Zdaňování společností v Evropské unii, 19. část - Rakousko

Právě režim zdaňování dividend u zahraničních holdingů je v současné době posuzován u Soudního dvora Evropské unie - spojené případy Haribo Lakritzen Hans Riegel a Österreichische Salinen AG. Dne 11. 11. 2010 bylo v tomto případu vydáno stanovisko generální advokátky.

Rakousko v roce 1988 zavedlo klasický systém zdaňování společností. To znamená, že zisky společností jsou zdaňovány daní z příjmů právnických osob a dividendy vyplácené společníkům podléhají srážkové dani. U společníků fyzických osob je sražená daň považována za konečné vypořádání jejich daňové povinnosti. V případě společníků právnických osob je tato započtena na jejich celkovou daňovou povinnost, případně na základě žádosti vrácena.

Základním předpisem, který upravuje zdaňování společností, je Zákon o dani z příjmů právnických osob , který obsahuje ustanovení týkající se korporací, zatímco ustanovení ohledně zdaňování fyzických osob jsou upravena v Zákoně o daních z příjmů fyzických osob . Tyto zákony jsou vzájemně provázány. Např. výpočet zdanitelného příjmu je obsažen v zákoně o daních z příjmů fyzických osob. Zákon o daních z příjmů právnických osob na něj odkazuje a upravuje některé speciality zdaňování právnických osob. K oběma výše uvedeným zákonům existují i prováděcí vyhlášky.

Kromě zákonů a vyhlášek jsou velice důležité také pokyny a závazná posouzení správce daně. Vydané pokyny např. vysvětlují ustanovení zákona o daních z příjmů, a přestože tyto pro daňový subjekt ani pro soud nejsou závazné, jsou v praxi široce respektovány. Nelze opomenout ani existenci rozsáhlé judikatury v oblasti daně z příjmů právnických osob.

Zákon o daních z příjmů rozlišuje mezi poplatníky s neomezenou daňovou povinností v Rakousku (tj. rezidenti) a poplatníky, jejichž daňová povinnost v Rakousku je omezená pouze na příjmy ze zdrojů v Rakousku (nerezidenti).

Daňovou povinnost z celosvětových příjmů mají v Rakousku tři kategorie daňových subjektů rezidentů:

Zdaňovacím obdobím je obvykle kalendářní rok. Společnost zapsaná v obchodním rejstříku, která sestavuje řádnou účetní závěrku k jinému dni než k 31. prosinci, si může pro daňové účely zvolit hospodářský rok. Hospodářský rok může končit kterýmkoli dnem kalendářního roku, ale nesmí být delší než 12 měsíců.

Změna zdaňovacího období z kalendářního roku na hospodářský rok podléhá schválení ze strany správce daně. Správce daně musí změnu povolit v případech, kdy daňový subjekt prokáže, že změnu zdaňovacího období z kalendářního roku na rok hospodářský provádí z pádných ekonomických důvodů (nikoli z důvodu daňové úspory).

Základní principy pro stanovení zdanitelného příjmu společnosti jsou obsaženy jak v zákoně o dani z příjmů právnických osob, tak v zákoně o dani z příjmů fyzických osob. Ustanovení zákona, která obsahují jednotlivé druhy zdanitelných příjmů, jsou definována velice obecně a zahrnují téměř veškeré příjmy, ať už hlavní či vedlejší, peněžní či penězi ocenitelné.

Zdanitelným příjmem je celkový příjem z jednoho či více zdrojů, snížený o zvláštní výdaje a případné ztráty z těchto zdrojů. Příjmy a kapitálové zisky jsou dány dohromady a zdaňovány stejnou sazbou daně. Výpočet daně se provádí podle pravidel stanovených v zákoně o dani z příjmů fyzických osob, pokud zákon o dani z příjmů právnických osob nestanoví jinak.

Zdanitelný příjem (nebo ztráta) společnosti je stanoven pomocí metody porovnání čisté hodnoty . Příjem nebo ztráta je rozdílem mezi čistou hodnotou majetku společnosti na počátku a na konci zdaňovacího období, upraveným o případné zvýšení či snížení kapitálu, dividendy a obdobná rozdělování zisku, jakož i o další položky (např. neuplatněnou daňovou ztrátu z minulých let). Podle této metody se zisk nebo ztráta určí na základě změny v aktivech a pasivech. Z tohoto důvodu zákon obsahuje podrobná pravidla pro oceňování majetku a závazků. Je třeba rozlišovat mezi oceněním pro účely obchodního práva a oceněním pro účely daňové. Oceňování podle daňových předpisů zpravidla vyžaduje kapitalizaci nákladů ve větším rozsahu než předpisy obchodního práva.

