Příspěvek shrnuje problematiku placení záloh na daň z příjmů fyzických osob dle příslušných ustanovení zákona č. 280/2009 Sb. , daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „DŘ “), a zákona č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP “), a jejich započtení v rámci sestavení přiznání k dani z příjmů fyzických osob s možností využití záloh k daňové optimalizaci.
Zálohy na daň z příjmů a jejich využití k daňové optimalizaci za rok 2019
Ing.
Ivan
Macháček
Povinnost platit zálohy na daň dle § 174 daňového řádu
Daň lze zajistit prostřednictvím placení záloh, jestliže daň není ještě známa a neuplynul-li den její splatnosti. V odůvodněných případech stanoví správce daně zálohy jinak, popřípadě povolí výjimku z povinnosti daň zálohovat, a to i za celé zdaňovací období. Závisí-li změna periodicity nebo výše záloh na poslední známé dani, účinnost změny poslední známé daně nastává následující měsíc po právní moci rozhodnutí o stanovení daně. Ve smyslu § 146 odst. 2 DŘ se
záloha na daň zaokrouhluje na celé stokoruny nahoru
.Povinnost platit daň prostřednictvím záloh stanoví zákon. Pro placení záloh na daň z příjmů platí příslušná ustanovení zákona o daních z příjmů, zejména § 38a a 38h ZDP.
Vymezení pojmů souvisejících se stanovením záloh dle § 38a ZDP
Zálohy na daň z příjmů se platí v průběhu zálohového období. Při stanovení výše a periodicity záloh se vychází z poslední známé daňové povinnosti. Záloha na daň se spravuje jako daň podle daňového řádu.
Zálohové období
je období od prvního dne následujícího po uplynutí posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání za minulé zdaňovací období do posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání v následujícím zdaňovacím období.Zdaňovací období –
pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob je v § 16b ZDP jednoznačně stanoveno, že zdaňovacím obdobím je kalendářní rok, a to i v případě, že poplatník s příjmy podle § 7 odst. 1 písm. a) nebo b) ZDP uplatňuje jako účetní období hospodářský rok. Poslední známou daňovou povinností
se pro stanovení periodicity a výše záloh v zálohovém období považuje rovněž částka, kterou si poplatník sám vypočetl a uvedl v daňovém přiznání (řádném, opravném, resp. dodatečném) za období bezprostředně předcházející zdaňovacímu období, s platností od následujícího dne po termínu pro podání daňového přiznání (bylo-li daňové přiznání podáno opožděně, s platností od následujícího dne po dni jeho podání) do účinnosti další změny poslední známé daňové povinnosti. V případě podání dodatečného daňového přiznání změna poslední známé daňové povinnosti nastává od následujícího dne po termínu pro podání dodatečného daňového přiznání.Poplatník daně z příjmů fyzických osob vyloučí pro účely stanovení poslední známé daňové povinnosti příjmy a výdaje podle § 10 ZDP.
Ve smyslu § 38a odst. 2 ZDP zálohy na daň neplatí:
a)
poplatník, jehož poslední známá daňová povinnost nepřesáhla 30 000 Kč,
b)
obec nebo kraj,
c)
zůstavitel ode dne jeho smrti,
d)
poplatník, který má daň stanovenou paušální částkou.
Příklad 1
Pro poplatníka bude platit následující zdaňovací a zálohové období:
Zdaňovací období za rok 2018: od 1. 1. 2018 do 31. 12. 2018
Podání daňového přiznání za rok 2018: 20. 3. 2019
Začátek nového zálohového období: 2. 4. 2019
Zdaňovací období za rok 2019: od 1. 1. 2019 do 31. 12. 2019
Podání daňového přiznání za rok 2019: 25. 6. 2020
Konec zálohového období: 1. 7. 2020
Začátek nového zálohového období: 2. 7. 2020
Zdaňovací období za rok 2020: od 1. 1. 2020 do 31. 12. 2020
Poplatník má zálohové období od 2. 4. 2019 do 1. 7. 2020 a bude v něm platit zálohy na daň z příjmů ve výši a periodicitě vyplývající z poslední známé daňové povinnosti stanovené v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2018.
