V minulém čísle časopisu (Účetnictví v praxi č. 4/2019, s. 4) byla v článku Daňový balíček 2019 věnována pozornost stručnému přehledu změn, které přinesl zákon č. 80/2019 Sb. (tzv. daňový balíček 2019). Tento článek se zaměřuje na změny v oblasti daňových dokladů, zejména opravných daňových dokladů a jejich promítnutí do kontrolního hlášení. Důležitou změnou, která se daňových dokladů také týká, jsou změny v zaokrouhlování, se kterými podrobněji seznamoval uvedený článek Daňový balíček 2019.
Daňové doklady a opravné daňové doklady od 1. 4. 2019
Ing.
Pavel
Běhounek
Určení pravidel pro vystavování daňových dokladů podle § 27 ZDPH
Směrnice 2006/112/ES, o společném systému DPH, upravuje pravidla pro vystavování daňových dokladů v článku 219a, zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“), je upravuje v § 27. Podle těchto základních pravidel např. platí, že pokud osoba registrovaná k dani na Slovensku zasílá zboží do ČR osobě povinné k dani, pro kterou se nejedná o pořízení zboží (kupujícím je např. český podnikatel, který není plátcem ani osobou identifikovanou k dani, a pořízení zboží je pro něho podle § 2a ZDPH vyloučeno z předmětu daně, tj. hodnota zboží u něho ročně nepřevýší 326 000 Kč a jsou splněny další podmínky pro vyjmutí z předmětu daně podle § 2a ZDPH), tak se pravidla pro vystavení daňového dokladu řídí:
–
slovenským zákonem o DPH, pokud je místem dodání Slovenská republika (prodávající v tomto případě uplatňuje slovenskou DPH),
–
českým zákonem o DPH, pokud je místem dodání podle § 8 ZDPH Česká republika (prodávající má v tomto případě povinnost zaregistrovat se v ČR k dani a uplatnit českou DPH).
Uvedené základní pravidlo platí v rámci celé EU, analogicky má tedy český prodávající, který zasílá zboží na Slovensko, povinnost vystavovat daňové doklady podle slovenského zákona o DPH, pokud je místo plnění v daném případě na Slovensku (neuplatňuje se česká, ale slovenská daň).
Základní pravidlo pro vystavování daňových dokladů se týká plnění s místem plnění v dané zemi. Jestliže tedy např. český plátce dodává na Slovensko zboží slovenskému plátci daně, tak se jedná z pohledu českého plátce o osvobozené dodání zboží do jiného členského státu, jehož místo plnění je tam, kde je zahájena přeprava, tedy v ČR, a vystavení tohoto dokladu se tak řídí pravidly ZDPH.
Z uvedeného základního pravidla obsahovala směrnice výjimku zakotvenou v odstavci 2 § 27 ZDPH. Jestliže tedy např. český plátce poskytuje osobě povinné k dani usazené na Slovensku službu, jejíž místo plnění je na Slovensku, tak je osobou povinnou přiznat daň slovenský zákazník, a pokud nemá český plátce na Slovensku provozovnu, tak se vystavení daňového dokladu řídí ZDPH – je proto v pořádku, když daňový doklad bude obsahovat sdělení „daň odvede zákazník“ podle § 29 ZDPH a nikoli „prenesenie daňovej povinnosti“ podle § 74 slovenského zákona o DPH.
