Automatická výměna informací o finančních účtech v evropském a světovém měřítku

OECD na základě dohody a pověření představitelů G20²⁾ připravila v roce 2014 nový společný globální standard (Common Reporting Standard, CSR) pro automatickou výměnu informací o finančních účtech mezi zúčastněnými státy.³⁾ Tento standard prakticky kopíruje požadavky kladené na finanční instituce platným americkým zákonem FATCA, přičemž jim ukládá povinnost identifikace tzv. oznamovaných účtů a shromažďování požadovaných informací o jejich držitelích. Tyto informace mají být posléze finančními institucemi sdělovány příslušnému místnímu orgánu správy daní. Na základě CRS potom dojde jednou ročně k automatické výměně informací s daňovými orgány státu, jehož je majitel účtu daňovým rezidentem. CSR vymezuje druhy finančních institucí, které ponesou oznamovací povinnost, typy oznamovaných účtů a jednotné postupy náležité péče finančních institucí při zjišťování oznamovaného účtu.

Ohledně dotčených finančních účtů (včetně svěřenských fondů a fundací), a to jak již existujících, tak nově zakládaných, budou oznamovány a automaticky vyměňovány informace o veškerých investičních příjmech (včetně příjmu z úroků, dividend, příjmů z určitých pojistných smluv a dalších obdobných příjmů) a také zůstatky účtu a výnosy z prodeje finančních nástrojů. Oznamovací povinnost se netýká pouze bank, ale také schovatelských institucí a dalších finančních institucí jako jsou obchodníci s investičními nástroji a finančním majetkem, některých institucí kolektivního investování a některých pojišťoven. Oznamovány budou nejen informace o bezprostředním majiteli účtu, ale rovněž údaje o fyzických osobách, které ovládají subjekt, pro nějž je účet veden.

K zavedení postupů odpovídajících tomuto standardu se zatím zavázalo celkem 61 zemí (včetně České republiky a Slovenska) a v rámci Globálního fóra pro transparentnost a výměnu informací pro daňové účely se více než 90 států vyjádřilo, že přistoupí k zavedení CSR. Po roce 2018 by se tak, dle informací dostupných v červenci 2015, automatické výměny informací o finančních účtech zatím neměly účastnit jen státy jako Bahrajn, Cookovy ostrovy, Nauru, Panama a Vanuatu.⁴⁾

Automatická výměna informací o finančních účtech bude v rámci Evropské unie zahájena v roce 2016 na základě novely směrnice Rady 2011/16/EU ze dne 15.2.2011 o správní spolupráci v oblasti daní a o zrušení směrnice 77/99/EHS, která byla provedena s účinností od 5.1.2015 směrnicí Rady 2014/107/EU (Úř. věst. L 359, 16.12.2014). Tato změna zavádí instituty a procedury, které odpovídají shora zmíněnému společnému globálnímu standardu OECD a požadavkům FATCA.⁵⁾

Již od roku 2015 by si členské státy měly jednou ročně automaticky vyměňovat jim dostupné informace o příjmech ze zaměstnání, odměnách ředitelů, produktech životního pojištění (na něž se nevztahují jiné právní nástroje EU týkající se výměny informací a další podobná opatření), důchodech a o vlastnictví nemovitostí a příjmech z nemovitostí, které na jejich území plynou rezidentům jiného členského státu.⁶⁾

Shromažďování informací o finančních účtech,⁷⁾ a to jak již existujících účtech, tak nově zakládaných, pro účely automatické výměny bude finančními institucemi⁸⁾ zahájeno od 1.1.2016 a k jejich první automatické výměně mezi členskými státy by mělo dojít do konce září roku 2017;⁹⁾ pouze Rakousko zahájí postup v souladu s novelizovaným zněním směrnice až od 1.1.2017.

Ohledně účtů, jejichž majitelem není fyzická osoba, existujících k 31.12.2015 se uplatní pravidlo, že pokud úhrnný zůstatek nebo hodnota účtu k tomuto dni nepřevyšuje částku 250 000 USD (resp. její ekvivalent v příslušné měně členského státu), nemusí finanční instituce oznamovat informace ohledně tohoto účtu až do okamžiku, kdy k poslednímu dni jakéhokoliv následujícího kalendářního roku úhrnný zůstatek či hodnota účtu převýší stanovený limit. Finanční instituce však může takový účet prověřit a oznámit z vlastního rozhodnutí, zejména s ohledem na všechny dříve existující účty subjektu nebo na jakoukoliv jasně zjištěnou skupinu takových účtů (viz Příloha I ke směrnici Rady 2011/16/EU, oddíl V, část A až D). Pakliže však finanční instituce (nebo propojený subjekt¹⁰⁾ v témže členském státě) vede k 31.12.2015 pro téhož majitele více než jeden účet, posuzují se všechny tyto účty pro účely určení, zda byl překročen uvedený limit, jako jediný finanční účet. Totéž platí i pro finanční účty, které budou u téže finanční instituce nebo propojeného subjektu v témže členském státě založeny po 1.1.2016 pro majitele účtu vedeného k 31.12.2015.¹¹⁾