Stanovení výše záloh na daň z příjmů dle § 38a ZDP
Poplatník není podle § 38a odst. 8 ZDP povinen platit zálohy na daň z příjmů v případě, že ukončil činnost, z níž mu plynuly zdanitelné příjmy, anebo zanikl zdroj zdanitelných příjmů, a to od splátky následující po dni, v němž došlo ke změně rozhodných skutečností. Tyto skutečnosti oznámí poplatník svému správci daně.
Zálohy dle § 38a odst. 5 ZDP neplatí poplatník daně z příjmů fyzických osob, u něhož je základ daně tvořen součtem dílčích základů daně, pokud je jedním z nich i dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti, ze kterého měl plátce povinnost srazit zálohy na daň dle § 38h ZDP, a tento dílčí základ daně je roven nebo činí více než 50 % z celkového základu daně. Pokud činí dílčí základ daně ze závislé činnosti méně než 15 %, platí se zálohy dle výše uvedené tabulky v plné výši. Pokud je dílčí základ daně ze závislé činnosti 15 % a více, ale méně než 50 %, platí se zálohy vypočtené dle výše uvedené tabulky v poloviční výši.
Příklad 2
V daňovém přiznání za zdaňovací období roku 2018 podaném dne 13. 3. 2019 vyčíslil podnikatel daň z příjmů fyzických osob ve výši 82 540 Kč. Na základě této poslední známé daňové povinnosti za zdaňovací období 2018 měl poplatník povinnost hradit pololetní zálohy na daň ve výši 33 100 Kč, a to k 15. 6. 2019 a k 15. 12. 2019. Dne 10. 10. 2019 zjistil podnikatel kontrolou dokladů, že za zdaňovací období 2018 opomenul zahrnout do daňových výdajů v rámci vedení daňové evidence náklady na opravu automobilu ve výši 42 500 Kč. Proto podal dne 21. 10. 2019 dodatečné daňové přiznání za rok 2018 na daňovou povinnost nižší, přičemž byla vyčíslena daňová povinnost za zdaňovací období 2018 ve výši 76 165 Kč.
Pokud správce daně s údaji v dodatečném daňovém přiznání souhlasil a postupoval dle § 144 DŘ (nesdělil daňovému subjektu výsledek doměření), změna poslední známé daňové povinnosti nastává od následujícího dne po termínu pro podání dodatečného daňového přiznání (§ 38a odst. 1 ZDP). Od tohoto dne platí nová známá daňová povinnost a z ní se vychází při stanovení periodicity a výše záloh na daň z příjmů. V našem případě se bude vycházet z částky uvedené v dodatečném daňovém přiznání, čili z částky 76 165 Kč, a dochází ke snížení zálohy splatné ke dni 15. 12. 2019 na částku 30 500 Kč.
Příklad 3
V daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob uvede fyzická osoba celkový základ daně 540 000 Kč, tvořený dílčím základem daně ze závislé činnosti ve výši 365 000 Kč a dílčím základem daně z podnikání ve výši 175 000 Kč.
Dílčí základ daně ze závislé činnosti činí 67,59 % z celkového základu daně, a proto fyzická osoba platí pouze měsíční zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti srážené plátcem daně z příjmů (zaměstnavatel). Další zálohy na daň podle § 38a ZDP poplatník neplatí.
Příklad 4
Poplatník uvedl v přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2018 celkový základ daně 510 000 Kč, skládající se z dílčího základu daně z podnikání ve výši 335 000 Kč a dílčího základu daně z ostatních příjmů [prodej bytu při porušení časového testu pro osvobození od daně dle § 4 odst. 1 písm. a) ZDP] ve výši 175 000 Kč. Po uplatnění slevy na poplatníka byla jeho daňová povinnost za rok 2018 ve výši 51 660 Kč.