Výjimka uvedená v § 27 odst. 2 ZDPH se vztahuje např. na dodání zboží s montáží s místem plnění v ČR, které uskutečňuje osoba usazená na Slovensku pro českého plátce
–
v tomto případě totiž podle § 108 odst. 3 písm. a) bod 2 ZDPH vzniká povinnost přiznat daň českému kupujícímu; daňový doklad bude obsahovat sdělení „prenesenie daňovej povinnosti“ podle § 74 slovenského zákona o DPH. Od 1. 4. 2019 však došlo ke změně § 108 ZDPH, a pokud by osoba neusazená v ČR byla v ČR registrována k dani, má od 1. 4. 2019 povinnost přiznat českou daň ona – v tomto případě by musela vystavit daňový doklad s českou DPH a s náležitostmi podle ZDPH.Od 1. 4. 2019
byl v souladu s novou úpravou článku 219a směrnice 2006/112/ES, o společném systému DPH, kterou přinesla novelizace směrnicí Rady (EU) 2017/2455, kterou se mění směrnice 2006/112/ES a směrnice 2009/132/ES, pokud jde o určité povinnosti v oblasti daně z přidané hodnoty při poskytování služeb a prodeji zboží na dálku, do § 27 ZDPH doplněn nový odstavec 3
. Protože ke změně směrnice došlo již od 1. 1. 2019, tak uvedené doplnění ZDPH nabylo účinnosti a bylo použitelné již od 1. 1. 2019. Nově platí, že pokud je osoba povinná k dani, která plnění uskutečňuje, registrovaná k dani ve zvláštním režimu jednoho správního místa, tak se vystavování daňových dokladů řídí pravidly členského státu, ve kterém je registrována k dani. Jestliže např. osoba registrovaná k dani v systému jednoho správního místa na Slovensku uskutečňuje plnění s místem plnění v ČR, tak se vystavování daňových dokladů řídí pravidly slovenského zákona o DPH. Tato nová úprava nabude podle mého názoru na významu především v souvislosti se změnami v oblasti zasílání zboží od roku 2021 – pokud bude např. český prodávající zboží zasílat zboží do jiných členských států a zaregistruje se (což bude od roku 2021 možné) v ČR do systému jednoho správního místa, tak se bude vystavování daňových dokladů řídit ZDPH.Pravidla pro vystavování daňových dokladů v tuzemsku podle § 28 ZDPH
Zákon o DPH v § 28 v nezměněné podobě uvádí, ve kterých případech je plátce povinen vystavit daňový doklad. Nadále je tak častým omylem, že daňový doklad se vystavuje pouze v případě, kdy je zákazníkem plátce daně. Stále platí, že daňový doklad je plátce daně povinen vystavit např. pro každou osobu povinnou k dani. Daňový balíček 2019 na mnohá místa doplnil, že určitá pravidla (týká se např. režimu přenesení daňové povinnosti, kde bylo do § 92a ZDPH doplněno, že tento režim se neuplatní vůči plátci, který nejedná jako osoba povinná k dani) platí jen pro osobu, která „jedná jako taková“. Obdobná úprava do § 28 ZDPH doplněna nebyla (a nenalezneme ji ani v čl. 220 směrnice 2006/112/ES, o společném systému DPH), a tak stále vznikají problémy při vystavení daňového dokladu zákazníkovi, který nejprve jako osoba povinná k dani nejedná a až následně se vyžaduje vystavení daňového dokladu. Jedná-li se tedy o doklad nad 10 000 Kč, tak jej poskytovatel plnění nejprve uvede ve svém kontrolním hlášení do souhrnu v části A.5. (protože mu zákazník neposkytl DIČ) a po doplnění DIČ na daňový doklad mu nezbývá, než podat následné kontrolní hlášení a v něm doklad uvést v části A.4. (a snížit o jeho hodnotu souhrn v části A.5.); dodatečné daňové přiznání v tomto případě nepodává.
