Podíl na zisku společnosti s r. o. - právní, účetní a daňový pohled

S podílem společníka ve společnosti s ručením omezeným je spojeno i právo podílet se na zisku této obchodní . Podle § 161 odst. 1 zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákona o obchodních korporacích), se společníci podílejí na zisku určeném valnou hromadou k rozdělení mezi společníky v poměru svých podílů, ledaže společenská smlouva určí jinak.

Podle § 34 odst. 1 zákona o obchodních korporacích se (v případě s. r. o. je nejvyšším orgánem valná hromada). Obecně platí, že pokud společenská smlouva neurčí jinak, lze podíl na zisku rozdělit pouze mezi společníky. Společenská smlouva ale může určit, že na zisku s. r. o. se kromě společníků budou podílet i někteří zaměstnanci, případně další osoby vykonávající pro společnost důležité činnosti nebo práce (např. jednatelé, členové dozorčí rady, prokurista apod.).

Podle § 34 odst. 2 zákona o obchodních korporacích je podíl na zisku v kapitálových společnostech splatný do 3 měsíců ode dne, kdy bylo přijato rozhodnutí nejvyššího orgánu obchodní společnosti o jeho rozdělení, ledaže společenská smlouva nebo nejvyšší orgán určí jinak. U podílů společníků s. r. o., se kterými je spojen pevný podíl na zisku, se podle § 161 odst. 3 zákona o obchodních korporacích nevyžaduje usnesení valné hromady o rozdělení podílu na zisku, přičemž platí, že pevný podíl na zisku je splatný do 3 měsíců od schválení účetní závěrky, z níž právo na podíl na zisku vyplývá.

Podle § 34 odst. 3 zákona o obchodních korporacích obecně platí, že . Z toho vyplývá, že v případě s. r. o. náleží konečné rozhodnutí o vyplacení podílu na zisku jednateli (jednatelům). V § 34 odst. 3 zákona o obchodních korporacích je dále stanoveno, že je-li rozdělení zisku a podílů na zisku v rozporu se zákonem o obchodních korporacích, nesmí se podíly na zisku vyplatit (souhlas jednatele s vyplacením podílu na zisku v rozporu se zákonem o obchodních korporacích se považuje za přímé porušení povinnosti jednat s péčí řádného hospodáře).

Od roku 2014 zákon umožňuje vyplácet i . Podle § 40 odst. 2 zákona o obchodních korporacích lze zálohy na výplatu podílu na zisku vyplácet jen na základě mezitímní účetní závěrky, ze které plyne, že obchodní má dostatek prostředků na rozdělení zisku; výše zálohy na výplatu podílu na zisku nemůže být ale vyšší, než kolik činí součet:

snížený o:

K vyplacení záloh na podíl na zisku nesmí být použity prostředky rezervního fondu, který byl vytvořen k jinému účelu, ani prostředky vlastních zdrojů určených k pevně stanoveným účelům (tj. k účelům, které není obchodní oprávněna měnit).

Podle § 40 odst. 1 zákona o obchodních korporacích nesmí obchodní vyplatit podíl na zisku ani na něj vyplácet zálohy, pokud by si tím přivodila úpadek podle insolvenčního zákona.

Podle § 161 odst. 4 zákona o obchodních korporacích nesmí částka k rozdělení zisku mezi společníky s. r. o. překročit výši hospodářského výsledku posledního skončeného účetního období zvýšenou o nerozdělený zisk z předchozích období a sníženou o ztráty z předchozích období a o příděly do rezervních a jiných fondů v souladu s tímto zákonem a společenskou smlouvou („hospodářským výsledkem“ se zde zřejmě rozumí výsledek hospodaření podle účetních předpisů).

Od 1.1.2016 je stanoveno omezení výplaty podílu na zisku i v zákoně č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů. Podle § 28 odst. 7 zákona o účetnictví je jakékoliv vyplácení podílů na zisku zakázáno v případě, že jsou v aktivech rozvahy vykázány náklady na vývoj, ledaže disponibilní zdroje, z nichž lze vyplácet podíly na zisku a nerozdělený zisk minulých období, jsou nejméně rovny neodepsané části nákladů na vývoj. Výkladovým problémem tohoto ustanovení je ale nejasný pojem „náklady na vývoj“, který není v účetních předpisech definován. Určitým vodítkem může být ustanovení § 2 odst. 1 písm. c) zákona o podpoře výzkumu a vývoje, podle kterého se pro účely tohoto zákona rozumí experimentálním vývojem získávání, spojování, formování a používání stávajících vědeckých, technologických, obchodních a jiných příslušných poznatků a dovedností pro návrh nových nebo podstatně zdokonalených výrobků, postupů nebo služeb (dále jen „vývoj“).

