Práce z domova se stala postupně rozšířeným řešením v situaci související s pandemií COVID-19. Stále více se však práce z domova (home office) stává v současné době významným zaměstnaneckým benefitem a stoupá počet profesí, ve kterých je možné vykonávat částečně (jeden nebo několik dnů v týdnu) nebo plně práci z domova. Při práci z domova zaměstnanec pracuje podle pokynů zaměstnavatele, ale určuje si sám rozvrh pracovní doby a ovlivňuje si tak svůj pracovní režim. U zaměstnance dochází k úspoře času a cestovních nákladů, protože odpadá každodenní cesta na pracoviště, dochází rovněž ke sladění pracovních povinností s rodinným a osobním životem. Tento způsob výkonu práce je zejména vhodný u těch činností, které může zaměstnanec vykonávat sám bez přispění dalších zaměstnanců, anebo když může k vlastnímu řešení komunikovat s ostatními zaměstnanci přes telefon nebo internet. Jak je známo, vše má své výhody i nevýhody. A k těm nevýhodám práce z domova patří náročnost na vlastní kontrolu své práce a nutná vlastní sebekázeň, ztráta kontaktu s kolegy v zaměstnání (jak s nadřízenými, tak se spoluzaměstnanci), ale rovněž nezbytné vybavení vymezeného pracoviště doma dle druhu výkonu práce z domova. V následující části se budeme zabývat praktickými příklady daňového řešení nákladů vynaložených zaměstnancem při práci z domova, a to jak na straně zaměstnance, tak u zaměstnavatele. Nejdříve si však blíže vymezíme home office z pohledu zákoníku práce .
Praktické příklady daňového řešení home office
Ing.
Ivan
Macháček
Home office a zákoník práce
Ve stávajícím znění zákoníku práce dosud nenalezneme definici home office. Práci z domova můžeme podřadit mezi tzv. „zvláštní povahu práce některých zaměstnanců“, kterou nalezneme v § 317 zákona č. 262/2006 Sb., zákoníku práce (dále jen „ZP“). V tomto ustanovení se uvádí, že na pracovněprávní vztahy zaměstnance, který
nepracuje na pracovišti zaměstnavatele, ale podle dohodnutých podmínek pro něj vykonává sjednanou práci v pracovní době, kterou si sám rozvrhuje
, se vztahuje zákoník práce s tím, že:a)
se na něj nevztahuje úprava rozvržení pracovní doby, prostojů ani přerušení práce způsobené nepříznivými povětrnostními vlivy,
b)
při jiných důležitých osobních překážkách v práci mu nepřísluší náhrada mzdy nebo platu, nestanoví-li prováděcí právní předpis jinak (§ 199 odst. 2 ZP) nebo jde-li o náhradu mzdy nebo platu podle § 192 ZP; pro účely poskytování náhrady mzdy nebo platu podle § 192 ZP platí pro tohoto zaměstnance stanovené rozvržení pracovní doby do směn, které je zaměstnavatel pro tento účel povinen určit,
c)
mu nepřísluší mzda nebo plat nebo náhradní volno za práci přesčas ani náhradní volno nebo náhrada mzdy anebo příplatek za práci ve svátek.
Dohoda o výkonu práce z domova (home office) může být součástí pracovní smlouvy, nebo může být uzavřena jako samostatná dohoda upravující podmínky výkonu práce
včetně ujednání podmínek odměňování, ujednání o náhradách za používání vlastního pracovního zařízení, vlastních přístrojů a nářadí používaných v rámci práce z domova, ujednání o náhradě nákladů za telekomunikační poplatky hrazené zaměstnancem ad. Vždy však bude obsahovat specifické ujednání o jedné z podstatných náležitostí pracovního poměru, kterou je místo výkonu práce.
Z hlediska úhrady náhrady vyvolaných výdajů, které vzniknou zaměstnanci při práci z domova, jsou v zákoníku práce důležitá následující ustanovení:
–
– zde se uvádí, že
závislá práce musí být vykonávána
za mzdu, plat nebo odměnu za práci, na náklady a odpovědnost zaměstnavatele
, a to v pracovní době na pracovišti zaměstnavatele, popřípadě na jiném dohodnutém místě;
–
–
– zde se uvádí, že sjedná-li zaměstnavatel, popř. vnitřním předpisem stanoví nebo individuálně písemně určí podmínky, výši a způsob poskytnutí náhrad za opotřebení vlastního nářadí, zařízení nebo jiných předmětů potřebných k výkonu práce zaměstnance,
poskytuje mu tuto náhradu za dohodnutých, stanovených nebo určených podmínek.
Blíže k daňovému řešení home office u zaměstnance
Nejdříve si připomeneme závěry příspěvku KOOV č. 546/26.06.19 „Daňové souvislosti práce z domova (home office)“, který byl uzavřen na jednání s Generálním finančním ředitelstvím (dále jen „GFŘ“) dne 20. 11. 2019.