Otázkou je, zda má být obecné pravidlo upravující povinnost vystavit daňový doklad vykládáno doslovně, anebo zda zde nemá být uplatněn logický výklad, že pokud zákazník (fyzická osoba) jako osoba povinná k dani nevystupuje, tak povinnost vystavit daňový doklad není. Tento logický výklad potvrzují aktualizované pokyny k vyplnění kontrolního hlášení z 3. 4. 2019, kde je k položce DIČ odběratele (kmenová část) vyplňované v části A.4. kontrolního hlášení nadále uvedeno, že pokud odběratel nesdělí své DIČ a má se za to, že vystupuje jako fyzická osoba nepovinná k dani, tak se dané plnění (bez ohledu na limit 10000 Kč) uvádí v souhrnu v části A.5. kontrolního hlášení. Obdobné vyjádření nalezneme v odpovědích Finanční správy ČR na nejčastější dotazy ke kontrolnímu hlášení (kapitola „DIČ odběratele – část A.4. kontrolního hlášení“). Bohužel však ani pokyny, ani odpovědi nepočítají s případem, kdy zákazník jako osoba povinná k dani začne vystupovat až po datu povinnosti přiznat daň).
Nejdůležitější novinkou, kterou do § 28 ZDPH přinesl daňový balíček 2019, je doplnění nového odstavce 8, podle kterého je plátce povinen
„ve lhůtě pro vystavení daňového dokladu
(tato lhůta je nadále patnáctidenní) vynaložit úsilí, které po něm lze rozumně požadovat, k tomu, aby se tento daňový doklad dostal do dispozice příjemce plnění“
. Byla tedy výslovně zavedena povinnost daňový doklad nejen vystavit, ale i odeslat.
Stejně jako platilo (a platí nadále), že pokud plátce nestihne v 15denní lhůtě doklad vystavit, tak jej musí vystavit i po uplynutí této lhůty a odběratel má nárok na odpočet daně i z tohoto opožděně vystaveného dokladu, tak toto platí i pro odeslání daňového dokladu. Tzn. že odesláním dokladu po uplynutí 15denní lhůty neztrácí odběratel nárok na odpočet daně.Obdobná úprava byla doplněna i pro odeslání opravného daňového dokladu podle § 42 odst. 5 ZDPH, tzn. že v 15denní lhůtě od data uskutečnění opravy základu daně podle § 42 odst. 3 ZDPH má poskytovatel plnění povinnost vystavit a odeslat opravný daňový doklad. Na druhou stranu, pokud lhůta dodržena nebude, nedává zákon odběrateli žádný přímý nástroj, který by posiloval jeho právo na daňový doklad.
Náležitosti daňového dokladu, resp. dokladu o použití podle § 29, resp. § 32 ZDPH
Náležitostí daňového dokladu vystavovaného k přijaté úplatě v období od 1. 1. 2015 do 31. 3. 2019 byl také
rozsah plnění,
před 1. 1. 2015 doklad k přijaté úplatě rozsah plnění obsahovat nemusel. Od 1. 4. 2019 podle nově vloženého písmena b) do odstavce 3 § 29 ZDPH rozsah plnění opět není náležitostí daňového dokladu v případě přijetí úplaty,
ale jen za předpokladu, že není znám. K uvedené změně je třeba poznamenat, že v okamžiku přijetí úplaty rozsah plnění nemusí být znám a potom je uvedená změna pro praxi přínosem. Na druhou stranu však povinnost přiznat daň k přijetí úplaty podle § 20a ZDPH vzniká jen tehdy, jedná-li se o úplatu dostatečně určitou. Pokud by tedy příjemce uplatnil daň na základě přijetí úplaty, která by nebyla dostatečně určitá, tak by se jednalo o chybně uplatněnou daň a plátce, který úplatu uhradil, by neměl nárok na odpočet této chybně uplatněné daně. Pokud doklad k přijaté úplatě nebude obsahovat rozsah plnění, musí plátce uplatňující odpočet daně na základě tohoto dokladu počítat s tím, že musí prokázat vazbu mezi úplatou a zdanitelným plněním, ke kterému se úplata vztahuje – jednak aby prokázal vznik povinnosti přiznat daň na základě přijaté úplaty podle § 20a ZDPH, jednak aby prokázal oprávněnost nároku na odpočet daně. Jestliže plátce potřebuje pro svoji ekonomickou činnost s nárokem na odpočet daně trubky, tak má nárok na odpočet daně z úplaty určené na úhradu koupě trubek, i když v okamžiku přijetí úplaty není známo, k jakému množství trubek se úplata vztahuje – musí však prokázat, že jde o úplatu určenou na úhradu koupě trubek.