Sama směrnice Rady 2011/16/EU nestanoví žádné sankce za nesplnění oznamovací povinnosti finanční institucí. Návrh novely zákona č. 164/2013 Sb., o mezinárodní spolupráci při správě daní, předložený vládě,¹²⁾ předpokládá, že za nesplnění některé povinnosti související s automatickou výměnou informací o finančních účtech bude možné finanční instituci uložit pokutu za nesplnění nepeněžité povinnosti až do výše 500 000 Kč podle § 247a zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „DŘ“).

Předmětem výměny podle čl. 8 odst. 3a směrnice Rady 2011/16/EU jsou:

U schovatelského účtu¹⁵⁾ jsou dále vyměňovány informace o celkové hrubé výši úroku, celkové hrubé výši dividend a celkové hrubé výši jiných příjmů plynoucích z prostředků držených na účtu, ve všech uvedených případech vyplacených nebo připsaných na účet (nebo v souvislosti s účtem) v průběhu kalendářního roku nebo jiného náležitého oznamovacího období, a o celkovém hrubém výnosu z prodeje nebo zpětného odkupu finančního majetku vyplaceném nebo připsaném na účet v průběhu kalendářního roku nebo jiného náležitého oznamovacího období, kdy oznamující finanční instituce působila jako schovatelský správce, makléř, zmocněnec nebo jiný zástupce majitele účtu.

U depozitního účtu¹⁶⁾ je nadto sdělována celková hrubá výše úroku vyplaceného nebo připsaného na účet v průběhu kalendářního roku nebo jiného náležitého oznamovacího období.

Pro účely výměny informací se výše a charakteristika plateb souvisejících s oznamovaným účtem určuje podle vnitrostátních právních předpisů členského státu, který informace sděluje.

Informace budou mezi členskými státy vyměňovány elektronickou cestou, prostřednictvím sítě CCN. V ČR bude dle navrhované právní úpravy správcem daně při automatické výměně informací oznamovaných finančními institucemi Specializovaný finanční úřad, který shromážděné informace předá Generálnímu finančnímu ředitelství, jakožto ústřednímu kontaktnímu orgánu pro komunikaci se zahraničím.

Každý členský stát je povinen do 31.8.2015 poskytnout Komisi seznam subjektů, které mají být považovány za neoznamující finanční instituce,¹⁷⁾ a účtů, které mají být považovány za vyňaté účty,¹⁸⁾ a poté také veškeré změny, k nimž ve sdělených údajích dojde. Komise zveřejní obdržené informace v Úředním věstníku a dle potřeby je aktualizuje. V ČR se předpokládá vydání prováděcí vyhlášky k zákonu č. 164/2013 Sb., o mezinárodní spolupráci při správě daní, v níž budou tyto atributy vymezeny.

Klíčovou procedurou, od níž se odvíjí případný vznik a rozsah oznamovací povinnosti finanční instituce, bude zjevně identifikace majitele existujícího či nově zakládaného účtu nebo jeho ovládající osoby jako tzv. oznamované osoby¹⁹⁾ a určení členského státu nebo členských států, jichž je tato osoba daňovým rezidentem. Jak je zřejmé z příslušných ustanovení přílohy I ke směrnici Rady 2011/16/EU, bude se jednat o proceduru, která představuje pro oznamující finanční instituci a majitele účtu nikoliv nepodstatnou administrativní zátěž. Směrnice stanoví zvláštní postupy náležité péče pro dříve existující účty fyzických osob s nižší hodnotou a s vysokou hodnotou, tj. účty s úhrnným zůstatkem nebo hodnotou k 31.12.2015 do 1 000 000 USD a nad tuho hodnotu (resp. ekvivalent této částky v příslušné měně členského státu),²⁰⁾ postupy pro nové účty fyzických osob,²¹⁾ pro dříve existující účty subjektů (tzn. nikoliv fyzických osob) a pro nové účty subjektů.²²⁾ Prověřování dříve existujících účtů fyzických osob s vysokou hodnotou musí být finančními institucemi dokončeno do 31.12.2016, u ostatních účtů do 31.12.2017 (pro účty fyzických osob s nižší hodnotou a oznamované dříve existující účty subjektů²³⁾ ). Při zakládání nového účtu fyzické osoby a subjektu, který není fyzickou osobou, bude finanční instituce vyžadovat čestné prohlášení pro účely určení daňového rezidenství majitele účtu, případně jeho ovládající osoby, resp. osob. V této souvislosti bude nutné určit i to, zda je účet zakládán pro tzv. pasivní nefinanční subjekt (primárně na základě jím předloženého prohlášení o statusu) a také ovládající osobu či osoby tohoto subjektu.²⁴⁾