Ze stanoviska GFŘ vyjádřeného v rámci projednávání příspěvku KOOV vyplývá, že
za předpokladu splnění všech zákonných podmínek daných zákoníkem práce je zaměstnavatel povinen hradit zaměstnanci náklady, které mu prokazatelně vzniknou při výkonu práce, ať už zaměstnanec práci vykonává na pracovišti zaměstnavatele, nebo pracuje např. z domova. Tyto náklady nemohou však být zahrnuty ve mzdě či platu. Výši nákladů, které zaměstnavateli vznikly, je zaměstnanec povinen prokázat. Zaměstnanec tedy musí poskytnout zaměstnavateli součinnost pro stanovení výše náhrady nákladů. Za předpokladu, že práce bude vykonávána v souladu se zákoníkem práce a budou splněny podmínky ZDP pro poskytnutí náhrady výdajů vynaložených zaměstnancem dle § 6 odst. 7 ZDP, pak v případě
. Přitom je na zaměstnavateli, aby prokázal, že plnění poskytnuté zaměstnanci je skutečně kompenzací jím účelně vynaložených nákladů.kompenzace
vynaložených nákladů zaměstnancem při práci z domova nevzniká na straně zaměstnance zdanitelný příjemPoskytnutí náhrady za opotřebení vlastního nářadí, zařízení a předmětů potřebných pro výkon práce
Z ustanovení § 6 odst. 7 písm. d) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „ZDP“), vyplývá, že
náhrady za opotřebení vlastního nářadí, zařízení a předmětů potřebných pro výkon práce
(a tedy i při práci zaměstnance z domova), poskytované zaměstnanci podle zákoníku práce, nejsou předmětem daně z příjmů ze závislé činnosti
. Může tak jít např. o používání vlastního počítače, tiskárny, mobilního telefonu pro účely prací z domova, ale může se jednat též např. o pracovní stůl, kancelářské židle, skříně či další vybavení pracovny zaměstnance pracujícího z domova.Z ustanovení § 6 odst. 8 ZDP pak plyne
, že hradí-li zaměstnavatel zaměstnanci výdaje (náhrady) podle § 6 odstavce 7 písm. b) až d) ZDP paušální částkou
, považují se tyto výdaje za prokázané do výše paušálu stanoveného zvláštními předpisy nebo paušálu uvedeného v kolektivní smlouvě, ve vnitřním předpise zaměstnavatele, v pracovní nebo jiné smlouvě za předpokladu, že výše paušálu byla zaměstnavatelem prokazatelně stanovena na základě kalkulace skutečných výdajů. Jde-li o paušál za použití vlastního nářadí, zařízení a předmětů potřebných pro výkon práce zaměstnance, které by jinak byly odpisovány, uzná se jen do výše, v jaké by zaměstnavatel uplatňoval odpisy srovnatelného hmotného majetku při rovnoměrném odpisování v dalších letech odpisování.GFŘ k otázce uplatnění paušálu při projednávání příspěvku KOOV uvádí, že výši nákladů, které zaměstnavateli vznikly, je zaměstnanec povinen prokázat a jsou nezbytné i pro samotné stanovení paušální náhrady, tzn. je nutné kdykoli dokázat rozložit a doložit výdajovými doklady, ze kterých se vycházelo při stanovení paušálu, tzn. zaměstnavatel nemůže stanovit paušální náhradu pouze na základě kvalifikovaného odhadu bez potřebných výdajových dokladů či za použití znaleckého posudku. Takto postupuje i správce daně při dokazování.
Příklad 1
Zaměstnanec na základě dohody se svým zaměstnavatelem pracuje z domova po všechny pracovní dny v týdnu. V dodatku pracovní smlouvy zaměstnance jsou sjednány paušální náhrady za využití soukromých věcí zaměstnance při práci z domova ve smyslu § 6 odst. 8 ZDP:
–
za využití počítače, softwaru, monitoru, klávesnice, tiskárny – náhrada 45 Kč za den,
–
za využití nábytku v místnosti, kde zaměstnanec vykonává práci pro zaměstnavatele (pracovní stůl, kancelářská židle, skříň ad.) – náhrada 35 Kč za den,
–
za využití soukromého mobilu – náhrada 20 Kč za den.
Celkové denní paušální náhrady činí 100 Kč. Celkové měsíční paušální náhrady pak při dohodnuté práci doma 5 pracovních dnů v týdnu činí 100 Kč × 5 dnů × 4 týdny = 2 000 Kč. Paušální měsíční náhrada za opotřebení vlastního majetku zaměstnance není předmětem daně z příjmů ze závislé činnosti a ani nepodléhá odvodu pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Zaměstnavatel si může uplatnit výši zaplacených paušálních náhrad do daňově uznatelných výdajů (nákladů).
