových plánů. Zde si každá účetní jednotka může rozhodnout, zda se jedná o provozní náklad nebo o dlouhodobý nehmotný majetek - odpisovaný.
V případě
dlouhodobého majetku nehmotného ostatního,
který se zařazuje do majetku dlouhodobého (odpisovaného) bez ohledu na výši ocenění, se můžeme v určitých případech také dostat do režimu odpisování. Může se jednat o různé studie, záměry, analýzy a plány (mimo plánů rozvoje, ty jsou provozním nákladem vždy).Kůň
může jít do zásob jako služební (pak provozní náklad), nebo do ostatního dlouhodobého majetku jako kůň plemenný. Uvedené se netýká jen koně, ale většiny zvířat.Předměty z drahých kovů
mohou být jak drobným dlouhodobým hmotným majetkem, ten se účtuje do nákladů jednorázově, tak dlouhodobým majetkem odpisovaným. Žádná pravidla pro rozlišení dána předpisem nejsou.Samozřejmě, že obrovský vliv na VH má
vymezení nákladů souvisejících s pořízením dlouhodobého majetku.
Účetní jednotka může rozhodnout, zda do pořizovací ceny dlouhodobého majetku jako výdaj související s pořízením zahrne úroky z dlouhodobých úvěrů do doby zařazení majetku do užívání, veškeré prvotní studie, analýzy, náklady na zpracovaná žádostí o dotace
, varianty studií atd. Účetní jednotka má možnost vnitroorganizačními postupy výši pořizovací ceny ovlivnit, např. stanovením okamžiku zahájení pořizování dlouhodobého majetku (při schválení záměru, nebo až při schválení zahájení akce apod.). Určením okamžiku zahájení účtování na nedokončený dlouhodobý majetek zařadí prvotní náklady sloužící k rozhodnutí o investici buď do ceny dlouhodobého majetku (budoucí náklad z odpisování) nebo do jednorázového provozního nákladu.Oceňování majetku
např. reprodukční pořizovací cenou také často může VH ovlivnit. Jedná se o majetek pořízený bezúplatně, který se ocení znalcem nebo odborným odhadem. Ze zkušeností víme, že i znalecký posudek pracuje s několika cenami; při odborných odhadech je prostor ještě větší. Pro stanovení reprodukční pořizovací ceny rovněž nejsou předpisy dána regulační pravidla.Závěr k bodům 1–7: chybné účetní metody
Uvedené body 1-7 jsou dle našeho názoru chybně nastavené metody předpisem, které umožňují rozdílné vlivy na VH. Všechny tyto „duplicity“ by se pro věrné a poctivé zobrazení měly odstranit anebo nastavenými pravidly vlivy omezit. Jinak může docházet k manipulacím s VH, v každém případě však k údajům nesrovnatelným jak mezi obdobími, tak mezi účetními jednotkami.
Účetní metody založené na odhadech
Na VH však mají také významný vliv účetní metody založené na odhadech.
1. Doba odpisování
Na VH běžných období má velký vliv zvolená doba odpisování majetku při rovnoměrném způsobu odpisování. Na tomto místě si dovolím krátké vysvětlení k historii názorů, jak nejlépe nastavit odpisování u ÚSC.
Zpracování ČÚS Odpisování bylo zadáno formou zakázky auditorům. Auditoři zpracovali základní teze a ty byly úředníky Ministerstva financí odboru 28 schváleny a prodiskutovány se zástupci ÚSC, odbornou veřejností, organizačními složkami státu, i s dodavateli účetních programů. Na základě těchto tezí byla zpracována kategorizace majetku a návrh ČÚS Odpisování.
Základní tezí pro odpisování bylo toto prvotní rozhodnutí mezi třemi variantami:
A.
Odpisové sazby, příp. doba použitelnosti, majetku bude zcela ponechána na rozhodování účetní jednotky.
B.
Odpisové sazby, příp. doba použitelnosti, bude striktně stanovena kategorizací majetku a přímým přiřazením doby odpisování.
C.
Odpisové sazby, příp. doba použitelnosti, majetku bude stanovena rozpětím (regulace doby odpisování).
Dále bude umožněna nejpřesnější metoda odpisování, což je výkonový odpis (např. pro skládky a ložiska nerostných surovin - kde to vyžaduje ZU).
