V předchozí části příspěvku, který jsme zveřejnili v časopisu Účetnictví v praxi č. 6/2012 na str. 21, jsme si popsali nejčastější způsob řešení problému, kdy společnost potřebuje peníze a bankovní ústavy nejsou této žádosti zrovna příznivě nakloněny. Společnosti pak poskytne půjčku nebo úvěr nejčastěji společník, kterému na společnosti nakonec nejvíce záleží, případně jiný nebankovní věřitel. V dnešním volném pokračování navážeme poněkud méně tradičními způsoby získání peněžních prostředků.
Jak získat peníze do společnosti aneb úvěry a půjčky trochu jinak
Ing.
Ivana
Pilařová
Postupně probereme tyto varianty a kombinace:
*
půjčka společníka s následnou kapitalizací pohledávky,
*
půjčka od společníka s následnou povinností podílení se na ztrátě společnosti,
*
vklad tichého společníka,
*
příplatek mimo základní
kapitál
.KOMBINACE PŮJČKY SPOLEČNÍKA S NÁSLEDNOU KAPITALIZACÍ POHLEDÁVKY
Pojem „kapitalizace pohledávky“ je velmi moderní a často používaný. O co se vlastně jedná a je možné to využít i v souvislosti s půjčkou či úvěrem? Ano a velmi efektivně. Jedná se o zvýšení základního kapitálu společnosti peněžitými vklady, kdy se upisovatel zaváže vložit peněžní prostředky. Pokud valná hromada souhlasí, může upisovatel dle svého rozhodnutí a na základě písemné dohody o započtení započítat pohledávku vzniklou z titulu půjčky či úvěru společnosti na závazek splatit vklad. Upisovatelem pak může být nový, případně i stávající společník, který tak navýší svůj původní vklad.
Věřitelé, ať již jsou stávajícími společníky či nikoliv, mohou kapitalizací řešit své dlouhodobé pohledávky z titulu půjčení peněz, a to „výměnou“ za podíl v této společnosti. Dlužníci se pak touto metodou svých dlouhodobých závazků „zbaví“ a přemění je na vlastní
kapitál
. Přestože samotná kapitalizace žádné peníze do společnosti fyzicky nepřinese, je to způsob, jak proměnit cizí zdroje ve zdroje vlastní, což způsobí zásadní obrat v posuzování rozvahy společnosti potencionálními dalšími věřiteli či investory. Jedná se o operaci daňově neutrální. Pouze v případě, kdy je věřitelem fyzická osoba, která není účetní jednotkou a kapitalizuje pohledávku nejen z úvěru či půjčky, ale také z úroků, vzniká jí v důsledku kapitalizace zdanitelný příjem. PŘÍKLAD
Společník pan Malý, který je účetní jednotkou, poskytl své společnosti MEKY s. r. o. ze svého obchodního majetku úročenou půjčku ve výši 1,5 mil. Kč. Úroky dosud nebyly vyplaceny a činí od poskytnutí půjčky částku 140 000 Kč. MEKY s. r. o. není aktuálně v optimální finanční situaci a není schopná, ani po prodloužení splatnosti, panu Malému půjčené prostředky ani úroky z nich vrátit. Pan Malý se tedy rozhodne kapitalizovat svoji pohledávku včetně úroků do základního kapitálu (tj. upsat peněžní vklad do společnosti s následným zápočtem svého takto vzniklého závazku na hodnotu vlastní pohledávky vůči společnosti).
Účtování u společnosti MEKY s. r. o.
+----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+ | Položka | Obsah účetního případu | Částka v tis. Kč | MD | D | +----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+ | 1. | Přijetí půjčky | 1 500 | 221 | 365 | | 2. | Účtování nákladových úroků | 140 | 562 | 365 | | 3. | Úpis peněžního vkladu | 1 640 | 353 | 419 | | 4. | Zápočet s hodnotou závazku | 1 640 | 365 | 353 | | 5. | Zápis zvýšení základního kapitálu do obchodního rejstříku | 1 640 | 419 | 411 | +----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+
Daňový dopad u společnosti
Uvedené operace jsou z hlediska daně z příjmů společnosti neutrální. Z hlediska účetnictví se však jedná o zásadní dopad do zobrazení výše cizích a vlastních zdrojů v rozvaze. Kapitalizací zanikne závazek ve výši 1 640 000 Kč a o tutéž částku budou posíleny vlastní zdroje.
