Odměňování členů orgánů společnosti s ručením omezeným a akciové společnosti

Kdo jsou členové orgánů

Nejprve upřesněme pozici s. r. o. / a.s. v systému právnických osob, které jsou od roku 2014 trojího typu:

1. (společenství osob), které dále rozdělujeme:

- , upravené zákonem č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích), dále jen „ZOK“, které se člení na:

- Spolky (zpravidla se jedná o dřívější občanská sdružení, nepřijmou-li jinou právní formu).

- Další typy (např. společenství vlastníků jednotek).

2. (majetek vyčleněný k určitému účelu mající právní osobnost), dělí se na nadace a nadační fondy.

3. (osobní a majetková složka slouží k provozování činnosti užitečné společensky nebo hospodářsky).

V souladu s názvem příspěvku se omezíme na . Tyto mají tzv. (do konce roku 2013 šlo o právní subjektivitu), což podle § 118 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále jen „NOZ“), znamená, že mají způsobilost mít práva a povinnosti, a to od svého vzniku až do zániku. Složitější je to ale s jejich svéprávností, tedy se způsobilostí k právním úkonům - stručně řečeno, zda mohou vlastními právními úkony nabývat práv a povinností, nejčastěji uzavírat obchodní a pracovní smlouvy apod. S určitým zjednodušením můžeme konstatovat, že od roku 2014 již s. r. o., ani a.s. (obdobně jako všechny ostatní právnické osoby). Nově totiž (tedy např. jednatel, který jedná za s. r. o.).

Nejvyšším orgánem kapitálové společnosti je sice valná hromada (shromáždění jejich společníků), ale pro běžný život firem je a veškerá působnost, kterou zakladatelské právní jednání, zákon anebo rozhodnutí orgánu veřejné moci nesvěří jinému orgánu.

je:

záleží na volbě její vnitřní struktury. Pokud byl zvolen:

Nepovinným orgánem s. r. o. je dozorčí rada, tato je povinná v dualistickém systému a.s. V monistickém systému řízení a.s. je povinným orgánem správní rada. Dále mohou kapitálové společnosti zřizovat příp. i další orgány, např. kontrolní komisi, revizory účtů, radu ředitelů, což je v praxi využíváno jen zcela výjimečně. Se členy orgánů souvisejí dvě hlavní věcné novinky roku 2014. Jednak, že podle § 152 NOZ tvoří orgány právnických osob vždy jejich členové, ať už mají více členů (kolektivní), nebo jen jednoho člena (individuální). Proto , zatímco do konce roku 2013 byl sám statutárním orgánem. A jednak, že členem orgánu - tedy např. jednatelem s. r. o. - může být (třeba jiné s. r. o.). Tato jiná právnická osoba musí zmocnit konkrétní fyzickou osobu, aby ji ve statutárním orgánu prvně zmíněného s. r. o. zastupovala, jinak tuto právnickou osobu zastupuje člen jejího statutárního orgánu.

Odměňování členů orgánů je zajisté - minimálně pro ně - stěžejní záležitostí. Obecně se i tato jejich práva řídí přiměřeně ustanoveními NOZ o příkazu, ledaže ze smlouvy o výkonu funkce (byla-li uzavřena), nebo ze ZOK plyne něco jiného. - tedy valná hromada s. r. o., resp. a.s.

Tento přístup více méně platil i dříve, ale podstatnou změnou od roku 2014 je, že . A pozor na to, že to platí i na obchodní společnosti založené před 1.1.2014, tedy ještě za vlády zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, který byl zrušen k 1.1.2014, přičemž se tyto „staré“ kapitálové společnosti musely dle § 777 odst. 3 ZOK smlouvy o výkonu funkce . Výjimkou by byla situace, že by za tuto absenci smlouvy o výkonu funkce, resp. její pasáže o odměňování, mohly důvody nebo překážky na straně obchodní (např. když by jí záměrně a svévolně blokovali společníci), pak by měl daný člen orgánu nárok na odměnu v obvyklé výši.

funkce podle § 60 ZOK povinně obsahuje :

než na které plyne právo z právního předpisu, ze smlouvy o výkonu funkce nebo z vnitřního předpisu schváleného valnou hromadou, (u s. r. o. pouze byla-li zřízena). Tato pravidla se přitom vztahují i na určení mzdy a na jiné plnění zaměstnanci, který je současně rovněž členem statutárního orgánu nebo osobě jemu blízké.