Pokud jsou splněny všechny stanovené podmínky a společnost s r. o. rozhodla o vyplacení podílu na zisku v souladu se zákonem, je o tom účtováno podle příslušných účetních standardů. Podle bodu 3.1.11. Českého účetního standardu pro podnikatele č. 018 - Kapitálové účty a dlouhodobé závazky se podíly na zisku k výplatě podle příslušných rozhodnutí o rozdělení zisku v případech, kdy se na uvedené tituly netvoří zvláštní fondy ze zisku, zaúčtují na vrub příslušného účtu účtové skupiny 43 - Výsledek hospodaření vykazovaném v položce „A.V. Výsledek hospodaření běžného účetního období (+/-)“. V případě rozhodnutí o zálohách na výplatu podílu na zisku se podle bodu 3.1.12. Českého účetního standardu pro podnikatele č. 018 účtuje na vrub příslušného účtu účtové skupiny 43 - Výsledek hospodaření vykazovaném v položce „A.VI. Rozhodnuto o zálohách na výplatu podílu na zisku (-)“ se souvztažným zápisem ve prospěch příslušného účtu účtové skupiny 36.

Pokud společenská smlouva nebo valná hromada neurčí jinak, vyplácí se podíl na zisku společníkům vždy v penězích, a to obvykle na adresu společníka nebo na jeho účet u peněžního ústavu (společenská smlouva nebo usnesení valné hromady může určit i jiný způsob výplaty podílu na zisku společníkovi). Podle § 35 odst. 1 zákona o obchodních korporacích se vyplacený podíl na zisku nevrací, ledaže osoba, které byl podíl na zisku vyplacen, věděla nebo měla vědět, že při vyplacení byly porušeny podmínky stanovené tímto zákonem; v případě pochybností se předpokládá dobrá víra. Na vyplacené zálohy na podíl na zisku se toto ustanovení nepoužije.

Příjem z podílu na zisku z účasti na společnosti s ručením omezeným podléhá stanovené v § 36 zákona o daních z příjmů, pokud se na tento příjem nevztahuje osvobození od daně podle § 19 zákona o daních z příjmů (jak bude dále uvedeno, toto osvobození se může týkat jenom poplatníků daně z příjmů právnických osob). Pro poplatníky, kteří jsou daňovými rezidenty České republiky, je zvláštní sazba daně z podílu na zisku z účasti na společnosti s ručením omezeným stanovena v § 36 odst. 2 zákona o daních z příjmů . Ve stejné výši je v § 36 odst. 1 písm. b) bodu 1. zákona o daních z příjmů stanovena zvláštní sazba daně z podílu na zisku z účasti na společnosti s ručením omezeným i pro poplatníky, kteří jsou daňovými nerezidenty, přičemž s ohledem na ustanovení § 37 zákona o daních z příjmů se tato sazba daně použije tehdy, pokud příslušná mezinárodní smlouva o zamezení dvojímu zdanění, kterou je Česká republika vázána, nestanoví pro daný příjem použití nižší sazby daně z příjmů.

Od zdaňovacího období roku 2013 je v § 36 odst. 1 písm. c) ZDP zavedena speciální zvláštní sazba daně ve výši 35%, která se uplatní při vybírání daně srážkou z příjmů uvedených v § 36 odst. 1 písm. a) a b) ZDP plynoucích ze zdrojů na území České republiky daňovým nerezidentům, kteří nejsou daňovými rezidenty jiného členského státu Evropské unie nebo dalšího státu tvořícího Evropský hospodářský prostor a nejsou ani daňovými rezidenty třetího státu, s nímž má Česká republika uzavřenu smlouvu o zamezení dvojího zdanění nebo smlouvu či dohodu upravující výměnu informací v daňových záležitostech.

Povinnost provést srážku daně a odvod sražené daně má s. r. o. vyplácející podíl na zisku, která je v tomto případě plátcem daně. Pokud by srážka daně nebyla provedena a s. r. o. by vyplatila společníkovi podíl na zisku v plné výši, byla by daň vymáhána správcem daně od s. r. o.; přitom by správce daně na základě ustanovení § 38s zákona o daních z příjmů uplatnil princip tzv. „brutace“, kdy se vyplacená částka považuje za čistý podíl na zisku, tj. za 85% částky, ze které se v tomto případě plátci daně vyměřuje daň.