Nově vložený odstavec 2 do § 32 ZDPH z náležitostí
dokladu k přijaté úplatě
vypustil identifikaci odběratele. Jestliže např. plátce A daruje plátci B zboží, u kterého uplatnil odpočet daně, tak vystavený doklad o použití neobsahuje údaje o plátci B. Tato úprava podporuje názor, že plátce B nemá nárok na odpočet daně z uvedeného dokladu o použití.Souhrnný daňový doklad podle § 31b ZDPH
Změny v právní úpravě souhrnného daňového dokladu spočívají především v rozšíření použitelnosti tohoto dokladu i na případ jednoho zdanitelného plnění, pokud jedna nebo více úplat (záloh) za toto zdanitelné plnění je přijata před uskutečněním tohoto plnění ve stejném kalendářním měsíci, ve kterém se plnění pro jednu osobu uskutečnilo [§ 31b odst. 1 písm. b) ZDPH].
Pokud byla např. 17. 4. 2019 přijata záloha 121 000 Kč a 24. 4. 2019 se uskutečnilo plnění v hodnotě 150 000 Kč, tak lze vystavit jeden souhrnný daňový doklad a uvést na něm:
–
s datem přijetí úplaty 17. 4. 2019 základ daně 100 000 Kč a daň 21 000 Kč,
–
s datem uskutečnění zdanitelného plnění 24. 4. 2019 základ daně 50 000 Kč a daň 10 500 Kč.
Z praktického hlediska je třeba uvést, že i podle aktualizovaných pokynů ke kontrolnímu hlášení z 3. 4. 2019 (k části A.4.) bude uvedený souhrnný daňový doklad uveden v části A.4., resp. B.2., kontrolního hlášení na jednom řádku se základem daně 150 000 Kč a daní 31 500 Kč a datem povinnosti přiznat daň 24. 4. 2019. To tedy znamená, že uvedený souhrnný daňový doklad vystavený v souladu se zákonem bude v kontrolním hlášení vykázán stejně, jako kdyby byl vystaven chybně standardní daňový doklad s datem uskutečnění zdanitelného plnění 24. 4. 2019 a základem daně 150 000 Kč a daní 31 500 Kč.
Další změnou u souhrnného daňového dokladu je (§ 31b odst. 4 ZDPH) rozšíření náležitostí tohoto dokladu o rozsah a předmět plnění, přičemž v případě úplaty se rozsah plnění uvede pouze v případě, že je znám – k této změně viz k náležitostem daňového dokladu podle § 28 ZDPH.
Opravný daňový doklad podle § 45 k opravě základu daně podle § 42 ZDPH
Pokud je opravován základ daně (a v důsledku opravy základu daně je opravována ivýše daně) podle § 42 ZDPH, tak je nově vymezeno, kdy je oprava prováděna na základě opravného daňového dokladu a kdy se provede pouze v evidenci plátce. Důležitou oblastí je stanovení data uskutečnění opravy základu daně podle § 42 ZDPH, což se prakticky promítá např. do kontrolního hlášení.
Další změny se týkají:
–
Nový zakládá povinnost „vynaložit úsilí k doručení“ opravného daňového dokladu do 15 dnů od data uskutečnění opravy – obdobná povinnost jako je stanovena v § 28 odst. 8 ZDPH v pravidlech pro vystavování daňových dokladů v tuzemsku. Nedodržení lhůty pro odeslání opravného daňového dokladu přináší problémy s vykázáním této opravy na straně příjemce plnění.
