Podnikání s účastí rodinných příslušníků

Jednou z často využívaných možností rodinného podnikání je institut spolupracující osoby. Úprava je obsažena v § 13 ZDP (zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů). Tato úprava umožňuje rozdělit příjmy a související daňové výdaje na další osoby, které se na dosahování těchto příjmů podílí a tedy s podnikatelem spolupracují při výkonu jeho činnosti. Je potřeba zdůraznit, že ZDP konkrétní podobu spolupráce nijak nevymezuje. Je tedy na poplatníkovi, jak případně spolupráci prokáže, ale je zřejmé, že možností je celá řada a v zásadě se jedná spíše o podmínku formální.

Institut spolupracující osoby je možné využít pouze k rozdělení příjmů a výdajů ze samostatné činnosti, tedy příjmů a výdajů podle § 7 ZDP. Tato možnost se týká všech příjmů podle § 7 ZDP s výjimkou podílu společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti, tedy s výjimkou příjmu podle § 7 odst. 1 písm. d) ZDP.

Kdo může být považován za spolupracující osobu, vymezuje § 13 odst. 1 ZDP. Jedná se o:

To tedy znamená, že pokud se jedná o osobu, která není manželem nebo členem rodiny zúčastněném na rodinném závodu, může být považována za spolupracující osobu pouze v případě, že s poplatníkem žije ve společně hospodařící domácnosti, kterou se rozumí společenství fyzických osob, které spolu trvale žijí a společně uhrazují náklady na své potřeby.

Institut spolupracující osoby je využíván k legální daňové optimalizaci, a to zejména tím, že umožňuje uplatnit odčitatelné položky, nezdanitelné částky a slevy na dani i v případě těch poplatníků, u kterých by to nebylo možné z důvodu nedostatečné výše zdanitelných příjmů a daňového základu. Dále může dojít také k eliminaci dopadu solidárního zvýšení daně tím, že rozdělením příjmů a výdajů je dosažen stav, kdy dílčí základ daně u konkrétního poplatníka nedosáhne takové výše, která by k solidárnímu zvýšení základu daně vedla.

Rozdělení příjmů a výdajů je omezeno absolutní částkou i poměrem, ale v daném rozmezí se mohou poplatníci rozhodovat zcela libovolně bez vazby na rozsah fakticky vykonané spolupráce. Pokud se na spolupráci podílí pouze druhý z manželů, platí, že podíl příjmů a výdajů připadající na manžela nesmí činit více než 50 % a současně částka, o kterou příjmy převyšují výdaje, musí činit nejvýše 540 000 Kč za zdaňovací období, nebo pokud spolupráce netrvala celé zdaňovací období, násobek počtu započatých měsíců spolupráce a částky 45 000 Kč.

V případě, že dochází k jakékoliv jiné formě spolupráce při dosahování příjmů podle § 7 ZDP, než je spolupráce pouze a výhradně mezi manželi, postup je jiný a možnosti převodu příjmů a výdajů jsou omezeny nižšími částkami. V případě takové spolupráce musí být příjmy a výdaje rozděleny tak, aby podíl příjmů a výdajů připadající na spolupracující osoby nečinil v úhrnu více než 30 % a současně částka, o kterou příjmy převyšují výdaje, činila nejvýše 180 000 Kč, pokud spolupráce trvala celé zdaňovací období, nebo násobek počtu započatých měsíců spolupráce a částky 15 000 Kč, pokud spolupráce celé období netrvala.

Výše uvedený postup se uplatní i v případě, že jednou ze spolupracujících osob je také druhý z manželů.

Pokud s poplatníkem spolupracuje více osob, na které jsou příjmy rozdělovány, potom platí, že omezení 30 % se posuzuje v úhrnu za všechny osoby, to tedy znamená, že poplatník zdaňuje minimálně 70 % příjmů. Rozdělení příjmů mezi spolupracujícími osobami může být libovolné, tedy například při spolupráci a rozdělení příjmů na dvě osoby může být na jednu osobu rozděleno 20 % a na druhou 10 % příjmů. Je ale potřeba zdůraznit, že poměrné rozdělení výdajů na jednotlivé osoby musí být shodné s poměrným rozdělením příjmů, tedy i výdaje by v tomto případě musely být rozděleny v poměru 20 % a 10 %.