V praxi se již ukázalo, že varianta A je zneužívána k manipulacím s VH (na případech investičních fondů příspěvkových organizací).
Varianta B může přivést účetní jednotku do významného rozporu při vykazování se skutečným stavem majetku.
Byla zvolena varianta C, na kterou byla zpracována kategorizace majetku.
Výsledkem roční práce na ČÚS Odpisování byl ČÚS 708 Odpisování, který variantu C nakonec vůbec nezohlednil, a vlastně umožnil variantu A v kombinaci s variantou B, ve výsledku buď zjednodušeně - tedy bez ohledu na skutečný stav majetku, nebo možnost volby, která však není omezena a zachovává tedy všechny nevýhody varianty A. Ke zjednodušené variantě byla navíc přiřazena kategorizace majetku zpracovaná však k úplně jiným dobám použitelnosti, než jak jsou stanoveny v ČÚS, tedy došlo k tomu, že kategorizace majetku byla velmi výrazně znehodnocena a v mnoha případech je doba použitelnosti nepřiměřená ve vztahu k druhu majetku. Tento zásadní úskok od schválených a projednaných tezí byl učiněn bez jakékoliv diskuse s odbornou veřejností. Dopady na VH běžných období a na vykázání majetku z hlediska kvality dat jsou obrovské a budou mít vliv na desítky let dopředu.
Aby toho nebylo málo, tak nyní vyšla novela zatím neúčinného ČÚS 708, která definuje, že zjednodušený způsob odepisování bude možné použít jen do konce roku 2012. Důsledek tedy je, že doba odpisování bude plně záležet na odhadech účetní jednotky a nebude nijak regulovaná.
Zde za vliv výše odpisů na VH bude od roku 2013 nést účetní jednotka plnou odpovědnost a s ohledem na významnost dopadu do výsledku hospodaření by bylo vhodné, aby rozhodování o volbě způsobu odpisování, případně o nastavení doby odpisování, bylo realizováno na „vyšší rozhodovací úrovni“ než je účtárna.
Se zahájením odpisování souvisí u obcí i účetní metoda „dooprávkování“. Při chybné volbě (opět v dobré víře) můžeme ovlivnit VH až na 80 let dopředu díky metodě dooprávkování povolené ČÚS 708 ve výši 40 % hodnoty majetku, a to dokonce i u majetku, na kterém bylo např. dokončeno technické zhodnocení řádově v 10 milionů korun v letošním roce. Hodnoty, které k 31. 12. 2011 dooprávkujeme přes zdrojový účet (406), se do nákladů formou odpisů již nikdy nedostanou, což bude VH běžných období dlouhodobě zkreslovat. Dle mého názoru však ČÚS 708 víceméně přesné dooprávkování dle odhadu zbytkové doby životnosti neumožňuje (na tomto mém názoru jsem se však s některými zástupci odborné účetní veřejnosti neshodla; na vině jsou nejasná ustanovení k dooprávkování v ČÚS 708).
2. Opravné položky a rezervy a jejich rozpouštění
Jak tvorba opravných položek a rezerv, tak jejich rozpouštění mají přímý vliv na VH. Tvorba je nákladem, rozpuštění snížením nákladu; často v jiném účetní období. V důsledku se vlivy vyrovnají, ale může dojít k manipulacím VH za určitá účetní období. Zde je velkým nedostatkem předpisů nenastavení cílové hodnoty majetku, které se má snížením vstupní ceny vlivem opravné položky dosáhnout. Běžnou odpovědí ze strany Ministerstva financí je, že cílová hodnota je prodejní cena snížená o náklady s prodejem. Tuto „sníženou prodejní cenu“ však neumí obce nastavit pro komunikace, veřejná osvětlení, kina, zbytkové pozemky. V případě, že rozhodneme, že prodejní cena snížená o náklady s prodejem je u komunikací nulová (neexistuje trh s touto realitou), tak jednorázově do nákladů zaúčtujeme přibližně 30 % hodnoty veškerého majetku obcí. K 31. 12. 2011 máme doúčtovat opravné položky rozvahově (stejně jako dooprávkování přes účet 406).
Ve vztahu k předchozímu rozhodnutí by mohlo dojít k tomu, že veškeré komunikace, zbytkové pozemky, veřejné osvětlení, apod. hodnotově výrazně snížíme, někde až na nulovou hodnotu. Tím se již pak nikdy neprojeví v nákladech z odpisu, tedy vliv na VH cca na 50 let dopředu. Ač je to paradoxní, tak by dokonce toto rozhodnutí bylo zcela v souladu se stávajícím zněním předpisu.