–
V je nově zavedeno
přerušení lhůty pro opravu základu daně
po dobu soudního nebo rozhodčího řízení a pro případ dodání zboží finančního leasingu. Podle přechodného ustanovení řízení zakládající stavení běhu lhůty podle tohoto ustanovení staví běh lhůty, i když tato řízení započala před 1. 4. 2019, avšak lhůta se staví až od 1. 4. 2019.–
V je pro opravu základu daně při poskytnutí vybrané služby s místem plnění v tuzemsku, na které se použije zvláštní režim jednoho správního místa, stanoveno, že takto postupuje nejen plátce, ale nově také i
identifikovaná osoba.
–
Judikatura
Soudního dvora EU (např. v rozsudku C-396/16 T-2, družba za ustvarjanje, razvoj in trženje elektronskih komunikacij in opreme, d.o.o., v úpadku) potvrzuje, že snížení závazků dlužníka na základě pravomocného povolení vyrovnání je důvodem pro opravu základu daně. Nový odstavec 2 v § 42 ZDPH
uvádí, že opravu základu daně z důvodu reorganizace dlužníka
lze provést jen u plnění, které je jako pohledávka zahrnuto do schváleného reorganizačního plánu.Nové znění (do 31. 3. 2019 se jednalo o § 42 odst. 2 ZDPH) nadále zakládá
povinnost vystavit opravný daňový doklad
v případě, že plátce měl povinnost vystavit daňový doklad (podle § 28 odst. 1 ZDPH typicky v případě, kdy poskytuje plnění osobě povinné k dani). Nově je založena povinnost vystavit opravný daňový doklad i v případě, že plátce vystavil daňový doklad, i když neměl povinnost vystavit daňový doklad. V ostatních případech se oprava základu daně provede v evidenci pro účely DPH. V evidenci pro účely DPH se oprava provede také tehdy, pokud byl sice původně vystaven daňový doklad, ale osoba, pro kterou se plnění uskutečnilo, není plátci dostatečně známa.Pro případ
oprav základu daně podle § 42 ZDPH
zákon nově v § 42 odst. 3 ZDPH jednoznačně stanovuje datum uskutečnění této opravy
a toto datum je nově náležitostí opravného daňového dokladu,
který je v tomto případě vystavován – § 45 odst. 1 ZDPH [nově doplněné písm. k)]. Na opravných daňových dokladech v minulosti (do 31. 3. 2019) obvykle datum povinnosti přiznat daň bylo v praxi také uváděno – nebylo však jednak vymezeno jednoznačně, jednak podle dřívější úpravy nebylo, resp. nemuselo být, uvedené datum rozhodné pro vykázání u odběratele a činilo to praktické problémy u kontrolního hlášení.Podle § 42 odst. 3 ZDPH je
dnem uskutečnění
(toto datum je v částech A.4. a B.2. kontrolního hlášení uváděno jako datum povinnosti přiznat daň) opravy základu daně např.:–
den vrácení celého nebo části zdanitelného plnění,
–
den vrácení úplaty, pokud je daň přiznána na základě přijetí úplaty a zdanitelné plnění, ke kterému byla úplata přijata, se neuskuteční a úplata je vrácena,
–
den, kdy je dohodnuto, že úplata bude použita na úhradu tohoto jiného plnění – pokud je daň přiznána na základě přijetí úplaty a následně dojde ke změně použití úplaty,
–
den poskytnutí slevy.
Pokud plátce provádí opravu základu daně vůči jinému plátci, který je mu dostatečně znám, a jedná se o situaci, kdy opravou snižuje základ daně, tak podle nového uvede opravu do daňového přiznání a kontrolního hlášení za období, ve kterém plátce
odstavce 6
vloženého do § 42 ZDPH„vynaložil úsilí, které po něm lze rozumně požadovat, k tomu, aby se tento daňový doklad dostal do dispozice příjemce plnění“
.V případě opravného daňového dokladu, kterým je daň snižována (daňového dobropisu), již není rozhodující pro zahrnutí do příslušného období u poskytovatele zdanitelného plnění doručení daňového dobropisu, ale jeho odeslání. Datum odeslání daňového dobropisu se však neuvádí jako datum povinnosti přiznat daň do kontrolního hlášení, ale slouží jen k určení zdaňovacího období, do kterého jej poskytovatel zdanitelného plnění zahrne.
