Po dokončení účetní závěrky následuje další krok, a tím je sestavení podání daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob. Není to první setkání s výpočtem daňové povinnosti, již do účetní závěrky bylo třeba vyčíslit a zaúčtovat rezervu na splatnou daň. Nyní je však nutné nejen vypočítat definitivní výši daňové povinnosti, ale také správně vyplnit formulář daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob. Cílem článku je upozornit jen na ty části daňového přiznání a situace, které je možné označit za problematické a se kterými nepomůže žádná softwarová aplikace. Soustředíme se přitom především na správné stanovení základu daně kapitálové společnosti za zdaňovací období kalendářního roku 2020.
Komplikované úpravy základu daně, aneb co skrývají řádky daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob
Ing.
Ivana
Pilařová
Podstata transformace účetního výsledku hospodaření na základ daně
Východiskem pro sestavení základu daně je účetní výsledek hospodaření před zdaněním. Tato vazba je nepominutelná a není možné ji porušit ani v případě, kdy účetnictví a tím i účetní výsledek hospodaření obsahuje řadu chyb. I v takovém případě do řádku 10 daňového přiznání výsledek hospodaření před zdaněním uvedeme. Připomeňme si, že účetní výsledek hospodaření je rozdíl všech zaúčtovaných výnosů a všech zaúčtovaných nákladů, a to bez ohledu na jejich daňový profil. Základ daně je pak rozdíl mezi výnosy (či položkami, které výnosy nejsou), které se daní v daňovém přiznání, a daňově účinnými náklady, a to bez ohledu na to, zda jsou či nejsou zaúčtovány a zda jsou zaúčtovány ve správné výši a ve správných obdobích. Problémem jistě není vyloučit z účetního výsledku hospodaření za účelem stanovení základu daně výnosy, které nejsou zdanitelné (ať již jsou důvody této skutečnosti jakékoliv), stejně tak náklady, které nejsou daňově účinné. Správně vedené účetnictví ostatně analyticky odlišuje náklady a výnosy podle jejich daňové příslušnosti. Podstatně složitější je do základu daně zahrnout případy, které účetnictvím neprošly, ale přesto je potřeba je zdanit, stejně tak náklady, které zaúčtovány nejsou, a přesto jsou daňově účinné. V konečném důsledku při sestavení základu daně již není podstatné, zda nezaúčtování určitých položek je z účetního pohledu správné, či zda se jedná o účetní chybu. Důležitý je cíl – a tím je správné sestavení základu daně.
Na transformaci účetního výsledku hospodaření na základ daně máme dvě části 2. strany daňového přiznání:
–
řádky 20 až 63, které obsahují položky, které se do základu daně budou přičítat a
–
řádky 100 a až 163, které obsahují položky, které se do základu daně zahrnovat nebudou, nebo ho budou přímo snižovat.
Do formuláře daňového přiznání byly doplněny nové řádky 63, 163, 319 a pro tiskopis platný pro zdaňovací období započatá v roce 2020 i řádek 319a, které slouží k souhrnnému zachycení zvýšení nebo snížení výsledku hospodaření nebo rozdílu mezi příjmy a výdaji z titulu nových pravidel vyplývajících ze směrnice ATAD a ke snížení daně dle § 38fa odst. 8 až odst. 10 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“). Jedná se o výjimečně se vyskytující potřebu úpravy základu daně, která je mimo rozsah tohoto článku.
Položky zvyšující základ daně
Řádky 20 až 63 jsou určeny pro zvýšení účetního výsledku hospodaření za účelem získání základu daně. Z hlediska techniky sestavení daňového přiznání je nejjednodušším řádek 40. Využijeme precizní práci účtárny a vyloučíme na tomto řádku všechny zaúčtované náklady, které jsou daňově neúčinné. Některé daňově neúčinné náklady se však vylučují jiným způsobem (například daňové odpisy). Další řádky jsou komplikovanější a zaslouží si podrobnější rozbor.
Neproúčtované výnosy, nepeněžní příjmy, zásada obvyklých cen (řádek 20)
Na řádku 20 daňového přiznání řešíme situaci, kdy se položka výnosu, která s účetním obdobím roku 2020 souvisí, nedostala vlivem účetní chyby do účetního výsledku hospodaření, a nebyla na tuto hodnotu vytvořena ani dohadná položka aktivní. Zdanění proběhne uvedením této položky na řádek 20 daňového přiznání. Tím bude eliminována chyba v základu daně, s opravou účetní chyby si poradí účetnictví v následujícím účetním období. Podstatně komplikovanější je posouzení nepeněžních příjmů, které obvykle nejsou zaúčtovány. Velmi častým případem je vznik
nepeněžního příjmu pronajímatele
v souvislosti s ukončením nájemní smlouvy, kdy nájemce na pronajatém majetku provedl technické zhodnocení a při ukončení nájemní smlouvy neuvedl majetek do původního stavu. Na základě ustanovení