Mezi osvobozené příjmy, které jsou vyloučeny ze základu daně, patří zejména:

V rakouských daňových zákonech nenajdeme nic podobného jako seznam daňově uznatelných nákladů jako např. v § 24 odst. 2 českého zákona o daních z příjmů. Daňové zákony odkazují na účetní hospodářský výsledek, kterým se rozumí jeho čistá výše po odečtu veškerých nákladů souvisejících s podnikáním . K odečtu nákladů souvisejících s podnikáním tedy dochází již v účetnictví společnosti.

Pravidla pro určování daňově uznatelných nákladů a jejich uplatnění obsahuje zákon o daních z příjmů fyzických osob. Zákon o daních z příjmů právnických osob obsahuje pouze některé odchylky ohledně korporací.

Náklady související s podnikáním jsou velice široce definovány jako náklady, které vzniknou z podnikatelské činnosti. Tudíž náklady na vznik, zajištění a udržení zdanitelných příjmů jsou daňově uznatelné. Poplatník nemá důkazní břemeno vůči správci daně ohledně prokazování toho, že náklady jsou obvyklé, nezbytné a v odůvodnitelné výši. Pouze v případě odečtu nákladů typu osobních automobilů, luxusních jachet, ručně tkaných koberců a starožitností musí být prokazována odůvodnitelnost toho kterého nákladu.

Mezi nejvýznamnější patří:

Daňové ztráty, které vznikly po roce 1991, mohou být převáděny do dalších let neomezeně. Ztráty, které vznikly v současném či minulém zdaňovacím období, mohou být započteny pouze proti 75 % příjmu v běžném zdaňovacím období. Toto omezení se nevztahuje na případ reorganizace nebo na zisky prodeje podniku anebo nezávislé jednotky.

Zisky společností jsou zdaňovány sazbou daně z příjmů právnických osob ve výši 25 % od 1. 1. 2005, do té doby sazba daně činila 34 %.

Na rezidentní společnosti se uplatňuje roční minimální daň ve výši 3 500 EUR pro AG a 1 750 EUR pro GmbH. Minimální daň pro banky a pojišťovací společnosti činí 5 452 EUR. Nově založené společnosti platí za první čtyři čtvrtletí po založení minimální daň ve výši 273 EUR čtvrtletně. Minimální daň je splatná zálohově a je započitatelná na celkovou daňovou povinnost.

V Rakousku je možné skupinové zdanění, které spočívá v tom, že za určitých podmínek je možné převádět zisky a ztráty dceřiné společnosti na mateřskou společnost. Podle rakouských zákonů mohou být členy skupiny i nerezidentní entity.

Od hospodářského roku končícího v roce 2005 byl starý režim skupinového zdanění nahrazen novým režimem skupinového zdanění . Tento nový režim je omezen na domácí situace a jeho uplatnění je možné za splnění mnoha podmínek ohledně vztahu mezi konsolidovanými společnostmi. Starý režim (Organschaft) zůstává v platnosti pro DPH účely.

K uplatnění skupinového zdanění musí být splněny tyto podmínky:

Volba skupinového zdanění musí být oznámena správci daně. Skupinové zdanění platí po tak dlouhou dobu, po jakou jsou splněny výše uvedené podmínky. Daňová přiznání však musí kromě mateřské společnosti podávat i dceřiné společnosti, ačkoli v jejich případě nedojde k vyměření daně, neboť jsou veškeré zisky alokovány mateřské společnosti. Veškerý zisk je tedy zdaněn na úrovni mateřské společnosti.

: V Rakousku nejsou na příjmy společností uvalovány jiné daně.

Daňová přiznání se podávají do 30. dubna následujícího roku. Pokud je daňové přiznání podáno elektronicky, je lhůta pro jeho podání delší, a to do 30. června následujícího roku. Pokud daňové přiznání podává daňový poradce, dochází k automatickému prodloužení těchto lhůt, a to o 1 rok. Z vážných důvodů mohou být tyto lhůty prodlouženy i déle. Pokud není daňové přiznání podáno včas, může být vyměřeno penále (10 % z vyměřené daně, ledaže poplatník prokáže, že pozdní podání daňového přiznání nebylo způsobeno jeho chybou).