Povinná plnění zaměstnavatele na vytváření a dodržování pracovních podmínek pro výkon práce
Za příjmy ze závislé činnosti se dle § 6 odst. 7 písm. e) ZDP nepovažují a předmětem daně nejsou povinná plnění zaměstnavatele na vytváření a dodržování pracovních podmínek pro výkon práce
stanovená právním předpisem. GFŘ v rámci svého stanoviska při projednání výše připomenutého příspěvku KOOV uvádí, že ze znění § 6 odst. 8 ZDP je zřejmé, že v tomto ustanovení není uvedena možnost paušalizace pro § 6 odst. 7 písm. e) ZDP, tj. pro povinná plnění zaměstnavatele na vytváření a dodržování pracovních podmínek pro výkon práce stanovené právním předpisem
, jako je např. plnění typu náklady na vytápění/chlazení, elektrickou energii, telekomunikační služby vč. internetového připojení, náklady na úklid domácí kanceláře, apod. Zákon o daních z příjmů tedy předpokládá prokázání přímo skutečných výdajů.Výdaje na spotřebu elektrické energie, vody, plynu a vytápění
Zaměstnanec, který pracuje z domova, může požadovat po zaměstnavateli úhrady
poměrné části výdajů vynaložených na spotřebu elektrické energie, vody, plynu a vytápění.
Tato poměrná část spotřeby médií se stanoví na základě vhodně zvoleného kritéria, kterým je nejčastěji poměr podlahové plochy místnosti, ve které zaměstnanec vykonává výkon práce, k celkové podlahové ploše bytu nebo rodinného domu.Příklad 2
Zaměstnanec bydlí v rodinném domě a dohodl se se zaměstnavatelem, že bude pracovat z domova. Pro výkon práce z domova si vymezil v rodinném domě jednu místnost s podlahovou plochou 25 m2. Celková podlahová plocha domu je 125 m2. Práce z domova byla zahájena počátkem února 2021 a trvá do konce roku 2021. Za rok 2021 činí dle faktur dodavatelů uhrazené náklady na elektřinu 14 500 Kč, na plyn (TUV a vytápění z vlastního plynového kotle) 29 500 Kč, na vodné a stočné 11 500 Kč.
V našem případě činí poměr podlahové plochy využívané k práci z domova 20 %. Celkové roční výdaje na spotřebu médií činí 55 500 Kč, takže zaměstnanec může po svém zaměstnavateli požadovat z titulu práce z domova za rok 2021 částku:
55 500 Kč × 0,20 × 11 měsíců / 12 měsíců = 10 175 Kč.
Důkazní povinnost přísluší jednoznačně zaměstnanci, který musí svému zaměstnavateli prokázat, proč takto postupoval.
Výdaje zaměstnance na telekomunikační služby
V případě používání soukromých
mobilních telefonů
(pevné linky) lze požadovat zaměstnancem po zaměstnavateli úhradu veškerých poplatků za provoz mobilního telefonu nebo jejich poměrné části, a to podle toho, zda je mobilní telefon využíván k výkonu práce z domova, anebo současně i k soukromým potřebám. Pokud poplatník používá mobil (případně pevnou linku) jak pro komunikaci v rámci výkonu práce z domova, tak k soukromým účelům, měla by částka za výdaje na spoje kompenzované zaměstnavatelem odpovídat reálnému poměru uskutečněných služebních a soukromých hovorů. Je nutno rozklíčovat celkové telefonní poplatky (paušál a hovorné) na výdaje kompenzované zaměstnavatelem a na soukromé výdaje. Možnosti postupu poplatníka jsou následující:–
vedení podrobné evidence všech hovorů sloužících ke komunikaci v rámci výkonu práce z domova na základě přehledu
uskutečněných hovorů;–
porovnání úhrady výdajů za telefon např. za příslušné období (např. za celý rok) před zahájením prací z domova a při průběhu výkonu práce z domova
. Při tomto porovnání je nutno zohlednit případné úpravy ceny hovorného a poplatků poskytovatele těchto služeb.U výdajů za telefonní hovory je nutno mít na zřeteli, že důkazní povinnost leží vždy na poplatníkovi, který musí svému zaměstnavateli prokázat, že výdaje na spoje požadované k úhradě zaměstnavatelem souvisely s výkonem prací.
Náklady vynaložené zaměstnancem na připojení k internetu
V situaci, kdy pracovní nároky zaměstnavatele vyžadují nezbytné připojení zaměstnance k internetu při práci z domova, měl by zaměstnavatel kompenzovat zaměstnanci náklady na připojení k internetu související s prací zaměstnance z domova.
