S účinností od 1. 1. 2012 dochází k výrazným změnám u dohod o provedení práce. Jedná se o změny v zákoníku práce a dále v oblasti nemocenského, sociálního a zdravotního pojištění zaměstnanců činných na základě dohody o provedení práce. Nové řešení vyplývá ze zákona č. 365/2011 Sb. , kterým se novelizuje s účinností od 1. 1. 2012 jak zákoník práce, tak i řada dalších zákonů včetně zákona o nemocenském pojištění, zákona o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a zákona o veřejném zdravotním pojištění. V článku si ukážeme řešení dohod o provedení práce v nových legislativních podmínkách roku 2012 včetně postupů zdanění odměn z těchto dohod.
Dohody o provedení práce v roce 2012
Ing.
Ivan
Macháček
Dohoda o provedení práce a zákoník práce
Zákoník práce v § 2 odst. 1 ve znění zákona č. 365/2011 Sb. vymezuje pojem závislé práce pro zaměstnavatele. Závislou prací je práce, která je vykonávána:
*
ve vztahu nadřízenosti zaměstnavatele a podřízenosti zaměstnance,
*
jménem zaměstnavatele,
*
podle pokynů zaměstnavatele a
*
zaměstnanec ji pro zaměstnavatele vykonává osobně.
Další znaky závislé práce jsou specifikovány v § 2 odst. 2 zákoníku práce. Závislá práce musí být vykonávána:
*
za mzdu, plat nebo odměnu za práci,
*
na náklady a odpovědnost zaměstnavatele,
*
v pracovní době na pracovišti zaměstnavatele, popřípadě na jiném dohodnutém místě.
Závislá práce může být vykonávána výlučně v základním pracovněprávním vztahu.
Základními pracovněprávními vztahy jsou pracovní poměr a právní vztahy založené dohodami o pracích konaných mimo pracovní poměr
, přičemž zaměstnavatel má podle § 74 odst. 1 zákoníku práce zajišťovat plnění svých úkolů především zaměstnanci v pracovním poměru. K dohodám o pracích konaných mimo pracovní poměr patří dohoda o provedení práce a dohoda o pracovní činnosti. Jejich právní řešení je obsahem § 74 až 77 zákoníku práce. U dohody o provedení práce dochází na základě zákona č. 365/2011 Sb. s účinností od 1. 1. 2012 k výrazným změnám.1) Dohoda o provedení práce
Rozsah práce, na který se dohoda o provedení práce uzavírá, nesmí být větší než 300 hodin
(dosud to bylo 150 hodin) v kalendářním roce
, přičemž do rozsahu práce se započítává také doba práce konaná zaměstnancem pro zaměstnavatele v témže kalendářním roce na základě jiné dohody o provedení práce.V dohodě musí být uvedena doba, na kterou se tato dohoda uzavírá.
Pro uzavření dohody o provedení práce platí ustanovení § 75 (specifické ustanovení) a § 77 (společné ustanovení pro oba druhy dohod) zákoníku práce. Dohoda o provedení práce může být uzavřena jak na jednorázovou činnost, tak na déletrvající pracovní činnost zaměstnance s tím, že jediným omezením je časový limit 300 hodin v kalendářním roce.Poznámka: Dle výkladového stanoviska AKV prezentovaného v článku JUDr. Bukovjana a JUDr. Šubrta zveřejněného v Práce a mzda č. 2/2011, str. 60, novému zákonnému požadavku na uvedení doby v dohodě o provedení práce, na kterou se tato dohoda uzavírá, lze vyhovět i ujednáním o tom, že se tato dohoda uzavírá na dobu neurčitou. Stejné pravidlo platí již delší dobu pro dohodu o pracovní činnosti.