V úhrnu za všechny osoby se posuzuje i omezení absolutní částkou, to je 180 000 Kč za zdaňovací období a 15 000 Kč za každý započatý měsíc.

Pro úplnost doplňme, že i spolupracující osoby vykazují rozdělené příjmy a výdaje v rámci dílčího § 7 ZDP jako příjmy a výdaje ze samostatné činnosti, i když fakticky žádnou vlastní činnost v této souvislosti nevyvíjejí a reálně žádné příjmy nedosahují.

Dále je vhodné upozornit, že rozdělit příjmy a výdaje na spolupracující osoby je možné i v situaci, kdy poplatník dosahuje daňové ztráty, to je daňové výdaje převyšují zdanitelné příjmy. V takovém případě je nutné respektovat pouze procentní omezení ve výši 50 %, resp. 30 % příjmů a výdajů, omezení absolutní částkou se v tomto případě neuplatní.

Závěrem k problematice spolupracujících osob je ještě nutné poznamenat, že v § 13 odst. 4 ZDP je vymezen okruh osob, na které příjmy a výdaje rozdělovat nelze, i když by se jinak jednalo o spolupracující osoby. Jedná se o tyto osoby:

Jak jsme již uváděli v rámci výkladu spolupracujících osob, jednou z možností rodinného podnikání je rodinný závod upravený v § 700 až 707 občanského zákoníku. Je potřeba zdůraznit, že před touto úpravou má přednost úprava, kdy členové rodiny založili obchodní společnost nebo družstvo, nebo kdy uzavřeli smlouvu o tiché společnosti nebo pracovněprávní vztah, popřípadě jinou obdobnou smlouvu. Jsou-li členy rodiny zúčastněnými na provozu rodinného závodu manželé, použijí se před ustanoveními o rodinném závodu přednostně ustanovení tohoto zákona o manželském majetkovém právu. Pokud tedy rodina podniká, ale její vztahy nejsou upraveny ani jednou z výše uvedených smluv, jsou splněny zákonné podmínky pro automatický vznik rodinného závodu.

Účastenství na provozu rodinného závodu se váže výhradně na osobu člena rodiny, ale je nutné upozornit, že rodinný závod nemůže vzniknout, pokud by se na jeho provozu podíleli sice příbuzní, ale nebyl by zapojen jeden nebo oba manželé. Pokud tedy např. závod provozují sourozenci, nemůže se jednat o rodinný závod ve smyslu § 700 a násl. občanského zákoníku. Stejně tak není možné, aby vznikl rodinný závod mezi druhem a družkou, protože se nejedná o manžele.

Členové rodiny zúčastnění na provozu rodinného závodu se podílejí na zisku z něho i na věcech z tohoto zisku nabytých, jakož i na přírůstcích závodu v míře odpovídající množství a druhu své práce. Jedná se o základní právo všech členů rodiny zúčastněných na provozu rodinného závodu. Práva na podíl na zisku z provozu rodinného závodu se zúčastněná osoba může kdykoli vzdát, ovšem pouze za podmínek stanovených v § 701 občanského zákoníku.

Rozhodnutí o použití zisku z rodinného závodu nebo jeho přírůstků, jakož i rozhodnutí týkající se záležitosti mimo obvyklé hospodaření včetně změn základních zásad závodního provozu nebo jeho zastavení, se přijímají většinou hlasů členů rodiny zúčastněných na provozu rodinného závodu. To tedy znamená, že pro rodinný závod jako zařízení, jehož podstatou je společenství zúčastněných osob, je rozhodné, kdo se provozu rodinného závodu účastní, ne to, kdo je jeho vlastníkem. Podle toho je také upraveno právo podílet se na rozhodování o zásadních otázkách mimo obvyklé hospodaření. Jinak je tomu v případě záležitostí obvyklého hospodaření, tedy běžných provozních záležitostí, tam platí pravidla, která určí vlastník rodinného závodu.

Člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu je zařazen mezi spolupracující osoby. Jedná se o člena rodiny, který se podílí na provozu rodinného závodu, ale nemusí žít s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti. Naproti tomu spolupracující osobou může být i osoba, která není osobou v příbuzenském vztahu, ale pod podmínkou, že žije s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti.

Doplňme, že ZDP nijak nestanoví, jakým způsobem se převedená částka rozdílu příjmů a výdajů převede na členy rodinného závodu. Občanský zákoník v § 701 stanoví, že členové rodiny se na zisku a dalších věcech podílejí v míře odpovídající množství a druhu své práce, je proto nezbytná domluva zúčastněných osob na faktickém převodu podílu na zisku rodinného závodu.

Ještě jednou zdůrazněme, že při provozu rodinného závodu je podmínkou, aby členové rodiny neměli mezi sebou uzavřeny jiné smlouvy, kterým občanský zákoník před existencí rodinného závodu dává přednost.

Další možností, jak zajistit rodinné podnikání, je formou zaměstnávání rodinných příslušníků. Zákoník práce (zákon č. 262/2006 Sb., ve znění pozdějších předpisů) tuto možnost vylučuje pouze u manželů a partnerů v registrovaném partnerství, a to v § 318, ale pro zaměstnávání ostatních rodinných příslušníků platí stejná pravidla jako pro ostatní zaměstnance.

Důvodem vyloučení manželů a registrovaných partnerů z možnosti uzavření pracovněprávních vztahů je institut společného jmění manželů. Upřesněme, že uvedené ustanovení vylučuje nejen vznik pracovněprávního vztahu za trvání manželství, ale i pokračování takového vztahu poté, co bylo v jeho průběhu manželství uzavřeno.

Uvedené omezení se týká pracovních poměrů i vztahů zakládaných dohodami o pracích konaných mimo pracovní poměr, manželé či partneři tak mezi sebou nemohou uzavřít ani dohodu o pracovní činnosti a dohodu o provedení práce. Netýká se ale případů právnických osob, tedy ani případů, kdy jeden z manželů jako statutární orgán právnické osoby uzavře pracovněprávní vztah s druhým manželem. V tomto případě se jedná o vztah právnické osoby a jednoho z manželů, nikoliv vztah obou manželů.

Závěrem bychom ještě zmínili problematiku fakturace mezi manželi a případně dalšími členy rodiny. Je potřeba zdůraznit, že v současné době platné právní předpisy tuto oblast nijak neupravují. To znamená, že tento postup není nijak zakázaný. V případě manželů je ale nutné respektovat úpravu manželského majetkového práva, a tedy související úpravu občanského zákoníku. Aby byla fakturace možná, musí se jednat o manžele, kteří mají zúžený rozsah společného jmění, a každý tedy disponuje oddělenou částí tohoto majetku, kterou může hradit faktury vystavené druhým z manželů. Současně je nutné respektovat úpravu § 23 odst. 7 ZDP, manželé či ostatní členové rodiny patří mezi tzv. spojené osoby, a proto je nutné, aby fakturace probíhala za obvyklé ceny. Těmi se rozumí ceny, které by byly sjednány mezi nespojenými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek. Pokud není fakturováno za tyto obvyklé ceny a rozdíl není uspokojivě doložen, upraví se základ daně poplatníka o zjištěný rozdíl. Toto je tedy nutné mít vždy v případě takovéto fakturace na paměti.

Kromě výše uvedených případů je možné rodinné podnikání realizovat i dalšími formami, například formou společnosti podle § 2716 a násl. občanského zákoníku, podnikáním v rámci tiché společnosti v souladu s úpravou § 2747 a násl. občanského zákoníku, samozřejmě podnikáním v obchodní společnosti či družstvu atd. Cílem příspěvku bylo ale zaměřit se zejména na problematiku spolupracujících osob a rodinného závodu.

Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2019.