Výpočet
. V návaznosti na situaci se může jednat o veškeré náklady, pokud je připojení k internetu využíváno výhradně pro výkon práce zaměstnance z domova, případně o poměrnou část nákladů dle počtu dnů, ve kterých zaměstnanec pracoval z domova, k celkovým pracovním dnům v příslušném kalendářním měsíci.kompenzace
by se měl opírat o míru využití internetu pro závislou práci z domova a případné soukromé využití zaměstnancemBlíže k daňovému řešení vynaložených nákladů zaměstnavatelem
Veškeré výdaje poskytnuté zaměstnavatelem v rámci
kompenzace
výdajů zaměstnanci v souvislosti s jeho prací z domova jsou daňově uznatelným nákladem zaměstnavatele, a to na základě znění ustanovení:–
zde se uvádí, že daňově uznatelným výdajem jsou výdaje (náklady), k jejichž úhradě je poplatník povinen podle zvláštních zákonů (viz výše uváděné znění § 2 odst. 2, § 151 a § 190 odst. 1 ZP);
–
daňově uznatelným výdajem jsou paušální částky hrazené zaměstnavatelem zaměstnanci podle § 6 odst. 8 ZDP.
Stravenky a stravenkový paušál při práci z domova
Speciální otázkou při práci zaměstnance z domova je, zda může zaměstnavatel poskytnout zaměstnanci nepeněžní příspěvek na stravování formou stravenky nebo peněžitý příspěvek na stravování (stravenkový paušál) a přitom půjde u zaměstnavatele o daňově uznatelný výdaj. Z § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP vyplývá, že
příspěvek na stravování
(nepeněžní i peněžitý) lze na straně zaměstnavatele uplatnit jako daňově uznatelný výdaj (náklad), pokud přítomnost zaměstnance v práci během stanovené směny trvá aspoň 3 hodiny
. V situaci, kdy zaměstnanec pracuje v režimu § 317 ZP (tzn. nepracuje na pracovišti zaměstnavatele, ale podle dohodnutých podmínek pro něj vykonává sjednanou práci v pracovní době, kterou si sám rozvrhuje), je rozhodující, zda lze v těchto případech stanovit směnu, kterou se podle § 78 odst. 1 písm. c) ZP rozumí část týdenní pracovní doby bez práce přesčas, kterou je zaměstnanec povinen na základě předem stanoveného rozvrhu pracovních směn odpracovat. Pokud lze v souladu se zákoníkem práce v těchto případech směnu stanovit a jsou splněny podmínky specifikované v § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP, lze tento výdaj (tedy poskytnutý nepeněžní nebo peněžitý příspěvek na stravování) u zaměstnavatele považovat za daňově uznatelný výdaj (náklad). Příklad 3
Zaměstnanec má uzavřenou pracovní smlouvu na dobu neurčitou. Se zaměstnavatelem se dohodl, že bude od 1. 5. 2021 po dobu tří měsíců pracovat z domova. I při práci z domova zaměstnavatel poskytuje zaměstnanci stravenku za zvýhodněnou cenu.
Dle § 6 odst. 9 písm. b) ZDP je od daně z příjmů ze závislé činnosti osvobozena u zaměstnance hodnota stravování poskytovaného jako nepeněžní plnění zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti nebo v rámci závodního stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů. Mezi závodní stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů patří i poskytování stravenky. Tedy
i při poskytnutí stravenky zaměstnanci při jeho práci z domova pro zaměstnavatele jde u zaměstnance o osvobození tohoto nepeněžního příjmu od daně z příjmů ze závislé činnosti.
Podle § 317 ZP se na pracovněprávní vztahy zaměstnance, který nepracuje na pracovišti zaměstnavatele, ale podle dohodnutých podmínek pro něj vykonává sjednanou práci v pracovní době, kterou si sám rozvrhuje, nevztahuje úprava rozvržení pracovní doby, prostojů ani přerušení práce způsobené nepříznivými povětrnostními vlivy. Pokud zaměstnavatel nemůže tomuto zaměstnanci pracovní dobu rozvrhnout a určit tak začátek a konec směny včetně přestávek na oddech, nemůže kontrolovat dodržování pracovní doby, a tudíž nemůže být u tohoto zaměstnance splněna jedna ze základních podmínek pro nárok na stravenku, která by byla daňově účinným výdajem zaměstnavatele. V daném případě totiž není splněna jedna z podmínek pro daňovou uznatelnost příspěvku na závodní stravování zaměstnavatelem dle § 24 odst. 2 písm. j) bod 4 ZDP, a to, že přítomnost zaměstnance v práci během směny trvá alespoň tři hodiny. V tomto případě pak může poskytnutou stravenku hradit zaměstnavatel ze sociálního fondu nebo se jedná o nedaňový náklad zaměstnavatele.
Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2021. Zveřejněno v časopise Účetnictví v praxi 6/2021.