2) Dohoda o pracovní činnosti
Na základě této dohody není možno vykonávat práci v rozsahu překračujícím v průměru polovinu stanovené týdenní pracovní doby (splnění této časové podmínky se posuzuje za celou dobu, na kterou byla dohoda o pracovní činnosti uzavřena, nejdéle však za období 52 týdnů). Dohodu o pracovní činnosti může zaměstnavatel uzavřít s fyzickou osobou, i když rozsah práce nepřesáhne v témže kalendářním roce 300 hodin.
V dohodě o pracovní činnosti musí být uvedeny sjednané práce, sjednaný rozsah pracovní doby a doba, na kterou se dohoda uzavírá. Podmínky pro uzavření dohody o pracovní činnosti včetně možného zrušení dohody jsou specifikovány v § 76 (specifické ustanovení) a § 77 (společné ustanovení pro oba druhy dohod) zákoníku práce.
3) Společné podmínky pro oba druhy dohod
Dohoda o provedení práce a dohoda o pracovní činnosti musí být uzavřeny písemně
(do konce roku 2011 platila povinnost uzavřít písemně pouze dohodu o pracovní činnosti). Na práci konanou na základě obou druhů dohod se vztahuje úprava pro výkon práce v pracovním poměru, což neplatí, pokud jde o:*
převedení na jinou práci a přeložení,
*
dočasné přidělení,
*
odstupné,
*
pracovní dobu a dobu odpočinku (výkon práce však nesmí přesáhnout 12 hodin během 24 hodin po sobě jdoucích),
*
překážky v práci na straně zaměstnance,
*
dovolenou,
*
skončení pracovního poměru,
*
odměňování s výjimkou minimální mzdy,
*
cestovní náhrady.
Právo zaměstnance činného na základě dohody o provedení práce i dohody o pracovní činnosti na jiné důležité překážky v práci a na dovolenou je možné sjednat, popřípadě stanovit vnitřním předpisem, a to za podmínek uvedených v příslušných ustanoveních zákoníku práce.
Výše odměny u dohody o provedení práce a u dohody o pracovní činnosti
a podmínky pro její poskytování se dle znění § 138 zákoníku práce sjednávají v příslušné dohodě. Výše odměny není nikterak omezena, přičemž by měl ale zaměstnavatel při jejím sjednávání dodržovat zásadu rovného zacházení se všemi zaměstnanci podle § 16 odst. 1 zákoníku práce. Cestovní náhrady
je možné zaměstnanci, který koná pro zaměstnavatele práci na základě dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr poskytnout dle § 155 zákoníku práce pouze v případě, že bylo sjednáno toto právo, jakož i místo pravidelného pracoviště zaměstnance. Má-li zaměstnanec podle dohody o provedení práce vykonat pracovní cestu mimo obec bydliště, má právo na cestovní náhrady, bylo-li jejich poskytnutí sjednáno, i když není sjednáno místo pravidelného pracoviště.Dohoda o provedení práce a nemocenské pojištění
Podle ustanovení § 5 písm. a) bod 1 a bod 5 zákona č. 187/2006 Sb., o nemocenském pojištění, ve znění zákona č. 365/2011 Sb., jsou účastni nemocenského pojištění zaměstnanci v pracovním poměru a zaměstnanci činní na základě dohody o pracovní činnosti a zaměstnanci činní na základě dohody o provedení práce.
Účast na nemocenském pojištění vzniká u zaměstnance
, pokud splňuje tři základní podmínky stanovené v § 6 odst. 1 zákona:a)
zaměstnanec vykonává zaměstnání na území České republiky nebo v cizině pro zaměstnavatele se sídlem na území České republiky,
b)
zaměstnání trvalo nebo mělo trvat aspoň 15 kalendářních dnů a
c)
sjednaná částka započitatelného příjmu z tohoto zaměstnání za kalendářní měsíc činí aspoň částku rozhodnou pro účast na pojištění
(dle § 6 odst. 5 je rozhodným příjmem částka 2 500 Kč ve smyslu znění nařízení vlády č. 410/2011 Sb.)
.Další podmínky pro účast zaměstnance na nemocenském pojištění jsou uvedeny v § 6 odst. 2 až odst. 6 zákona o nemocenském pojištění.