Pro účely stanovení poslední známé daňové povinnosti za účelem stanovení zálohy na daň poplatník daně z příjmů fyzických osob vyloučí příjmy a výdaje podle § 10 ZDP. Z dílčího základu daně z podnikání 335 000 Kč vychází po odpočtu slevy na poplatníka daňová povinnost 25 410 Kč, takže poplatník nemusí v zálohovém období od 2. 4. 2019 platit zálohy na daň.
Uplatnění zaplacených záloh v daňovém přiznání
V § 38a odst. 1 ZDP se uvádí, že po skončení zdaňovacího období nebo období, za něž je podáváno daňové přiznání, se zaplacené zálohy na daň, splatné v jeho průběhu, započítávají na úhradu skutečné výše daně.
Ze záloh, u nichž došlo k prodlení s placením, se na úhradu skutečné výše daně započítají pouze zálohy zaplacené do lhůty pro podání daňového přiznání.
Příklad 5
OSVČ na základě daňového přiznání za rok 2018 podaného v březnu 2019 platí čtvrtletní zálohy na daň z příjmů ve výši 51 200 Kč. Zálohy ke dni 15. 6. 2019 a 15. 9. 2019 byly zaplaceny v termínu, další zálohu splatnou ke dni 15. 12. 2019 však poplatník zaplatí až dne 15. 3. 2020 z důvodu nedostatku finančních prostředků, a to spolu s další zálohou splatnou k 15. 3. 2020.
Ze záloh, u nichž došlo k prodlení s placením, se na úhradu skutečné výše daně započítají zálohy zaplacené do lhůty pro podání daňového přiznání. V našem případě si může poplatník započítat v daňovém přiznání za rok 2019 zálohy zaplacené dne 15. 6. 2019, 15. 9. 2019 a opožděně zaplacenou zálohu 15. 3. 2020, která byla splatná dne 15. 12. 2019, tedy částku 3 x 51 200 Kč = 153 600 Kč. Druhá záloha zaplacená 15. 3. 2020 se započítává až v rámci daňového přiznání za rok 2020 na daňovou povinnost roku 2020.
Možnosti využití záloh k daňové optimalizaci
1. Změna zálohového období
Jak jsme si uvedli, zálohy na daň z příjmů se platí v průběhu zálohového období, přičemž zálohové období je období od prvního dne následujícího po uplynutí posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání za minulé zdaňovací období do posledního dne lhůty pro podání daňového přiznání v následujícím zdaňovacím období. Na příkladech si ukážeme, jak můžeme prodloužit nebo zkrátit zálohové období s cílem optimalizace daňové povinnosti.
Příklad 6
Poplatník hradí v zálohovém období započatém dnem 1. 4. 2019 čtvrtletní zálohy na daň ve výši 45 000 Kč, odvozené z daňové povinnosti na základě daňového přiznání za rok 2018. V rámci přípravy daňového přiznání za zdaňovací období 2019 poplatník zjistí, že vypočtená daň výrazně převyšuje daňovou povinnost roku 2018 a poplatník by musel na základě nové daňové povinnosti platit čtvrtletní zálohy počínaje 15. 6. 2019 ve výši 58 400 Kč.
V daném případě je vhodné, aby poplatník uzavřel smlouvu s daňovým poradcem a využil znění § 136 odst. 2 DŘ. Zde se uvádí, že jde-li o daňový subjekt, jehož daňové přiznání zpracovává a podává daňový poradce, podává se daňové přiznání nejpozději do 6 měsíců po uplynutí zdaňovacího období. To platí, je-li příslušná plná moc udělená poradci uplatněna u správce daně před uplynutím tříměsíční lhůty pro podání daňového přiznání. Při zvolení tohoto postupu zpracovává a podává daňové přiznání za poplatníka daňový poradce nejpozději do termínu 1. 7. 2020, takže nové zálohové období nastává až po tomto dni. Ke dni 15. 6. 2019 tak poplatník bude hradit původní čtvrtletní zálohu 45 000 Kč a novou zvýšenou zálohu stanovenou na základě daňového přiznání za rok 2019 tak bude hradit poprvé až k 15. 9. 2020.