Příklad 1
Vrácení celého zdanitelného plnění
Poskytovatel plnění uskutečnil dne 30. 4. 2019 zdanitelné plnění (dodání zboží) se základem daně 100 000 Kč a daní v základní sazbě daně 21 %. Na toto plnění vystavil daňový doklad FV772019. V souladu s dohodnutými obchodními podmínkami kupující odstoupí od smlouvy a 28. 5. 2019 zboží vrátí. Jak bude řešena uvedená oprava základu daně?
V kontrolních hlášeních za 04/2019 bylo u poskytovatele a příjemce zdanitelného plnění (ten uplatnil odpočet daně v daňovém přiznání za 04/2019) vykázáno následovně:
Poskytovatel plnění
je v tomto případě povinen do 15 dnů od vrácení zboží (datum uskutečnění opravy je 28. 5. 2019) vystavit opravný daňový doklad a odeslat jej příjemci plnění. Pokud opravný daňový doklad (např. č. D72019) poskytovatel plnění odešle např. 3. 6. 2019, tak bude postup následující:–
Příjemce plnění provede opravu odpočtu daně podle § 74 odst. 1 ZDPH za 05/2019 – v řádném daňovém přiznání na řádku 40 sníží základ daně o 100 000 Kč a daň o 21 000 Kč; v řádném kontrolním hlášení promítne do oddílu B.2. Období 04/2019 opravováno nebude.
–
Poskytovatel plnění sníží svoji daňovou povinnost podle § 42 odst. 6 ZDPH až za období 06/2019 – v řádném daňovém přiznání na řádku 1 sníží základ daně o 100 000 Kč a daň o 21 000 Kč; v řádném kontrolním hlášení promítne do oddílu A.4. Období 04/2019 opravováno nebude.
V kontrolních hlášeních se oprava promítne následovně:
Příklad 2
Poskytnutí slevy
Pokud by ve výše uvedeném případě nebylo zboží vráceno, ale 28. 5. 2019 by byla dohodnuta sleva z ceny 10 % (snížení základu daně o 10 000 Kč a daně o 2 100 Kč) a 3. 6. 2019 by byl odeslán opravný daňový doklad (např. č. D82019), tak bude postup následující:
–
Příjemce plnění provede opravu odpočtu daně podle § 74 odst. 1 ZDPH za 05/2019 – v řádném daňovém přiznání na řádku 40 sníží základ daně o 10 000 Kč a daň o 2 100 Kč; v řádném kontrolním hlášení promítne do oddílu B.2. Období 04/2019 opravováno nebude.
–
Poskytovatel plnění sníží svoji daňovou povinnost podle § 42 odst. 6 ZDPH až za období 06/2019 – v řádném daňovém přiznání na řádku 1 sníží základ daně o 10 000 Kč a daň o 2 100 Kč; v řádném kontrolním hlášení promítne do oddílu A.4. Období 04/2019 opravováno nebude.
V kontrolních hlášeních se oprava promítne následovně:
Příklad 3
Použití úplaty na úhradu jiného plnění
Poskytovatel plnění přijal dne 30. 4. 2019 zálohu na dodání zboží v základní sazbě daně 121 000 Kč (základ daně 100 000 Kč a daň 21 000 Kč). Na tuto úplatu vystavil daňový doklad Z72019. Dne 28. 5. 2019 je dohodnuto, že zboží v základní sazbě daně nebude dodáno a záloha 121 000 Kč bude použita jako záloha na dodání zboží v 15% sazbě daně (základ daně 105 217,39 Kč a daň 15 782,61 Kč). Jak bude řešena uvedená oprava základu daně?