Účtování z hlediska společníka – účetní jednotky
+----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+ | Položka | Obsah účetního případu | Částka v tis. Kč | MD | D | +----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+ | 1. | Poskytnutí půjčky | 1 500 | 351 | 221 | | 2. | Úrokové výnosy | 140 | 351 | 662 | | 3. | Upsání vkladu do základního kapitálu | 1 640 | 061 | 367 | | 4. | Zápočet závazku s pohledávkou | 1 640 | 367 | 351 | +----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+
Daňový dopad u společníka, který je účetní jednotkou
Tento společník musí vzít v úvahu vznik zdanitelného příjmu ve výši 140 000 Kč z výnosových úroků už v momentě zaúčtování podle zásady časové a věcné souvislosti.Daňový dopad u společníka, který není účetní jednotkou
Pokud by se jednalo o společníka, který účetní jednotkou není, danil by úroky z půjčky až v momentě kapitalizace pohledávky, neboť až v tuto chvíli by mu byly zaplaceny zápočtem.KOMBINACE PŮJČKY OD SPOLEČNÍKA S POVINNOSTÍ SPOLEČNÍKA PODÍLET SE NA ZTRÁTÁCH SPOLEČNOSTI
Který ze společníků by se chtěl dobrovolně podílet na úhradě ztráty společnosti? Tato představa sama o sobě nevypadá moc lákavě, nicméně v kombinaci s půjčkami, které společník společnosti poskytl a které společnost dlouhodobě nesplácí, dosáhneme zajímavého výsledku.
PŘÍKLAD
Tři společníci – fyzické osoby zapůjčili své s. r. o. každá 500 000 Kč. Společnost MEKY s. r. o. je však v dlouhodobých problémech, rozsáhle investuje, půjčky nesplácí, je ve ztrátě ve výši 1,8 mil. Kč. Společnost hodlá požádat banku o úvěr. V rozvaze společnosti jsou dle názoru bankovních analytiků dva velmi nevyhovující údaje:
*
vykázaná účetní ztráta, která snižuje vlastní
kapitál
,*
nesplacené půjčky společníkům.
Pokud by společníci změnili společenskou smlouvu a zavázali se k úhradě ztráty, pak by bylo možné pohledávku společnosti z titulu úhrady ztráty započíst se závazky z titulu půjček. Na rozvahu společnosti toto působí velmi ozdravně.
+----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+ | Položka | Obsah účetního případu | Částka v tis. Kč | MD | D | +----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+ | | Počáteční stav – vykázaná účetní ztráta | 1 800 | 429 | - | | | Počáteční stav – závazky z titulu půjčky | 1 500 | - | 365 | | 1. | Podíl společníků na úhradě ztráty | 1 500 | 354 | 429 | | 2. | Zápočet pohledávky a závazku | 1 500 | 365 | 354 | +----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+
Výsledkem je zcela jiná struktura pasiv:
*
Ztráta je vykazována jen ve výši 300 000 Kč (původně činila 1,8 mil. Kč).
*
Závazky z titulu půjček již neexistují (původně byly vykazovány ve výši 1,5 mil. Kč).
Dopady z hlediska společníků
Tuto variantu budou volit společníci, kteří jsou dobře obeznámeni se situací ve své společnosti. Jejich prioritou není získat peníze zpět (to vzhledem k finanční situaci ve společnosti stejně není možné), ale zachránit společnost. Uvedená varianta je v zásadě legalizací stavu, kdy společnost peníze nikdy nevrátí a společníci s tím souhlasí. Výhodou řešení je ozdravný vliv na zobrazení vlastních a cizích zdrojů v rozvaze společnosti.