Příklad 7
Poplatník v zálohovém období započatém dnem 2. 4. 2019 nemusí hradit žádné zálohy na daň odvozené z daňové povinnosti uvedené v daňovém přiznání za rok 2018. V roce 2019 se mu dařilo v podnikání lépe než v předchozím roce a hrozí mu placení pololetní zálohy na daň.
Poplatník bude postupovat podle § 136 odst. 2 DŘ a uzavře smlouvu s daňovým poradcem na zpracování a podání daňového přiznání za zdaňovací období 2019 ke dni 1. 7. 2020. Při zvolení tohoto postupu nové zálohové období nastává až po tomto dni. Poplatník ke dni 15. 6. 2020 ušetří platbu jedné pololetní zálohy oproti situaci, kdyby podával daňové přiznání sám ke dni 1. 4. 2020 a musel by na základě poslední daňové povinnosti uvedené v tomto daňovém přiznání hradit pololetní zálohu již k 15. 6. 2020.
Příklad 8
Poplatník využívá k podávání daňových přiznání k dani z příjmů dlouhodobě daňového poradce. V zálohovém období započatém dnem 2. 7. 2019 hradí čtvrtletní zálohy na daň odvozené z daňové povinnosti uvedené v daňovém přiznání za rok 2018, a to ve výši 67 000 Kč. V roce 2019 však u něho došlo k určité krizi v podnikání a jeho tržby se výrazně snížily. Předpokládá, že po uplatnění odpočtů příspěvků na doplňkové penzijní spoření, poskytnutých darů sportovnímu oddílu a odpočtu úroků z úvěru ze stavebního spoření a po následném uplatnění základní slevy na poplatníka a daňového zvýhodnění na dvě vyživované děti bude jeho výsledná daň činit za rok 2019 nejvýše 25 000 Kč.
Poplatník za zdaňovací období 2019 nebude využívat služeb daňového poradce souvisejících s podáním daňového přiznání, a toto daňové přiznání si podá sám nejpozději do 1. 4. 2020. Při zvolení tohoto postupu nové zálohové období nastává již po tomto dni. Poplatník tak ke dni 15. 6. 2020 ušetří platbu jedné čtvrtletní zálohy oproti situaci, kdyby i za zdaňovací období 2019 zpracovával a podával daňové přiznání ke dni 1. 7. 2020 a poplatník by musel k 15. 6. 2020 hradit čtvrtletní zálohu ve výši 67 000 Kč odvozenou z daňové povinnosti na základě daňového přiznání za rok 2018.
2. Využití možnosti stanovit zálohy jinak
Jak vyplývá ze znění § 174 odst. 5 DŘ, v odůvodněných případech stanoví správce daně zálohy jinak, popřípadě povolí výjimku z povinnosti daň zálohovat, a to i za celé zdaňovací období.
Příklad 9
Na základě daňové povinnosti uvedené v daňovém přiznání za rok 2018 platí OSVČ čtvrtletní zálohy na daň z příjmů k 15. 6., 15. 9. a 15. 12. 2019 a dále k 15. 3. 2020 ve výši 45 500 Kč. V roce 2019 se podnikateli nedaří a za období od ledna do září 2019 dosáhl výrazně nižších příjmů než za stejné období roku 2018.
S odvoláním na znění § 174 odst. 5 DŘ poplatník požádá svého správce daně v dostatečném předstihu před splatností zálohy na daň k 15. 12. 2019 o stanovení nižší zálohy. V žádosti je nutno doložit negativní výsledky podnikání ve srovnání s předcházejícím zdaňovacím obdobím. Správce daně může rozhodnout o snížení zálohy nebo zrušení povinnosti platit zálohu splatnou k 15. 12. 2019, resp. k 15. 3. 2020.
Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2019.