Sražení daně z podílů na zisku je podle § 38d odst. 2 zákona o daních z příjmů plátce daně povinen provést při výplatě podílů na zisku, nejpozději však do konce třetího měsíce následujícího po měsíci, v němž valná hromada schválila řádnou nebo mimořádnou účetní závěrku a rozhodla o rozdělení zisku. U příjmu z podřízeného podílu na zisku, jehož výplata je spojena se splněním podmínky, která do konce lhůty pro sražení daně nenastala, a u příjmů z podílu na zisku, jejichž vyplacení bylo statutárním orgánem odmítnuto, je s. r. o. povinna srazit daň při jejich výplatě. Jestliže je v okamžiku stanoveném zákonem pro sražení srážkové daně vlastníkem vlastního podílu, s nímž je spojeno právo na podíl na zisku, sama s. r. o., srážka daně se provede v okamžiku nabytí podílu jiným poplatníkem, pokud předtím právo na podíl na zisku nezaniklo. Při výplatě zálohy na podíl na zisku, pokud její poskytování není v rozporu se zákonem o obchodních korporacích, je s. r. o. povinna srazit daň ke dni výplaty zálohy. Pokud není výplata podílu na zisku provedena ani posledního dne období, kdy je plátce daně povinen daň srazit, má se pro účely zákona o daních z příjmů za to, že srážka daně byla provedena poslední den vymezeného období.

Odvod daně sražené z podílů na zisku závisí na okamžiku, kdy měla být srážka daně provedena. Podle § 38d odst. 3 zákona o daních z příjmů je plátce daně povinen sraženou daň odvést svému místně příslušnému správci daně do konce kalendářního měsíce následujícího po kalendářním měsíci, ve kterém byl povinen provést srážku daně.

V případě, že je daň srážena z podílů na zisku, které plynou od tuzemské s. r. o. společníkovi, který není daňovým rezidentem České republiky, je společnost povinna tuto skutečnost oznámit správci daně v hlášení, pokud místně příslušný správce daně nestanovil na žádost společnosti jinak.

Pokud je podíl na zisku vyplácen společníkovi, který je daňovým rezidentem České republiky, není s. r. o. povinna současně oznamovat sražení daně správci daně. Po skončení zdaňovacího období je však s. r. o. podle § 38d odst. 9 zákona o daních z příjmů povinna předložit příslušnému správci daně vyúčtování daně z příjmů vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně. Při vybírání daně srážkou podle zvláštní sazby daně a při vyúčtování této daně je třeba se řídit § 233 až 237 daňového řádu.

Podíl na zisku plynoucí společníkovi, který je fyzickou osobou, se po jeho zdanění srážkovou daní, jak je výše uvedeno, již u něj dále nezdaňuje, a společník jej ani neuvádí v přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Přijatý podíl na zisku u společníka, který je fyzickou osobou, nepodléhá odvodům sociálního a zdravotního pojištění.

U společníka, který je právnickou osobou, se přijatá částka podílu na zisku zaúčtuje do finančních výnosů na příslušném účtu účtové skupiny 66, přičemž v přiznání k dani z příjmů právnických osob se tento výnos vyloučí ze základu daně v rámci úprav výsledku hospodaření.

I--------------------------------------------------I------------I------------I
I                      Popis                       I     MD     I     D      I
I--------------------------------------------------I------------I------------I
I Podíl na zisku náležející společníkovi           I    378     I    665     I
I na základě rozhodnutí valné hromady              I            I            I
I--------------------------------------------------I------------I------------I
I Přijatá úhrada podílu na zisku na běžném účtu    I    221     I    378     I
I--------------------------------------------------I------------I------------I

Podle § 36 odst. 2 písm. d) zákona o daních z příjmů podléhají zvláštní sazbě daně z příjmů ve výši 15% také podíly na zisku jiných poplatníků, než jsou členové obchodní . Tento způsob zdanění se ale nevztahuje na podíly na zisku vyplácené fyzickým osobám, které jsou ve vztahu k s. r. o. „zaměstnanci“ podle § 6 odst. 2 zákona o daních z příjmů, jelikož v těchto případech se nejedná o příjmy z kapitálového majetku podle § 8 zákona o daních z příjmů, ale o příjmy ze závislé činnosti podle § 6 zákona o daních z příjmů.

U společníků, kteří jsou právnickou osobou, jsou podíly na zisku osvobozeny od daně podle § 19 odst. 1 zákona o daních z příjmů:

Pro uplatnění osvobození od daně podle § 19 odst. 1 písm. ze) a zi) zákona o daních z příjmů musí být naplněny podmínky vymezené v § 19 odst. 3 a 4 zákona o daních z příjmů, podle kterých se pro daný daňový účel za mateřskou společnost považuje obchodní , která je daňovým rezidentem České republiky a má některou z forem uvedených v předpisech Evropské unie nebo formu družstva, nebo společnost, která je daňovým rezidentem jiného členského státu Evropské unie a která má nejméně po dobu 12 měsíců nepřetržitě alespoň 10% podíl na základním kapitálu jiné společnosti; podobně je pro daný daňový účel definována i dceřiná společnost.