V novém ustanovení § 7a jsou v zákonu o nemocenském pojištění, ve znění zákona č. 365/2011 Sb., stanoveny podmínky pro pojištění zaměstnanců činných na základě dohody o provedení práce.
Zaměstnanci činní na základě dohody o provedení práce jsou účastni pojištění, jestliže splňují podmínku uvedenou v § 6 odst. 1 písm. a) zákona a byl jim zúčtován započitatelný příjem
(odměna z dohody) v částce vyšší než 10 000 Kč
, přičemž jsou účastni pojištění jen v těch kalendářních měsících po dobu trvání této dohody, do nichž jim byl zúčtován započitatelný příjem z dohody o provedení práce v částce vyšší než 10 000 Kč. Započitatelný příjem zúčtovaný až po skončení zaměstnání se považuje pro účely pojištění za příjem zúčtovaný do kalendářního měsíce, v němž toto zaměstnání skončilo.Pojištění vzniká zaměstnanci činnému na základě dohody o provedení práce dnem, ve kterém poprvé po uzavření dohody o provedení práce začal konat sjednanou práci, a zaniká dnem, jímž uplynula doba, na kterou byla tato dohoda sjednána.
Pokud je např. uzavřena dohoda o provedení práce na jednorázovou činnost provedenou v jednom dni a odměna činí více než 10 000 Kč, je zaměstnanec pouze v tomto dni účasten nemocenského pojištění a z této částky je odvedeno pojistné na sociální a zdravotní pojištění.Zaměstnanec činný na základě dohody o provedení práce je rovněž účasten pojištění, jestliže vykonával v kalendářním měsíci u téhož zaměstnavatele více dohod o provedení práce a úhrn započitatelných příjmů z těchto dohod dosáhl v kalendářním měsíci aspoň částku 10 000 Kč.
Zaměstnanci, který pracuje na základě dohody o provedení práce, příslušní dle § 194 zákoníku práce v době prvních 21 kalendářních dnů trvání dočasné pracovní neschopnosti nebo karantény náhrady odměny z dohody o provedení práce za podmínek stanovených v § 192 a 193 zákoníku práce. Pro účely poskytování této náhrady je zaměstnavatel povinen rozvrhnout týdenní pracovní dobu do směn (rozvržení je pouze fiktivní pro účely poskytování náhrady odměny a nemusí odpovídat skutečnému výkonu práce podle dohody).
Dohoda o provedení práce a pojistné na sociální pojištění
Ze znění § 3 odst. 1 písm. b) bod 2 zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, ve znění zákona č. 365/2011 Sb., vyplývá, že
poplatníky pojistného jsou rovněž zaměstnanci činní na základě dohody o pracovní činnosti a zaměstnanci činní na základě dohody o provedení práce. Přitom platí podle § 3 odst. 3 tohoto zákona, že poplatníky pojistného na důchodové pojištění jsou zaměstnanci, kteří jsou účastni důchodového pojištění a zároveň jsou účastni nemocenského pojištění.
Dohoda o provedení práce a pojistné na zdravotní pojištění
Ze znění § 5 písm. a) bod 3 zákona č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění, ve znění zákona č. 365/2011 Sb., vyplývá, že
pojištěnec je plátcem pojistného na zdravotní pojištění, pokud je zaměstnancem
, kterým se pro účely zdravotního pojištění považuje fyzická osoba, které plynou nebo by měly plynout příjmy ze závislé činnosti nebo funkčních požitků podle zákona o daních z příjmů, s výjimkou osoby činné na základě dohody o provedení práce, která v kalendářním měsíci nedosáhla příjmu ve výši částky, jež je podmínkou pro účast takové osoby na nemocenském pojištění (částka 10 000 Kč) podle zákona upravujícího nemocenské pojištění.