Jakékoli plnění členovi orgánu - ať už podle smlouvy o výkonu funkce nebo podle předešlého odstavce - se neposkytne, pokud jeho obchodní , ledaže valná hromada společníků (což jsou nejvyšší páni dotyčné právnické osoby) rozhodne jinak.

Třebaže vztah mezi členem orgánu a dotyčnou kapitálovou společností není povahy pracovněprávní ale obchodní, tak léta letoucí spadá mezi podle § 6 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“). Novela účinná od počátku roku 2014 ovšem přinesla zmatky ohledně toho, do jaké dílčí kategorie příjmů ze závislé činnosti konkrétně patří odměna jednatele s. r. o., a nově také statutárního ředitele a.s. Za všechno mohlo setrvání na dřívějším rozlišování dvou druhů těchto odměn:

Zpočátku oficiální názory, viz např. Důvodová zpráva k návrhu novely ZDP zákonným opatřením Senátu č. 344/2013 Sb., o změně daňových zákonů v souvislosti s rekodifikací soukromého práva a o změně některých zákonů, řadily odměnu jednatele „postaru“, a nově také odměnu statutárního ředitele a.s. pod písmeno b). Nakonec ale převládlo i ve Finanční správě stanovisko, že i . Což odpovídá výše uvedenému novému pojetí orgánů právnických osob, které mohou být nejen kolektivní, ale i individuální, tedy pouze o jednom členovi, jak vyplývá obecně z § 152 NOZ. Nejde přitom pouze o akademické teoretické hrátky se slovíčky, jelikož od tohoto podrobnějšího začlenění se odvíjí způsob zdanění odměn člena orgánu - nerezidenta ČR.

Definitivní tečku za tímto dilematem přinese novela ZDP od roku 2015 (bude-li schválena, prozatím jde o Sněmovní tisk č. 252). Ta zcela vypustí ze ZDP možnost ad b), k čemuž Důvodová zpráva podává následující vysvětlení:

Je-li , pak jeho podle § 38h ZDP, a to z tzv. superhrubého základu pro výpočet zálohy zvýšeného o povinné pojistné hrazené zaměstnavatelem - nikdy se neuplatní tzv. srážková daň ve smyslu § 6 odst. 4 a § 36 ZDP. Jako u řadových zaměstnanců, i v tomto případě stěžejní parametry (s. r. o. nebo a.s.) , a pokud ano, tak jaké slevy na dani a daňové zvýhodnění uplatňuje. Toto prohlášení k dani ovšem každý může podepsat jen u jednoho zaměstnavatele. Pokud tento příjem přesáhne 4násobek průměrné mzdy (pro rok 2014 se jedná o částku 103 768 Kč), pak se záloha při výpočtu dále navýší o 7% z přesahu podle § 38ha ZDP.

Jak jsme předeslali, zkraje roku byly výkladové nejasnosti u Tyto jsou již zažehnány, tak můžeme bez složitého výkladu konstatovat, že dle § 2 odst. 3, § 22 odst. 1 písm. g) bod 6 a § 36 odst. 1 písm. a) bod 1 ZDP odměny členů orgánů právnických osob plynoucí od s. r. o. a a.s. se sídlem v ČR. A to opět hrazené zaměstnavatelem, ovšem

Toto mezinárodní zdanění příjmů je ovšem poněkud komplikovanější, a to zejména z těchto důvodů:

Dodejme, že daňoví nerezidenti ČR mají (s výjimkou slevy základní a na studenta) Tyto výhody jsou od roku 2014 dostupné jen rezidentům jiných členských států EU, Norska a Islandu, a navíc za podmínky, že jejich příjmy ze zdroje na našem území činí nejméně 90% všech jejich příjmů, což nově musejí prokázat potvrzením zahraničního správce daně.