Od října 2014 funguje při Evropské komisi Expertní skupina pro automatickou výměnu informací o finančních účtech,²⁵⁾ která v březnu 2015 vydala svou první zprávu o implementaci směrnice rady 2014/107 EU. Tato zpráva mimo jiné doporučuje zvážit posunutí termínu první automatické výměny informací shromážděných v letech 2016 a 2017 až na rok 2018. Dále zpráva zdůrazňuje nutnost zajistit ochranu vyměňovaných informací a soukromí dotčených fyzických osob, potřebu jasného a jednotného vymezení obsahu jednotlivých institutů v souladu se společným globálním standardem OECD a výzvu k podpoře zapojení třetích zemí do systému automatické výměny informací.²⁶⁾

Zpráva expertní skupiny také v souvislosti se zavedením automatické výměny informací o finančních účtech důrazně apeluje na urychlenou harmonizaci procedury a podmínek pro osvobození úroků a dividend od srážkové daně v členském státě, z nějž tento příjem pramení.

Jak již bylo zmíněno výše, v souvislosti se změnou směrnice Rady 2011/16/EU je připravována i změna zákona č. 164/2013 Sb., o mezinárodní spolupráci při správě daní. Navrhovanou novelou by měla být do jediného zákona soustředěny veškeré procedury související s mezinárodní spoluprací při správě daní²⁷⁾ a automatickou výměnou informací o finančních účtech, ať již probíhá na základě FATCA, společného globálního standardu OECD (CSR), anebo v rámci EU na základě směrnice Rady 2011/16/EU. Zákon č. 330/2014 Sb., o výměně informací o finančních účtech se Spojenými státy americkými pro účely správy daní, by měl být tedy s účinností novely (1.1.2016) zrušen a nahrazen zákonem č. 164/2013 Sb.

Výměna informací o finančních účtech mezi Českou republikou a USA na základě Foreign Account Tax Compliance Act (FATCA)²⁸⁾ je upravena Dohodou mezi Českou republikou a Spojenými státy americkými o zlepšení dodržování daňových předpisů v mezinárodním měřítku a s ohledem na právní předpisy Spojených států amerických o informacích a jejich oznamování obecně známé jako Foreign Account Tax Compliance Act (viz sdělení Ministerstva zahraničních věcí č. 72/2014 Sb. m. s.); v České republice pak zákonem č. 330/2014 Sb., o výměně informací o finančních účtech se Spojenými státy americkými pro účely správy daní, a podpůrně zákonem č. 164/2013 Sb. o mezinárodní spolupráci při správě daní. Uvedená dohoda obsahuje především vymezení základních pojmů užívaných v souvislosti s automatickou výměnou informací, navazující zákon se na její obsah často pouze odkazuje.

Bude-li přijat návrh zákona, kterým se mění zákon č. 164/2013 Sb., o mezinárodní spolupráci při správě daní, a ruší zákon č. 330/2014 Sb., o výměně informací o finančních účtech se Spojenými státy americkými pro účely správy daní, předložený nyní vládě, budou s účinností od 1.1.2016 postupy při výměně informací o finančních účtech s USA upraveny zákonem č.164/2013 Sb. Pro výměnu informací o finančních účtech se Spojenými státy americkými pro účely správy daní, jakož i pro práva a povinnosti s ní související, za kalendářní roky před 1.1.2016, se však nadále použije zákon č. 330/2014 Sb.

Podrobněji budou postupy uplatňované při výměně informací na základě FATCA rozebrány v souvislosti s připravovanou novelou příslušného zákona v navazujícím článku.