Dohoda o provedení práce a daň z příjmů
Základ daně pro výpočet měsíční zálohy zaměstnance na daň
je stanoven v § 38h odst. 1 ZDP jako úhrn příjmů ze závislé činnosti a z funkčních požitků zúčtovaný nebo vyplacený za kalendářní měsíc, vyjma příjmů zdanitelných daní vybíranou srážkou sazbou daně podle § 36 a příjmů, které nejsou předmětem daně:a)
snížený o částky, které jsou od daně osvobozeny, a
b)
zvýšený o povinné pojistné (pojistné, které je podle příslušných zákonů povinen hradit zaměstnavatel sám za sebe z titulu zaměstnávání zaměstnanců - 25 % na sociální pojištění a 9 % na zdravotní pojištění).
Zdanění odměn z dohod u zaměstnance záleží na tom, zda poplatník podepíše nebo nepodepíše prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 ZDP.
a) Poplatník podepíše u zaměstnavatele prohlášení k dani
Vypočtenou měsíční zálohu na daň plátce daně, u kterého poplatník podepsal na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 ZDP, sníží zaměstnavatel nejprve o prokázanou částku měsíční slevy na dani podle § 35ba odst. 1 písm. a), c) až f)
(měsíční sleva na dani na poplatníka, na invaliditu a na studenta) a následně o prokázanou částku měsíčního daňového zvýhodnění na vyživované dítě žijící s poplatníkem v domácnosti. K případné slevě na dani na manželku podle § 35ba odst. 1 písm. b) přihlédne plátce daně až při ročním zúčtování záloh a daňového zvýhodnění za zdaňovací období. Základ pro výpočet měsíční zálohy na daň se zaokrouhluje do 100 Kč na celé koruny nahoru a nad 100 Kč na celé stokoruny nahoru.
Pokud poplatník pobíral ve zdaňovacím období mzdu pouze od jednoho nebo více plátců daně postupně a podepsal u těchto plátců prohlášení k dani, může požádat písemně o provedení ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění posledního z uvedených plátců daně a to nejpozději do 15. února po uplynutí zdaňovacího období.
Při ročním zúčtování daně provede poslední plátce odečet roční slevy na dani na poplatníka ve výši 24 840 Kč (za rok 2012), a odečet roční slevy na dani na studenta ve výši 4 020 Kč
, pokud student splňuje podmínky stanovené v § 35ba odst. 1 písm. f) ZDP. Roční sleva na dani je odečtena bez ohledu na dobu pobírání příjmů ze závislé činnosti v příslušném kalendářním období. Rovněž tak lze odečíst roční slevu na invaliditu a uplatnit slevu na manželku ve smyslu znění § 35ba ZDP. Při ročním zúčtování se přihlédne k případným odčitatelným položkám od základu daně dle § 15 ZDP.Příklad 1
Starobní důchodce uzavřel dohodu o provedení práce od 1. 12. 2011 do 28. 2. 2012 se sjednanou souhrnnou odměnou 34 000 Kč. Tato odměna byla zúčtována následovně: za prosinec 2011 v částce 15 000 Kč, za leden 2012 v částce 11 000 Kč a za únor v částce 8 000 Kč. Zaměstnanec má u zaměstnavatele podepsáno prohlášení k dani.
Řešení
+------------------------------------------------------------------------------------+---------------+------------+-----------+ | Výpočet měsíční zálohy na daň a čisté odměny v Kč | Prosinec 2011 | Leden 2012 | Únor 2012 | +------------------------------------------------------------------------------------+---------------+------------+-----------+ | Hrubá odměna | 15 000 | 11 000 | 8 000 | | Povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem (34 %) | | 3 740 | | | Základ daně (zaokrouhlený pro výpočet zálohy na daň) | 15 000 | 14 800 | 8 000 | | Záloha na daň (sazba daně 15 %) | 2 250 | 2 220 | 1 200 | | Sleva na poplatníka | -1 970 | -2 070 | -2 070 | | Záloha na daň po slevě | 280 | 150 | 0 | | Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %) | | 1 210 | | | Čistá odměna | 14 720 | 9 640 | 8 000 | +------------------------------------------------------------------------------------+---------------+------------+-----------+
Z dohody o provedení práce se do konce roku 2011 neplatilo pojistné na sociální pojištění a na zdravotní pojištění.