3. Časové rozlišování a dohadné položky
VH lze ovlivnit dohadnými položkami budoucích výnosů, např. z transferů a dohadnými položkami nákladů, nebo stanovením hodnotové hranice pro časové rozlišení nákladů. Časové rozlišení má všeobecně na VH významný vliv, ale proto je také důsledně kontrolováno s vysokými nároky na průkaznost při inventarizaci účtů časového rozlišení. Metodu zmiňuji jen proto, že VH ovlivňuje a stanovení pravidel k časovému rozlišování by nemělo jít plně mimo zřetel odpovědných orgánů obce.
VH a účetní závěrka dílčího konsolidačního celku
Při zahájení konsolidací se dostaneme k variabilitě VH konsolidačního celku ještě mnohem rozsáhlejší. Jen vazby obcí na příspěvkové organizace zakládají mnoho možných způsobů řízení a dotační politiky s rozdílnými vlivy na VH.
Uveďme si příklad ve vztahu k odpisovým plánům příspěvkových organizací:
Příklad
Součástí provozních nákladů jsou i odpisy dlouhodobého majetku. Při plánování výnosů a nákladů pro stanovení provozního příspěvku by nepokrytí odpisů příspěvkem znamenalo ztrátu hospodaření. Obce toto řešily různými způsoby, které předpisy umožňovaly, a umožňují dodnes.
Jedná se o tyto možnosti:
1.
Výrazně prodloužit dobu odpisování majetku, hlavně staveb, aby požadavek na pokrytí nákladů ve výši odpisů byl co nejmenší. Zřizovatelé pak schvalovali odpisové plány budov a staveb i na 170 až 250 let.
2.
Nařízením odvodu z odpisů. Zřizovatel pokryl náklady z odpisů, dal příspěvek provozní, tím se VH vyrovnal, ale byl nařízen odvod z odpisů bez vlivu na VH. Jedná se o zjevnou umělou manipulaci s VH.
3.
Ještě je jedna možnost, nepokrýt odpisy příspěvkem vůbec a investiční fond zúčtovat výsledkově. Ačkoliv je to zcela umělé účtování, tak tento fenomén přetrvává v předpisech dosud (přes širokou několikaletou kritiku nesmyslnosti). Bohužel, zřizovatelům plně umělé zúčtování investičního fondu výsledkově vyhovuje, což je asi důvod, proč tento „účetní nesmysl“ přežil mnoho novelizací předpisu.
Závěr
Pokud jste dočetli až sem, tak je vám asi jasné, že se moc nedaří naplnit jeden ze základních stavebních kamenů reformy, a to snaha o unifikaci metod. Předpisy zatím vedou k obrovské variabilitě v praxi uplatňovaných metod.
Nemluvě o tom, že dochází k poškozování výkazů na úrovni účetních jednotek v takovém rozsahu, že jsou na úrovni jakýchsi statistických výkazů pro stát bez valné vypovídací schopnosti (dat je však hodně a jsou včas, což stát asi velmi uspokojuje), ale pro vyhodnocení, rozhodování a řízení na úrovni účetních jednotek nemají skoro žádný přínos.
Po dvouleté zkušenosti s reformou účetnictví státu musíme konstatovat, že:
a)
nebyly naplněny definované cíle, pokud se týká aplikace nových pro uživatele srozumitelných metod,
b)
dotčené účetní jednotky jsou soustavně poškozovány nekvalitními informacemi, které z aplikace nepřesných předpisů vychází,
c)
dotčené účetní jednotky vynakládají zbytečné finanční prostředky ve snaze ke zvládnutí situace.
Bohužel v této souvislosti si je nutné uvědomit to, že na vybrané účetní jednotky začínají být nakládány další povinnosti (připravované statistické sledování,
konsolidace
...), a to bez solidního vyřešení stávajících problémů. Situaci již vnímáme jako neúnosnou a někdy se podivujeme, že takto špatný stav lze rok od roku ještě zhoršovat.1 zákon č. 128/2000 Sb., o obcích (obecní zřízení), ve znění pozdějších předpisů
2 Státní fond rozvoje bydlení