DPH a ubytovací služby

Z pohledu zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“), je nutné službu poskytovanou ubytovatelem rozlišit dle jejího charakteru podle toho, jedná-li se o ubytovací službu či o pronájem nemovité věci. A to především z důvodu určení, zda se jedná o plnění osvobozené od daně či o plnění zdanitelné, podléhající základní, případně snížené, sazbě daně.

Zákon o dani z přidané hodnoty neobsahuje definici nájmu či ubytovací služby, proto je třeba při posouzení předmětné činnosti vycházet zejména z občanského zákoníku (zákon č. 89/2012 Sb.), živnostenského zákona (zákon č. 455/1991 Sb.) a z klasifikace produkce CZ-CPA Českého statistického úřadu, která definuje ubytovací službu, a dále ze směrnic Evropské unie a judikatury Soudního dvora Evropské unie (dále SDEU).

Za ubytovací služby se dle klasifikace statistického úřadu považují např.:

Charakteristickými znaky ubytovací služby je její poskytování opakovaně, na krátkou nebo přechodnou dobu, např. za účelem rekreace či služební cesty. Kromě „bydlení“ jsou nad rámec nezbytných služeb poskytovány i služby jako např. úklid prostor, výměna ložního prádla či snídaně; ubytovaný neprovádí v bytě/domě běžnou údržbu ani drobné opravy. Cena ubytování bývá zpravidla sjednána za den, případně týden.

Z rozsudků SDEU lze dovodit znaky nájmu, které by měly být naplněny, aby se nejednalo o ubytovací službu, jako například:

Nájem je sjednáván jednorázově na delší dobu (měsíce, rok), a to především za účelem zajištění bytové potřeby nájemce (tedy ne pro rekreaci). Nad rámec nezbytných služeb nejsou poskytovány žádné další služby, běžnou údržbu a drobné opravy najatého prostoru provádí nájemce sám. Cena je sjednána zpravidla za měsíc nebo za delší časové období.

Z výše uvedených definičních znaků lze dovodit, že služby spočívající v krátkodobém ubytování, které jsou zprostředkovávány prostřednictvím internetových platforem, lze považovat za služby ubytovací, nikoliv za pronájem. K tomuto závěru dochází i Generální finanční ředitelství v Informaci k daňovému posouzení povinností poskytovatelů ubytovacích služeb (Airbnb a další), která byla vydána na podzim loňského roku.

Internetoví „zprostředkovatelé“ ubytování mohou dle našeho názoru poskytovat následující typy služeb:

Výše uvedená Informace GFŘ řeší situaci, kdy internetová platforma účtuje poskytovatelům ubytování a/nebo ubytovaným hostům servisní poplatek za použití online platformy. Toto plnění je elektronicky poskytovanou službou a z hlediska DPH pro něj platí určitá specifická pravidla popsaná níže v tomto článku.

Pro posouzení režimu konkrétní ubytovací služby je dále nutné definovat účastníky z pohledu jejich výkonu ekonomické činnosti, případně plátcovství.

Dle SDEU se ekonomickou činností rozumí mj. případ poskytování ubytování, ke kterému je potřeba živnostenské oprávnění, i když posuzovaný subjekt tímto oprávněním nedisponuje. Za ekonomickou činnost se považuje také činnost, která je vykonávána za účelem dosažení zisku, přestože v daném případě zisk dosažen není. S ohledem na uvedené je nutné na osobu poskytující ubytovací službu, ať už přímo nebo prostřednictvím zprostředkovatele, nahlížet jako na osobu povinnou k dani, tj. osobu vykonávající samostatnou ekonomickou činnost.

Zprostředkovatel ubytování, internetová platforma či internetový inzertní server jsou rovněž vždy považováni za osobu povinnou k dani. Pokud nemají v České republice sídlo ani provozovnu, jsou pro účely DPH považováni za osobu neusazenou v tuzemsku.

Příjemce ubytování bude v posuzovaném případě v naprosté většině případů osoba nepovinná k dani, tj. nepodnikatel, který ubytovací službu vyhledává pro své soukromé užití.

U ubytovací služby se místo plnění řídí umístěním nemovité věci. V dalším textu posuzujeme poskytnutí ubytovacích služeb zásadně jen v nemovité věci umístěné v tuzemsku, tj. místo plnění se vždy bude nacházet v České republice.

Pokud je ubytovatel plátcem DPH, bude z úplaty za ubytování odvádět DPH v ČR, a to ve výši 15 %. V případě, že plátcem není, odměny za ubytování DPH nepodléhají; započítávají se však do výše obratu. Jestliže obrat přesáhne částku 1 mil. Kč za nejvýše 12 předcházejících měsíců, je ubytovatel povinen se jako plátce DPH zaregistrovat. Je-li ubytovatelem zahraniční osoba, vzniká jí povinnost registrovat se jako plátce DPH k okamžiku prvního poskytnutí ubytovací služby osobě nepovinné k dani.

Nad rámec problematiky řešené v tomto článku si dovolujeme upozornit, že příjmy ubytovatelů – fyzických osob se zdaňují dle § 7 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, jako příjmy ze samostatné výdělečné činnosti (a podléhají rovněž sociálnímu a zdravotnímu pojištění), u právnických osob tvoří součást obecného základu daně. V případě přijímání plateb v hotovosti či platební kartou má ubytovatel povinnost evidovat své tržby prostřednictvím elektronické evidence tržeb (EET).

Za předpokladu, že ubytovaným je fyzická osoba nepovinná k dani, tj. konečný spotřebitel využívající ubytování pro svou soukromou potřebu, nevyplývají pro něj z hlediska DPH žádné povinnosti.