V kontrolních hlášeních za 04/2019 bylo u poskytovatele a příjemce zdanitelného plnění (ten uplatnil odpočet daně v daňovém přiznání za 04/2019) vykázáno následovně:
Poskytovatel plnění
je v tomto případě povinen do 15 dnů od použití úhrady na jiné plnění (datum uskutečnění opravy je 28. 5. 2019) vystavit opravný daňový doklad a odeslat jej příjemci plnění. Pokud opravný daňový doklad (např. č. D82019) poskytovatel plnění odešle např. 28. 5. 2019, tak bude postup následující:–
Příjemce plnění provede opravu odpočtu daně podle § 74 odst. 1 ZDPH za 05/2019 – v řádném daňovém přiznání na řádku 40 sníží základ daně o 100 000 Kč a daň o 21 000 Kč a do řádku 41 zahrne základ daně 105 217,39 Kč a daň 15 782,61 Kč; v řádném kontrolním hlášení promítne do oddílu B.2. Období 04/2019 opravováno nebude.
–
Poskytovatel plnění sníží svoji daňovou povinnost podle § 42 odst. 6 ZDPH již za období 05/2019 – v řádném daňovém přiznání na řádku 1 sníží základ daně o 100 000 Kč a daň o 21 000 Kč a do řádku 2 zahrne základ daně 105 217,39 Kč a daň 15 782,61 Kč; v řádném kontrolním hlášení promítne do oddílu A.4. Období 04/2019 opravováno nebude.
V kontrolních hlášeních se oprava promítne následovně:
Příklad 4
Dodavatel vystaví daňový dobropis pozdě
Praktickým problémem je, když odběratel uplatní na základě daňového dokladu odpočet daně např. z obchodů uzavřených za 2. čtvrtletí roku 2019 a podle sjednaných podmínek mu musí být přiznána z těchto obchodů k 30. 6. 2019 sleva z ceny. V tomto případě je datem uskutečnění opravy základu daně 30. 6. 2019 a k tomuto datu musí odběratel snížit nárok na odpočet daně. Pokud mu však v okamžiku sestavování kontrolního hlášení dodavatel nedoručil opravný daňový doklad, tak podle vysvětlivek ke kontrolnímu hlášení z 3. 4. 2019 má odběratel v části B.2. kontrolního hlášení jako číslo daňového dokladu uvést své interní číslo účetního dokladu a po obdržení opravného daňového dokladu má číslo daňového dokladu opravit – není však řečeno jakým způsobem – zda následným kontrolním hlášením (v tomto by namísto původně uvedeného interního čísla bylo v následném kontrolním hlášení uvedeno číslo opravného daňového dokladu vystaveného dodavatelem) anebo v řádném kontrolním hlášení za některé z dalších období (řádek s interním číslem uvedeným v původně podaném kontrolním hlášení uvést s minusem a současně s plusem uvést řádek s opravným daňovým dokladem). Pokud by byla zvolena druhá varianta, tak by ovšem mělo být vždy jako datum povinnosti přiznat daň uvedeno datum uskutečnění opravy základu daně.
Opravy chyb podle § 43 ZDPH
Od oprav základu daně podle § 42 ZDPH je třeba odlišovat opravy výše daně podle § 43 ZDPH. Opravami základu daně podle § 42 ZDPH se řeší případy, kdy dodatečně dojde např. ke snížení ceny; tzn. případy, kdy byla daň původně přiznána správně. Naproti tomu opravami výše daně podle § 43 ZDPH se řeší případy, kdy byla daň původně přiznána špatně. Zatímco opravy základu daně podle § 42 ZDPH se promítají do řádného daňového přiznání za období, ve kterém k opravě dojde (popř. za období, kdy je daňový doklad odeslán příjemci zdanitelného plnění), tak opravy výše daně podle § 43 ZDPH se promítají do dodatečného daňového přiznání a do následného kontrolního hlášení za období, kdy mělo být plnění přiznáno, resp. za období, za které příjemce zdanitelného plnění uplatnil odpočet daně.