VKLAD TICHÉHO SPOLEČNÍKA
Smlouva o tichém společenství je upravena v § 673–681 zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ObchZ“). Na základě této smlouvy se tichý společník zavazuje poskytnout podnikateli (fyzické či právnické osobě) určitý vklad a podílet se jím na jeho podnikání. Podnikatel se zavazuje k placení části zisku. Podmínkou platnosti smlouvy je shodný rozsah účasti tichého společníka na zisku i ztrátě podnikatele. Podnikatel je povinen vrátit tichému společníkovi vklad zvýšený nebo snížený o jeho podíl na výsledku podnikání. Pokud však podíl na ztrátě dosáhne výše vkladu tichého společníka, účast tichého společníka na podnikání zaniká.
Tento typ smlouvy je možné využít i jako nástroj poskytnutí peněžních prostředků do společnosti. Smlouvu je pochopitelně možné zrušit i dříve, než bude celý vklad tichého společníka vyčerpán na úhradu ztráty.
PŘÍKLAD
Tichý společník – společnost NOVA s. r. o. vložila k 1. 1. 2010 do společnosti MEKY s. r. o. vklad ve výši 1 mil. Kč s tím, že se bude podílet na disponibilních ziscích i ztrátách společnosti MEKY s. r. o. 10% podílem.
V roce 2011 při schvalování roční účetní závěrky bylo zjištěno, že za rok 2010 společnost MEKY s. r. o. dosáhla ztráty ve výši 2 mil. Kč a tichý společník NOVA s. r. o. se podílí na ztrátě částkou 200 000 Kč.
V roce 2012 byl vykázán disponibilní zisk společnosti MEKY s. r. o. ve výši 3 mil. Kč a společnost NOVA s. r. o. se na něm podílela částkou ve výši 300 000 Kč. Poté byla v souladu se zněním smlouvy smlouva vypovězena a vklad byl vrácen.
Účtování z hlediska tichého společníka – NOVA s. r. o.
+----------+------+-----------------------------------+-------------------+-----+-----+ | Položka | Rok | Obsah účetního případu | Částka v tis. Kč | MD | D | +----------+------+-----------------------------------+-------------------+-----+-----+ | 1. | 2010 | Vklad tichého společníka | 1 000 | 069 | 221 | | 2. | 2011 | Podíl na ztrátě roku 2010 | 200 | 568 | 069 | | 3. | 2012 | Podíl na zisku – vrácení vkladu | 200 | 069 | 665 | | | | Podíl na zisku – výnos | 85 | 221 | 665 | | 4. | 2012 | Vrácení vkladu | 1 000 | 221 | 069 | +----------+------+-----------------------------------+-------------------+-----+-----+
Daňové posouzení:
Výnos na účtu 665 je ve výši 200 000 Kč od daně osvobozen a ve výši 85 000 Kč zdaněn srážkovou daní. V obou případech dojde k vyloučení výnosů ze základu daně. Podíl na ztrátě (účet 568) je nedaňovým nákladem. Účtování z hlediska společnosti MEKY s. r. o.
+----------+------+-----------------------------------+-------------------+-----+-----+ | Položka | Rok | Obsah účetního případu | Částka v tis. Kč | MD | D | +----------+------+-----------------------------------+-------------------+-----+-----+ | 1. | 2010 | Vklad tichého společníka | 1 000 | 221 | 479 | | 2. | 2011 | Podíl na ztrátě roku 2010 | 200 | 479 | 431 | | 3. | 2012 | Podíl na zisku – doplnění vkladu | 200 | 431 | 479 | | | | Podíl na zisku – hrubý | 100 | 431 | 364 | | 4. | 2012 | Srážková daň | 15 | 364 | 342 | | 5. | 2012 | Výplata podílu na zisku | 85 | 364 | 221 | | 6. | 2012 | Vrácení vkladu | 1 000 | 479 | 221 | +----------+------+-----------------------------------+-------------------+-----+-----+
Smlouva o tichém společenství by nadále mohla pokračovat, její ukončení není podmíněno doplněním hodnoty vkladu na původní výši.