Podle § 19 odst. 8 zákona o daních z příjmů lze osvobození příjmů z podílů na zisku podle odstavce 1 písm. ze) bodu 1 a písm. zi) za podmínek uvedených v odst. 3 až 7 pro společnost, která je daňovým rezidentem jiného členského státu Evropské unie než České republiky, použít obdobně i pro podíly na zisku vyplácené obchodní korporací, která je daňovým rezidentem České republiky, obchodní korporací, která je daňovým rezidentem Švýcarské konfederace, Norska, Islandu nebo Lichtenštejnska.

Podle § 19 odst. 9 zákona o daních z příjmů platí osvobození příjmů z podílů na zisku podle odst. 1 písm. ze) a zi) i pro příjmy plynoucí poplatníkovi, který je daňovým rezidentem České republiky, a společnosti, která je daňovým rezidentem jiného členského státu Evropské unie než České republiky, z podílu na zisku vypláceného obchodní korporací a z převodu podílu v obchodní korporaci, pokud tato obchodní korporace:

Osvobození příjmů z podílů na zisku podle § 19 odst. 1 písm. ze) a zi) a odst. 9 zákona o daních z příjmů lze uplatnit, pokud příjemce příjmu z podílu na zisku nebo z převodu podílu je jejich skutečný vlastník.

Podle ustanovení § 19 odst. 10 zákona o daních z příjmů lze osvobození příjmů z podílů na zisku podle odst. 1 písm. zi) a podle odst. 9 za podmínek uvedených v odst. 3, 4 a 6 pro obchodní korporaci, která je daňovým rezidentem jiného členského státu Evropské unie než České republiky, použít obdobně i pro obchodní korporaci, která je daňovým rezidentem Norska, Islandu nebo Lichtenštejnska.

Podle § 19 odst. 2 písm. a) zákona o daních z příjmů se osvobození příjmů z podílů na zisku podle odst. 1 písm. ze) a odst. 8 a 10 nevztahuje na podíly na zisku vyplácené dceřinou společností, která je v likvidaci, mateřské společnosti, není-li mateřská společnost společností, která je daňovým rezidentem jiného členského státu než České republiky.

Novelou zákona o daních z příjmů, přijatou zákonem č. 125/2016 Sb. s účinností od 1.5.2016, bylo do § 19 odst. 2 zákona o daních z příjmů doplněno nové písm. c), podle kterého se osvobození příjmů z podílů na zisku podle odst. 1 písm. ze) a podle odst. 8 až 10 nevztahuje na podíly na zisku, pokud má dceřiná společnost možnost snížit o ně základ daně. Tato úprava souvisí s povinnou implementací Směrnice Rady 2014/86/EU ze dne 8. července 2014 (tj. první novely tzv. dividendové směrnice). Z doplněného ustanovení vyplývá, že česká mateřská společnost nemůže uplatnit osvobození přijatých podílů na zisku od dceřiné společnosti z jiného členského státu podle § 19 odst. 1 písm. ze) ZDP, pokud daňová tohoto jiného členského státu umožňuje dceřiné společnosti uplatnit tyto podíly na zisku jako položky snižující základ daně z příjmů (není přitom podstatné, zda dceřiná společnost uvedenou možnost využije či nikoliv).

Podle bodu 3. přechodných ustanovení novely ZDP se § 19 odst. 2 písm. c) ZDP, ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti zákona č. 125/2016 Sb., použije ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, tj. od 1.5.2016.

Podle § 2747 občanského zákoníku se tichý společník zavazuje smlouvou o tiché společnosti uzavřené s podnikatelem k vkladu, kterým se bude podílet po celou dobu trvání tiché společnosti na výsledcích podnikání podnikatele, a podnikatel se touto smlouvou zavazuje platit tichému společníkovi podíl na zisku.

Podle § 2751 občanského zákoníku se tichý společník podílí na zisku nebo na ztrátě podnikatele v ujednané výši, jinak ve výši určené vzhledem k výši jeho vkladu a zavedené praxi stran, popřípadě vzhledem ke zvyklostem, přičemž výše podílu tichého společníka se určí z čistého zisku. Podle § 2752 občanského zákoníku podnikatel vyplatí podíl na zisku tichému společníkovi do třiceti dnů po vyhotovení účetní závěrky a jejím případném schválení.

Podíl na zisku tichého společníka, který je fyzickou osobou, je u něj zdanitelným příjmem z kapitálového majetku podle ustanovení § 8 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů, přičemž tyto příjmy jsou samostatným základem daně pro zdanění zvláštní sazbou daně, která podle § 36 odst. 2 písm. d) zákona o daních z příjmů činí 15%.

Podíl na zisku tichého společníka, který je právnickou osobou, je podle § 19 odst. 1 písm. k) zákona o daních z příjmů osvobozen od daně, pokud plyne tichému společníkovi z účasti na podnikání a je použit k doplnění vkladu sníženého o podíly na ztrátách do původní výše. V ostatních případech se jedná o zdanitelný příjem podléhající obdobně jako u fyzických osob zvláštní sazbě daně ve výši 15%.