Díky tomu, že odměna člena orgánu s. r. o. nebo a.s. spadá mezi příjmy ze závislé činnosti, Např. platného pro veřejný sektor. V režimu osvobození od daně (i pojistného) je také , jako např. vzdělávání, stravování, rekreace, sportovní a kulturní vyžití, a to i pro rodinné příslušníky, příspěvky na penzijní připojištění či soukromé životní pojištění apod. Na druhé straně mezi zdanitelné příjmy ze závislé činnosti spadají zaměstnanecké slevy na zboží a služby a další formy plnění podle § 6 odst. 3 ZDP.

I když členům orgánů může kromě odměny za výkon funkce plynout i tzv. (podíl na zisku za výkon funkce), jde o nevýhodný druh příjmu. Jelikož nejde o podíl na zisku z titulu majetkové účasti (podílu) v obchodní korporaci, tak se

Pro úplnost dodejme, že pokud je členem orgánu kapitálové společnosti jiná obchodní , pak samozřejmě nepůjde o příjem ze závislé činnosti podle § 6 ZDP, nýbrž o příjem spadající do obecného základu daně dotyčného člena orgánu podle § 20 ZDP. Nicméně lze předpokládat, že s ohledem na značná právní rizika s tímto spojená, např. může již bez souhlasu a vědomí dotyčné společnosti a jejich orgánů svévolně měnit svého zástupce, nebude tato teoretická možnost v praxi významněji využívána (zřejmě s výjimkou podvodných firem).

Pro účely pojistného na sociální (nemocenské i důchodové) pojištění, s. r. o. nebo a.s. , proto zpravidla jejich odměna podléhá tomuto pojištění.

v praxi neobvyklá situace, že - tzv. zaměstnání malého rozsahu. V těchto výjimečných případech by odměna člena orgánu podléhala sociálnímu pojištění pouze v těch kalendářních měsících, kdy by činila alespoň 2 500 Kč.

Poznamenejme, že obecně sice platí, že se každé „zaměstnání“ vykonávané jednou fyzickou osobou pro téhož „zaměstnavatele“ pro účely pojištění posuzuje samostatně. Výjimka se ale týká společníků s. r. o., kteří jsou současně jednatelem téže společnosti s ručením omezeným, kteří jsou pojištěni z obou těchto činností jen jednou.

na sociální pojištění jsou u členů orgánů stejné , tedy zpravidla u „zaměstnavatele“ 25% z vyměřovacího základu a u „zaměstnance“ 6,5% z vyměřovacího základu.

které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob a nejsou od ní osvobozeny a v souvislosti se zaměstnáním, které zakládá účast na nemocenském pojištění. Zúčtovaným příjmem se rozumí plnění, které bylo v peněžní nebo nepeněžní formě, nebo formou výhody poskytnuto zaměstnanci nebo předáno v jeho prospěch, popř. připsáno k jeho dobru, anebo spočívá v jiné formě plnění prováděné zaměstnavatelem za zaměstnance.

V sociálním pojištění „zaměstnanců“ neplatí minimální vyměřovací základ, je ale stanoven ve výši 48násobku průměrné mzdy. Pro kalendářní rok 2014 jde o částku 1 245 216 Kč.

Rovněž pro účely pojistného na veřejné zdravotní pojištění s. r. o. nebo a.s. proto jejich odměna Za „zaměstnance“ se totiž pro účely zdravotního pojištění považuje fyzická osoba, které plynou nebo by měly plynout příjmy ze závislé činnosti podle § 6 ZDP, kam jak jsme uvedli, spadá i odměna člena orgánu právnické osoby. Na rozdíl od sociálního pojištění zde ovšem není podstatné, jestli dosažený zúčtovaný příjem dosáhl limitu 2 500 Kč nebo ne.

je opět stejná jako u jiných zaměstnanců, tedy

Vyměřovací základ „zaměstnance“ je vymezen stejně jako pro účely sociálního pojištění ad výše. Přičemž v systému zdravotního pojištění je stanoven (v roce 2014 činí 8 500 Kč).

Pro určité kategorie pojištěnců ale minimální - zejména pro tzv. státní pojištěnce (např. studenti, důchodci, osoby pečující o malé děti), nebo pokud zaměstnanec souběžně podniká jako OSVČ apod.