PŘÍPLATEK MIMO ZÁKLADNÍ
KAPITÁL
Příplatek mimo základní
kapitál
(§ 121 odst. 2 ObchZ) je taktéž oblíbeným nástrojem poskytnutí peněžních prostředků do vlastní společnosti právě jejími společníky, a to se souhlasem valné hromady. Příplatek však nemá vliv na výši vkladu společníka a nemá vliv ani na výši základního kapitálu. Tato skutečnost platí jen pro účely ObchZ (nezvyšuje se procentní podíl společníka na společnosti), účetně naopak poskytnutý příplatek zvyšuje účetní nabývací cenu podílu a stává se součástí nabývací ceny pro účely daně z příjmů (§ 24 odst. 7 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů). Příplatky lze společníkům vrátit jen v rozsahu, v jakém převyšují ztráty společnosti. Z účetního a daňového pohledu dochází ke snížení účetní hodnoty podílu i nabývací ceny pro účely daně z příjmů. Celý proces může poměrně dobře nahradit bezúročnou půjčku s tím, že se však nejedná o závazkový vztah s povinností (ale jen s možností) vrácení peněžních prostředků poskytujícímu společníkovi. V případě příplatku není možné vrácení peněžních prostředků společníkem vymáhat, záleží jen na rozhodnutí společnosti. PŘÍKLAD
LILI s. r. o. jako jediný společník založila v roce 2009 společnost MEKY s. r. o. se základním kapitálem 200 000 Kč. V roce 2012 LILI s. r. o. jako jediný společník poskytla příplatek mimo základní
kapitál
do MEKY s. r. o. ve výši 6 mil. Kč.V roce 2013 společníkovi byla vrácena část příplatku, a to ve výši 2 mil. Kč, o další částku příplatku ve výši 3 mil. Kč byl zvýšen základní
kapitál
společnosti, zbylá částka příplatku ve výši 1 mil. Kč zůstala nevrácena, neboť společnost již nemá peněžní prostředky.Účtování u MEKY s. r. o. – příjemce příplatku
Rok 2012
+----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+ | Položka | Obsah účetního případu | Částka v tis. Kč | MD | D | +----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+ | | Počáteční stav – základníkapitál| 200 | - | 411 | | 1. | Přijetí příplatku mimo základníkapitál| 6 000 | 221 | 413 | +----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+
Rok 2013
+----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+ | Položka | Obsah účetního případu | Částka v tis. Kč | MD | D | +----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+ | 1. | Vrácení části příplatku | 2 000 | 413 | 221 | | 2. | Zvýšení základního kapitálu z vlastních zdrojů | 3 000 | 413 | 419 | | 3. | Zápis zvýšení základního kapitálu do obchodního rejstříku | 3 000 | 419 | 411 | | | Stav základního kapitálu | 3 200 | - | 411 | | | Stav nevráceného příplatku | 1 000 | - | 413 | +----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+
Účtování u LILI s. r. o. – společníka MEKY s. r. o.
Rok 2012
+----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+ | Položka | Obsah účetního případu | Částka v tis. Kč | MD | D | +----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+ | | Počáteční stav – obchodní podíl | 200 | 061 | - | | 1. | Poskytnutí příplatku | 6 000 | 061 | 221 | +----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+
Po této operaci činí účetní i daňová nabývací cena podílu 6 200 tis. Kč.
Rok 2013
+----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+ | Položka | Obsah účetního případu | Částka v tis. Kč | MD | D | +----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+ | 1. | Vrácení části příplatku | 2 000 | 221 | 061 | +----------+------------------------------------------------------------+-------------------+-----+-----+
Po této operaci činí účetní i daňová nabývací cena podílu 4 200 tis. Kč. Následné zvýšení základního kapitálu MEKY s. r. o. se u společníka LILI s. r. o. nijak neprojeví, účetní i daňová hodnota podílu bude stále stejná.
ZÁVĚR
Pokud se společnost dostane do situace chybějících peněžních prostředků a nechce tuto situaci řešit klasickou cestou – tedy prostým zvýšením cizích zdrojů, úročením a následnými splátkami, je možné se zamyslet nad výše uvedenými kombinacemi. Každá je jiná a má své výhody a nevýhody, které je třeba předem promyslet, a vyřešit konkrétní problém způsobem optimálním pro danou situaci.