Počínaje 1. 1. 2012 a konče 31. 1. 2012 je zaměstnanec účasten nemocenského pojištění, protože jeho zúčtovaná odměna z dohody o provedení práce přesáhla 10 000 Kč a odměna z dohody podléhá odvodu pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Za měsíc únor odměna z dohody nepřekročí částku 10 000 Kč, proto se z odměny ve výši 8 000 Kč neodvádí pojistné.
b) Poplatník nepodepíše u zaměstnavatele prohlášení k dani
Plátce daně, u kterého poplatník nepodepsal na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani podle § 38k odst. 4 ZDP, při výpočtu zálohy na daň ze závislé činnosti nepřihlédne k žádné měsíční slevě na dani podle § 35ba ani k měsíčnímu daňovému zvýhodnění.
Příjem poplatníka do 5 000 Kč měsíčně
Pokud zaměstnanec nemá podepsáno u zaměstnavatele prohlášení k dani, pak podle znění § 6 odst. 4 ZDP příjmy zúčtované nebo vyplacené zaměstnavatelem se sídlem nebo bydlištěm na území České republiky a příjmy od plátců daně vymezených v § 38c jsou po jejich zvýšení podle § 6 odst. 13
samostatným základem daně pro zdanění daní vybíranou srážkou sazbou daně
podle § 36 odst. 2 písm. p) ZDP, pokud se jedná o příjmy vymezené v § 6 odst. 1 písm. a) a d) a podle odst. 10 a jejich úhrnná výše před zvýšením podle odst. 13 u téhož zaměstnavatele nepřesáhne za kalendářní měsíc částku 5 000 Kč
.Hranicí 5 000 Kč se rozumí hrubá mzda zaměstnance před zvýšením o částku pojistného, které je povinen platit z těchto příjmů podle zvláštních právních předpisů zaměstnavatel. Srážková daň zvláštní sazbou daně ve výši 15 % se však odvádí již z tzv. superhrubé mzdy. Pokud se však u těchto příjmů neplatí pojistné na sociální a zdravotní pojištění, pak je samostatným základem daně pro zdanění srážkovou daní hrubý příjem zaměstnance.
Základ daně se přitom zaokrouhluje na celé koruny dolů a daň vypočtená zvláštní sazbou daně se zaokrouhluje rovněž na celé koruny dolů.
Podle znění § 38k odst. 7 ZDP přihlédne plátce daně dodatečně ke slevám na dani podle § 35ba a podle § 35d při ročním zúčtování a to i v případě, byla-li daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti vybrána srážkou podle zvláštní sazby daně, prokáže-li poplatník rozhodné skutečnosti pro poskytnutí slevy na dani podle § 35ba nebo na daňové zvýhodnění nejpozději do 15. února roku následujícího po uplynutí zdaňovacího období a podepíše-li současně v této lhůtě prohlášení k dani.
Příklad 2
Občan uzavřel dohodu o provedení práce na dobu od 1. 2. 2012 do 30. 6. 2012 a za měsíc duben 2012 je mu zúčtována odměna ve výši 4 990 Kč. Občan nepodepsal u zaměstnavatele prohlášení k dani.
Řešení
+-----------------------------+------------+ | Výpočet srážkové daně v Kč | Duben 2012 | +-----------------------------+------------+ | Hrubá odměna | 4 990 | | Samostatný základ daně | 4 990 | | Srážková daň (15 %) | 748 | | Čistá odměna | 4 242 | +-----------------------------+------------+
Příjem poplatníka nad 5 000 Kč měsíčně
Podle znění § 38h odst. 5 ZDP plátce daně, u kterého poplatník nepodepsal na příslušné zdaňovací období prohlášení k dani podle § 38k odst. 4, vypočte zálohu na daň podle znění § 38h odst. 2 a 3, pokud nejde o příjmy zdaněné daní vybíranou srážkou sazbou daně podle § 36 odst. 2 nebo § 36 odst. 1 písm. a).