Služba spočívající v poskytnutí internetové platformy představuje z pohledu DPH elektronicky poskytovanou službu. Místo plnění takové služby je navázané na příjemce služby, kterým může být osoba povinná k dani (plátce či neplátce DPH, identifikovaná osoba, zahraniční osoba povinná k dani) nebo osoba nepovinná k dani. Uvažujeme-li příjemce služby tuzemské osoby, bude se místo plnění v obou případech nacházet v ČR (v prvním případě se řídí sídlem příjemce, ve druhém případě pak místem příjemce služby – tj. místem, kde je daná osoba usazena nebo má bydliště, nebo místo, kde se obvykle zdržuje). Je-li příjemcem osoba s bydlištěm či sídlem mimo ČR, podléhá daná elektronicky poskytovaná služba režimu DPH tohoto jiného státu.

Dále se budeme zabývat pouze situací, kdy se místo plnění nachází v Česku.

Je-li poskytovatelem služby osoba usazená v ČR, která je plátcem DPH, vystaví fakturu za servisní poplatek s českou DPH ve výši 21 %; pokud se jedná o neplátce, bude faktura vystavena bez DPH.

Pokud je poskytovatel internetové platformy osobou neusazenou v tuzemsku a místo plnění se dle výše uvedeného pravidla nachází v tuzemsku, bude způsob úhrady daňové povinnosti, která v tuzemsku vzniká, záviset na osobě příjemce služby.

Při určení místa plnění u reklamní služby se postupuje podle základních pravidel. Pokud je příjemcem služby osoba nepovinná k dani (např. novomanželé na svatební cestě), nachází se místo plnění tam, kde má poskytovatel své sídlo (nebo provozovnu, která tuto službu poskytuje). Tato situace však v praxi pravděpodobně nenastane, neboť inzeráty na internetových stránkách nabízejících ubytování budou zadávat nejspíše pouze ubytovatelé, ne osoby hledající nocleh.

Při poskytnutí reklamní služby osobě povinné k dani se místo plnění nachází tam, kde má příjemce své sídlo, případně provozovnu, pro kterou je daná reklamní služba poskytnuta. V praxi potom mohou nastat případy, kdy reklamní služba bude účtována s českou DPH (pokud bude místo plnění v ČR a poskytovatel je zde registrovaný jako plátce), nebude podléhat české DPH (místo plnění se sice nachází v ČR, ale poskytovatel – tuzemská osoba – není registrován jako plátce), faktura bude vystavena bez DPH, avšak povinnost přiznat a odvést daň bude přenesena na příjemce plnění (např. ve vztahu poskytovatele reklamy – českého plátce a ubytovatele se sídlem na Slovensku) anebo se režim DPH může zcela řídit zahraničními předpisy (pokud poskytovatel reklamy ani ubytovatel nemají sídlo ani provozovnu v ČR).

Rovněž pro určení místa plnění při poskytnutí služby zprostředkovatelem je rozhodující mj. osoba příjemce služby. Je-li příjemcem této služby osoba povinná k dani (např. ubytovatel nebo podnikatel na služební cestě), nachází se místo plnění tam, kde má příjemce služby své sídlo (příp. provozovnu, pro kterou je daná služba určena). Pokud se místo plnění nachází v ČR a zprostředkovatel je osobou neusazenou v ČR, přechází povinnost přiznat a odvést daň z provize placené zprostředkovateli na příjemce služby (je-li příjemcem neplátce, bude mít povinnost se zaregistrovat jako identifikovaná osoba). Jestliže má zprostředkovatel sídlo/provozovnu v ČR, vystaví fakturu na provizi s českou DPH (pokud je plátce) nebo bez DPH, pokud je neplátce.

Pokud je příjemcem služby od zprostředkovatele osoba nepovinná k dani (např. rodina na dovolené), je místo plnění zprostředkovatelské služby totožné s místem ubytovací služby (tj. tam, kde leží příslušná nemovitost – v našem článku v ČR). Zprostředkovatel se sídlem/provozovnou v ČR vystaví opět fakturu s nebo bez české DPH (v závislosti na tom, zda je nebo není plátce); zprostředkovatel neusazený v ČR bude mít povinnost se k placení DPH v České republice zaregistrovat, a to ke dni uskutečnění prvního zdanitelného plnění v ČR.

Nabídka ubytování prostřednictvím internetových portálů je z hlediska zdanění komplexním problémem, který je třeba řešit jak z pohledu ubytovatele, tak na straně internetového prostředníka. Tím bývá zpravidla portál nabízející použití online platformy, reklamní službu anebo přímo zprostředkování ubytování. Každá z těchto činností má mírně odlišné dopady z pohledu DPH, které v některých případech mají za následek povinnost (prostředníka či ubytovatele) registrovat se u českého finančního úřadu, proto je třeba vždy řádně posoudit, jakou službu daný internetový prostředník opravdu poskytuje.

Z pohledu ubytovatele se v případě nabídky ubytování pro účely rekreace či služební cesty bude v naprosté většině případů jednat o poskytování ubytovací služby, ne o pronájem prostor. Pro poskytovatele ubytování je tedy tato služba zdanitelným plněním z hlediska DPH a může pro něj znamenat povinnost zaregistrovat se k dani z přidané hodnoty v České republice. Dále je třeba mít na paměti, že pro účely daně z příjmů se u fyzických osob jedná o příjmy ze samostatné výdělečné činnosti podléhající sociálnímu a zdravotnímu pojištění a také že je nutné řešit případnou povinnost vést elektronickou evidenci tržeb.

Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2018.