Na uvedeném principu oprav výše daně podle § 43 ZDPH daňový balíček 2019 nic nezměnil a také zde zůstalo zachováno pravidlo, že pokud opravou výše daně snižuje poskytovatel plnění svojí daňovou povinnost, tak může dodatečné daňové přiznání podat až po doručení opravného daňového dokladu odběrateli (pokud má povinnost vystavit opravný daňový doklad).
V praxi může např. nastat situace, že dodavatel vystaví duplicitně dva daňové doklady na jedno plnění. V tomto případě může podat dodatečné daňové přiznání až v okamžiku, kdy doručil opravný daňový doklad odběrateli. Pokud odběratel chybně zaevidoval oba daňové doklady, tak je pochopitelně povinen podat následné kontrolní hlášení, ve kterém již uvede z duplicitně vystavených daňových dokladů pouze jeden (ten správný); opravný daňový doklad je tak pro odběratele jen upozornění, aby svoji případnou chybu napravil. Potvrzení přijetí tohoto opravného daňového dokladu je ze strany odběratele jistou slušností, kterou po něm ovšem nelze vyžadovat. Zákon také potvrzení přijetí opravného daňového dokladu nevyžaduje – vyžaduje jen jeho doručení, což lze prokázat např. odesláním do datové schránky odběratele. Odběratel se nemusí bránit ani potvrzení opravného daňového dokladu v případě, kdy duplicitu sám zjistí a zaeviduje pouze jeden správný daňový doklad. Pokud totiž dodavatel postupuje správně, tak podá následné kontrolní hlášení (viz výše) a opravný daňový doklad v kontrolním hlášení (na rozdíl od oprav základu daně podle § 42 ZDPH) v tomto případě nevykazuje.
Obdobně jako v § 42 odst. 4 ZDPH je v stanoveno, kdy se oprava výše daně provádí pouze v evidenci pro účely DPH a kdy se vystavuje opravný daňový doklad. Nový
odstavec 7 v § 43 ZDPH
nově výslovně umožňuje provést opravu výše daně i v případě, kdy byla z přijaté úplaty přiznána vyšší daň, než měla být přiznána.Nově doplněný
odstavec 5 do § 45 ZDPH
umožňuje od 1. 4. 2019 vystavit opravný daňový doklad také v situaci, kdy byla původně přiznána daň nižší a opravuje se na správnou vyšší daň podle § 141 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (pokud byla přiznána daň vyšší, tak se oprava na nižší daň provádí podle § 43 ZDPH); uplatnění odpočtu opravené daně u odběratele pro tento případ nově upravuje odstavec 7 v novém znění § 74 ZDPH.V kapitole věnované opravám základu daně podle § 42 ZDPH je upozorněno na datum uskutečnění opravy základu daně, které je nově povinnou náležitostí opravného daňového dokladu a promítá se do kontrolního hlášení. V kapitole věnované opravám daně podle § 43 ZDPH je uvedena změna, která se týká opravného daňového dokladu v případě, kdy byla daň původně přiznána nesprávně nižší.
Na základě doplnění se od 1. 4. 2019 opravný daňový doklad vystavuje se všemi náležitostmi, i když byl původní doklad vystaven jako zjednodušený daňový doklad, pokud je příjemce plnění plátci dostatečně znám.
Závěr
Otázka daňových dokladů a oprav základů daně či výše daně a s tím související opravné daňové doklady sice nedoznala zcela zásadních změn, ale došlo zde k celé řadě drobných změn, které ovšem mohou být pro praxi v konkrétním případě poměrně důležité. Významnější změnou je vykazování data uskutečnění opravy základu daně, které je motivováno tím, aby mohla být v této oblasti prováděna ze strany Finanční správy ČR snadná kontrola. Nezbývá tedy než popřát obchodní partnery, které danou problematiku zvládnou a správně ji vykáží v kontrolním hlášení – jinak lze totiž očekávat výzvu k podání následného kontrolního hlášení, na kterou je nutno reagovat do 5 pracovních dnů.
Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2019.