Pro výpočet zálohy na daň z těchto příjmů bude použita sazba daně 15 % a to ze superhrubé mzdy.
Zaměstnanec pak po skončení zdaňovacího období může v daňovém přiznání uplatnit veškeré slevy na dani a daňové zvýhodnění na dítě a rovněž tak uplatnit odčitatelné částky od základu daně dle § 15 ZDP.Příklad 3
Občan uzavřel dohodu o provedení práce na dobu od 1. 4. 2012 do 15. 5. 2012. Za měsíc duben je mu zúčtována odměna ve výši 10 001 Kč a za měsíc květen odměna ve výši 10 000 Kč. Poplatník nepodepsal u zaměstnavatele prohlášení k dani.
Řešení
+------------------------------------------------------------------------------------+------------+-------------+ | Výpočet měsíční zálohy na daň a odměny v Kč | Duben 2012 | Květen 2012 | +------------------------------------------------------------------------------------+------------+-------------+ | Hrubá odměna | 10 001 | 10 000 | | Povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem (34 %) | 3 401 | | | Základ daně (zaokrouhlený pro výpočet zálohy na daň) | 13 500 | 10 000 | | Záloha na daň (sazba daně 15 %) | 2 025 | 1 500 | | Pojistné hrazené zaměstnancem (11 %) | 1 100 | | | Čistá odměna | 6 876 | 8 500 | +------------------------------------------------------------------------------------+------------+-------------+
Počínaje 1. 4. 2012 a konče 30. 4. 2012 je zaměstnanec účasten nemocenského pojištění, protože jeho zúčtovaná odměna z dohody o provedení práce přesáhla 10 000 Kč a odměna z dohody podléhá odvodu pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Za měsíc květen odměna z dohody nepřekročí částku 10 000 Kč, proto se z odměny neodvádí pojistné. Zatímco rozdíl v zúčtovaném příjmu za měsíc duben a květen je pouze částka 1 Kč, je v našem případě rozdíl v čisté odměně 1 624 Kč.
Příklad 4
Zaměstnanec provádí pro jiného zaměstnavatele lektorskou činnost ve výuce tanců. Uzavřel dohodu o provedení práce na den 8. 5. 2012, za kterou mu byla v květnu zúčtována odměna ve výši 5 500 Kč a další dohodu o provedení práce na den 29. 5. 2012, za kterou mu bylo v květnu zúčtováno dalších 5 500 Kč. U tohoto zaměstnavatele nepodepsal zaměstnanec prohlášení k dani.
Řešení
Zaměstnanec je účasten nemocenského pojištění dne 8. 5. 2012 a dne 29. 5. 2012, protože úhrn započitatelných příjmů z obou dohod je vyšší za měsíc květen než 10 000 Kč. Pro účely zdravotního pojištění se každá dohoda posuzuje samostatně, příjmy z více dohod se v kalendářním měsíci nesčítají. Protože v měsíci květnu nepřesáhl příjem z jednotlivé dohody částku 10 000 Kč, nepodléhá příjem pojistnému na zdravotní pojištění.
+------------------------------------------------------------------------+-------------+ | Výpočet měsíční zálohy na daň a čisté odměny v Kč | Květen 2012 | +------------------------------------------------------------------------+-------------+ | Hrubá odměna | 11 000 | | Povinné pojistné na sociální pojištění hrazené zaměstnavatelem (25 %) | 2 750 | | Základ daně (zaokrouhlený pro výpočet zálohy na daň) | 13 800 | | Záloha na daň (sazba daně 15 %) | 2 070 | | Pojistné hrazené zaměstnancem na důchodové pojištění (6,5 %) | 715 | | Čistá odměna | 8 215 | +------------------------------------------------------------------------+-------------+