Před vydáním platebního výměru správce daně zkontroluje daňové přiznání, finanční výkazy, příp. je oprávněn vyžádat si další informace nutné pro správné vyměření daně. Před vydáním platebního výměru je daňový subjekt upozorněn na významné skutečnosti, na které má finanční úřad jiný názor než daňový subjekt a daňovému subjektu je poskytnuta možnost svůj názor vysvětlit. Následně správce daně vystaví platební výměr. Pokud daňový subjekt nedodá správci daně takové podklady, na jejichž základě je možné stanovit daň, správce daně může vydat platební výměr na základě odhadu daňové povinnosti. Odvolání proti platebnímu výměru je možné podat do jednoho měsíce od obdržení platebního výměru. Toto odvolání však nemá odkladný účinek ohledně platby daňové povinnosti, ledaže by správce daně povolil odklad platby daně (v takovém případě je ale zároveň vyměřen úrok z prodlení ve výši úrokové sazby Rakouské národní banky zvýšený o 2 % anebo o 4,5 %, pokud vyměřená daň přesáhne 750 EUR).

Daň je splatná ve lhůtě 1 měsíce od obdržení platebního výměru. Během zdaňovacího období jsou splatné čtvrtletní zálohy na daň (15. února, 15. května, 15. srpna, 15. listopadu), a to na základě výše předchozí daňové povinnosti zvýšené o 4 % v kalendářním roce bezprostředně následujícím po vyměření daně + 5 % pro každý další rok.

Daň lze vyměřit maximálně do 5 let od konce roku následujícího po kalendářním roce, v němž vznikla daňová povinnost. V případech daňového úniku činí lhůta pro vyměření 7 let. Pokud je zde však zřejmá snaha finančního úřadu o vynucení svého nároku, lhůta se prodlužuje o 1 rok.

V Rakousku je velice rozvinutý a široce používaný systém závazných posouzení. Závazné posouzení musí být vydáno, pokud nejsou splněny podmínky pro jeho odmítnutí (např. v případě, kdy by byly narušeny jiné činnosti správce daně nebo existuje neslučitelný právní zájem uchovat tajemství). Žádost lze podat na místní finanční úřad , regionální ředitelství nebo na Ministerstvo financí . Žádost nepodléhá správnímu poplatku a obvykle je o ní rozhodnuto do 6-8 týdnů. Závazná posouzení se vydávají ohledně daňových smluv či ohledně oblasti převodních cen. Závazná posouzení vydaná Ministerstvem financí či regionálním ředitelstvím ale nejsou nikdy závazná. Závazná posouzení vydaná místním finančním úřadem jsou závazná pro správce daně na základě principu dobré víry, dokud se nevyskytnou právní ustanovení, s kterými by toto závazné posouzení bylo v rozporu. Závazná posouzení však nikdy nejsou závazná pro poplatníka daně nebo pro soud.

Tuzemský investiční příjem a investiční příjem z tuzemských nebo cizích zdrojů získaný v Rakousku z cenných papírů představujících peněžní pohledávky jsou předmětem srážkové daně z investičního příjmu se sazbou 25 %. Tato srážková daň sražená v průběhu roku představuje zálohy na daň z příjmů na konci zdaňovacího období. Náklady související s investičním příjmem nejsou odčitatelné.

Tuzemský investiční příjem je předmětem 25% srážkové daně, pokud společnost, která investiční příjem vyplácí, je rezidentem v Rakousku, a tento příjem má formu:

Srážková daň se neuplatní, pokud jsou dividendy vypláceny rezidentní společnosti, která drží alespoň 25% obchodní podíl na společnosti, která dividendy vyplácí. Dividendy vyplácené soukromým nadacím jsou osvobozeny od srážkové daně bez ohledu na výši drženého podílu.

Srážková daň se neuplatní na licenční poplatky vyplácené rezidentním společnostem.

Mezinárodní participation exemption (, kterou Rakousko představilo v roce 1988, učinilo z Rakouska atraktivní zemi pro umísťování holdingových společností. Výhody tohoto režimu se rozšířily po implementaci Směrnice o společném systému zdaňování mateřských a dceřiných společností (90/435/EHS) s účinností od 1. 1. 1995. Od roku 2004 jsou dividendy osvobozeny od srážkové daně za předpokladu držby alespoň 10 % po dobu alespoň 1 roku.

Právě režim zdaňování dividend u zahraničních holdingů je v současné době posuzován u Soudního dvora Evropské unie - spojené případy Haribo Lakritzen Hans Riegel a Österreichische Salinen AG. Dne 11. 11. 2010 bylo v tomto případu vydáno stanovisko generální advokátky.

Schéma kalkulace daně je následující: Účetní hospodářský výsledek před zdaněním, který se zjistí jako rozdíl mezi čistou hodnotou majetku konci zdaňovacího období a čistou hodnotou majetku společnosti na začátku zdaňovacího období:

Použité prameny: