V praxi se plátci DPH může stát, že mu správce daně doměří DPH nikoliv kvůli uplatnění nesprávného režimu či nesprávné sazby DPH, ale kvůli tomu, že neprokáže určité skutečnosti příslušnými důkazními prostředky v rámci daňové kontroly či jiného kontrolního postupu. Situace začíná tak, že plátce DPH uplatní nárok na odpočet DPH, případně aplikuje režim osvobození od DPH, a při daňové kontrole či jiném kontrolním postupu je vyzván k předložení důkazních prostředků k prokázání nároku na odpočet DPH či k aplikaci osvobození. Dané důkazní prostředky, tak jak je požaduje, respektive očekává, správce daně, však plátce DPH nemá k dispozici a získat je s časovým odstupem je téměř nemožné. Vhodné důkazní prostředky by měl plátce DPH shromažďovat a archivovat v průběhu obchodních případů, protože jinak hrozí riziko, že zpětně pak nebude schopen si tyto důkazní prostředky opatřit například od obchodních partnerů a prokázat určité skutečnosti. Pokud plátce DPH neprokáže určité skutečnosti, tak mu bude doměřena daň včetně souvisejících sankcí, které však mohou být s odstupem času ve významných hodnotách. Následující článek se zabývá právě sankcemi, které hrozí plátci DPH při neprokázání určitých skutečností, a upozorňuje praktickými příklady na problematické situace, kterým mohou plátci DPH čelit.
Sankce při neprokázání skutečností při daňové kontrole na daň z přidané hodnoty
Mgr. Ing.
Alena
Dugová
Prokazování skutečností v oblasti DPH
Správce daně vyžaduje v současné době mnohem detailnější důkazní prostředky, aby plátce DPH prokázal skutečnosti, které tvrdí v přiznání k DPH a dalších podáních. Daňový subjekt obecně totiž nese důkazní břemeno v daňovém řízení a je povinen prokázat tvrzené skutečnosti. Toto pravidlo vyplývá ze zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), který stanoví v § 92 odst. 3 daňového řádu, že daňový subjekt prokazuje všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v řádném daňovém tvrzení, dodatečném daňovém tvrzení a dalších podáních. V určité fázi přechází sice důkazní břemeno na správce daně, ale nejprve je to daňový subjekt, kdo je povinen dané důkazní prostředky předložit. V oblasti DPH jde nejčastěji o prokázání uplatněného nároku na odpočet DPH (například prokázání, že plnění skutečně proběhlo a bylo skutečně použito pro plnění s nárokem na odpočet DPH, že bylo přijato od vystavovatele daňového dokladu, nebo že plátce DPH provedl dostatečná kontrolní opatření za účelem zamezení účasti na podvodu na DPH), a dále o prokázání podmínek pro uplatnění osvobození od DPH (například prokázání přepravy zboží do jiného členského státu Evropské unie – EU). Neunesení důkazního břemene v podstatě znamená, že správce daně neuzná nárok na odpočet DPH či osvobození od DPH a doměří DPH včetně souvisejících sankcí. Sankce jsou stanoveny s ohledem na to, v rámci jakého kontrolního postupu byla daň stanovena v odlišné výši, než tvrdil daňový subjekt, a případně podle časového odstupu od původní splatnosti daně.
Plátci DPH často spoléhají na to, že nárok na odpočet DPH či osvobození od DPH obhájí při případné daňové kontrole předložením daňového dokladu se všemi předepsanými náležitostmi. V praxi by ale spoléháním se na daňový doklad plátce DPH krutě při případné daňové kontrole pohořel, protože pouhý daňový doklad není dostatečným důkazním prostředkem. Tento závěr potvrzuje i Nejvyšší správní soud například v rozsudku čj. 9 Afs 59/2012-36:
„Prokazování nároku na odpočet DPH je prvotně záležitostí dokladovou, současně je však třeba respektovat soulad s faktickým stavem. To znamená, že ani doklady se všemi požadovanými náležitostmi nemohou být podkladem pro uznání nároku na odpočet DPH, není-li prokázáno, že k uskutečnění zdanitelného plnění fakticky došlo tak, jak je v dokladech prezentováno. Důkaz daňovým dokladem je pouze formálním důkazem dovršujícím hmotněprávní aspekty skutečného provedení zdanitelného plnění. Jestliže zdanitelné plnění nebylo uskutečněno, jak je plátcem deklarováno, nemůže být důkazní povinnost naplněna pouhým předložením, byť formálně správného, daňového dokladu.“
Plátce DPH by měl shromažďovat a archivovat různé důkazní prostředky (například předávací protokol, objednávka, smlouva, doklad o platbě, fotodokumentace, videozáznam, zápis z jednání, zvuková nahrávka, výstupy z různých studií, vzorky letáků) již v průběhu obchodních případů, aby se při následné daňové kontrole v budoucnosti nedostal do důkazní nouze. Na druhou stranu by správce daně neměl požadovat nereálné důkazní prostředky a důkazní prostředky, které jsou mu předloženy, by měl vždy zohlednit a neignorovat je a neměl by vyžadovat stále nové a nové důkazní prostředky bez toho, aniž by zpochybnil důkazní prostředky již předložené.
Naopak správce daně by se měl snažit poučit daňový subjekt o tom, jaké důkazní prostředky po něm správce daně požaduje. Tento závěr potvrzuje i rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 7 Afs 55/2013, ze kterého vyplývá, že:
„Z podaného odůvodnění správce daně ale současně nevyplývá, jakým způsobem a za použití jakých důkazů tak měla stěžovatelka učinit. Je při tom povinností správce daně, ukládá-li daňovému subjektu povinnost procesního charakteru, aby v rámci odůvodnění této povinnosti řádně poučil daňový subjekt o tom, jakým způsobem lze tuto výzvu splnit, resp. jakým způsobem (za použití jakých důkazů, nebo předložením důkazů) lze výzvě vyhovět (zda tak lze učinit prostým tvrzením nebo jen předložením materiálních důkazů).“
K povinnosti zabývat se předloženými důkazy se také zabýval Nejvyšší správní soud v rozsudku čj. 8 Afs 39/2012, ze kterého vyplývá, že: „Správce daně tedy nedostál povinnosti zakotvené v § 31 odst. 2 daňového řádu, podle kterého správce daně dbá, aby byly co nejúplněji zjištěny skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti. Zároveň je povinen provést všechny navržené důkazní prostředky, které jsou potřebné ke zjištění stavu věci. Byť stěžovatel navrhl k prokázání svých tvrzení dostatečné množství důkazů, správce daně mu znemožnil unést důkazní břemeno, protože navržené důkazy neprovedl vůbec nebo v nedostatečném rozsahu.“
Sankce při neprokázání skutečností při daňové kontrole
Pokud správce daně v rámci standardní daňové kontroly po vyměření daně vyhodnotí předložené důkazní prostředky jako nedostatečné, zamítne plátci DPH nárok na odpočet DPH či doměří DPH na výstupu s konstatováním, že plátce DPH dostatečně neprokázal dané skutečnosti. Při neprokázání určitých skutečností v rámci daňové kontroly správce daně doměří DPH v příslušné sazbě, která byla platná pro dané zdaňovací období.
Kromě samotného doměrku na DPH, který jde obvykle k tíži plátce DPH, jsou vyměřeny i tyto sankce:
Úroky z prodlení
Pokud je správcem daně doměřena DPH za zdaňovací období v minulosti, tak se
de facto
plátce DPH ocitl v situaci, že daňovou povinnost neuhradil ve lhůtě pro splatnost daně, která je stanovena na den podání přiznání k DPH za dané zdaňovací období. Za prohřešek s prodlením v platební rovině pak správce daně stanoví úroky z prodlení podle § 252–253 daňového řádu. Úrok má odrážet cenu finančních prostředků v čase, jeho výše je však s ohledem na vývoj úrokových sazeb významně vyšší. Úrok z prodlení je stanoven ze zákona a správce nemá diskreční pravomoc (kromě některých výjimek promíjení) úroky modifikovat. Úrok z prodlení se přitom počítá za každý den prodlení, počínaje pátým pracovním dnem následujícím po dni splatnosti až do dne skutečného zaplacení daně včetně tohoto dne úhrady. Za den úhrady se přitom považuje den připsání finančních prostředků na účet správce daně. Pokud je pro daň stanoven náhradní den splatnosti, což je právě u doměření daně, tak běží úrok z prodlení počínaje pátým pracovním dnem následujícím také po původním dni její splatnosti (nikoliv podle dne náhradní splatnosti). Výše úroku z prodlení činí ročně 14 % plus repo sazba stanovená Českou národní bankou (dále jen „ČNB“) platná pro první den příslušného kalendářního pololetí (aktuálně 0,5 %).
Konkrétní úrok z prodlení se pak kalkuluje s přesností na konkrétní počet dní prodlení s úhradou daně. Pokud se tedy daňová kontrola týká zdaňovacího období několik let zpětně, tak mohou úroky za několik let naběhnout do vysokých částek. Správce daně může daňový subjekt vyrozumět o předpisu úroku z prodlení platebním výměrem kdykoliv, pokud to vyžaduje stav osobního daňového účtu daňového subjektu. Pro úrok z prodlení platí, že se nepředepisuje, pokud v úhrnu u jednoho druhu daně u jednoho správce daně za jedno zdaňovací období nepřekročí částku 200 Kč. U nedoplatků na příslušenství daně dále už úrok z prodlení navíc nevzniká.
Pokud by měl plátce DPH na osobním daňovém účtu po dobu trvání takto doměřené dlužné DPH určitý přeplatek, tak by mohlo být možné brojit proti výši úroků z prodlení z důvodu, že měl správce daně započítat daný přeplatek na daňový nedoplatek, tedy
de facto
, že daný daňový subjekt vlastně finanční prostředky nedlužil. Podle současné úpravy daňového řádu není možné tyto úroky z prodlení doměřené po daňové kontrole prominout, protože tento důvod není považován za ospravedlnitelný důvod ve smyslu promíjení podle daňového řádu. Pokyn GFŘ-D-21 k promíjení příslušenství daně nevymezuje totiž žádný důvod pro promíjení úroků souvisejících s doměrkem daně po daňové kontrole. Za splnění podmínek v § 156 a 157 daňového řádu by se dalo zvážit zažádat o splátkový kalendář neboli posečkání daně, kdy se úrok snižuje na výši 7 % plus repo sazba ČNB ročně a částečně je také v následném kroku možné úrok z posečkané částky prominout.
Penále
Plátci DPH po doměření daně na základě daňové kontroly vzniká povinnost uhradit penále z částky doměřené daně ve výši 20 %. Penále je vnímáno jako sankce za doměrek daně při daňové kontrole. Penále je stanoveno ze zákona a správce nemá diskreční pravomoc (kromě některých výjimek promíjení) penále modifikovat. Správce daně rozhoduje o povinnosti uhradit penále zvláštním platebním výměrem a současně penále předepíše do evidence daní. Penále je splatné do 30 dnů ode dne oznámení platebního výměru, nejdříve však ke stejnému dni jako stanovená daň, ze které se toto penále vypočte.
Penále lze částečně prominout, pokud byla uhrazena doměřená daň na základě posouzení rozsahu součinnosti daňového subjektu až do výše 75 % penále. Důležitou skutečností je, že penále vzniká pouze na základě daňové kontroly po vyměření daně a neuplatňuje se v případě, že by daňový subjekt podal dobrovolně dodatečné přiznání.
Trestní sankce
Pro plátce DPH může být také nepříjemné zjištění, že správce daně vyhodnotí neprokázání určité skutečnosti jako spáchání úmyslného trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby ve smyslu § 240 zákona č. 40/2009 Sb., trestní zákoník, ve znění pozdějších předpisů, a na základě oznamovací povinnosti podá na plátce DPH trestní oznámení. Tuto skutečnost potvrzuje například Nález Ústavního soudu ÚS 160/16, kdy kvůli údajnému neprokázání přijetí služeb byli příslušné osoby odsouzeny za spáchání trestného činu zkrácení daně. Plátci DPH by tedy dokazování v rámci kontrolních postupů správce daně neměli brát na lehkou váhu, protože daný doměrek na dani nemusí skončit „pouze“ v rovině finančních sankcí, jako je doměrek daně, úrok z prodlení a penále.
Následný postup a platba sankcí
V případě, že s daným doměrkem na dani a sankcemi plátce DPH nesouhlasí, tak se může bránit v rámci odvolacího řízení podáním odvolání do 30 dní od doručení příslušného rozhodnutí. Pokud Odvolací finanční ředitelství zamítne odvolání, tak je možné domáhat se zrušení rozhodnutí o odvolání v rámci správního soudnictví prostřednictvím podání žaloby na nezákonné rozhodnutí správního orgánu ke krajskému soudu a v dalším kroku podáním kasační stížnosti k Nejvyššímu správnímu soudu.
Při podání odvolání je také důležitou otázkou, zda je plátce DPH povinen daný doměrek a sankce uhradit. Přestože podání odvolání nemá odkladný účinek, tak je však splatnost doměřené daně určena náhradní lhůtou splatnosti, a to lhůtou 15 dní ode dne právní moci platebního výměru. Podle § 143 odst. 5 daňového řádu platí, že pokud je doměřená daň vyšší než daň dodatečně tvrzená daňovým subjektem, je rozdíl splatný v náhradní lhůtě do 15 dnů ode dne právní moci dodatečného platebního výměru a ve stejné náhradní lhůtě je splatná i daň doměřená z moci úřední. Pokud se ale včas podá odvolání, tak příslušný platební výměr nenabývá právní moci, a protože se odkládá právní moc, odkládá se i splatnost doměrku daně. Po dobu odvolacího řízení by neměl správce daně doměřenou daň vymáhat. Penále je splatné do 30 dnů ode dne oznámení platebního výměru, nejdříve však ke stejnému dni jako stanovená daň, ze které se toto penále vypočte. Úrok z prodlení je splatný dnem, ve kterém jsou splněny zákonné podmínky pro jeho vznik.
Protože úroky z prodlení nabíhají za každý den prodlení, lze zvážit úhradu doměrku ihned po skončení daňové kontroly (nebo v jejím průběhu) a domáhat se, že úroky z prodlení měly být stopnuty k tomuto dni úhrady. Odvolací řízení totiž může trvat několik měsíců. Po rozhodnutí o odvolání, když nabyde toto rozhodnutí právní moci, běží příslušné lhůty pro úhradu daně i sankce. Pokud by pak bylo rozhodnutí zrušeno (například právě v rámci správního soudnictví), náležel by plátci DPH jako určitá forma
satisfakce
úrok z neoprávněného jednání správce daně podle daňového řádu. Dále je pak možné se domáhat náhrady škody za nezákonné rozhodnutí podle zákona č. 82/1998 Sb., o odpovědnosti za škodu způsobenou při výkonu veřejné moci rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem a o změně zákona České národní rady č. 358/1992 Sb., o notářích a jejich činnosti (notářský řád), ve znění pozdějších předpisů.Dopady sankcí do daně z příjmů
Pokud plátce DPH neprokáže uplatněný nárok na odpočet DPH, tak s největší pravděpodobností správce daně otevře daňovou kontrolu na daň z příjmů (u fyzické osoby pouze pokud jsou uplatňovány skutečné výdaje) a vyloučí dané náklady jako nedaňový náklad pro účely daně z příjmů.
Dalším dopadem je, že podle § 25 odst. 1 písm. f) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, je penále a úroky z prodlení nedaňovým nákladem. Takže při kladném základu daně pro účely daně z příjmů je z daných pokut v podstatě hrazeno dalších 19 % na dani z příjmů.
Praktické příklady k problematice
Z hlediska obtížného prokazování skutečností jsou v oblasti DPH v praxi problematické například situace aplikace osvobození od DPH u dodání zboží do jiného členského státu EU či u vývozů zboží, využití vstupů pro ekonomickou a neekonomickou činnost s ohledem na uplatnění poměrného nároku na odpočet DPH, uplatnění nároku na odpočet DPH u marketingových služeb, u poradenských služeb, u manažerských služeb, u stavebních prací, a dále oblast prokazování likvidace zboží
versus
chybějící zboží jako manko na skladě.Příklad 1
Sankce při postupu k odstranění pochybností při nadměrném odpočtu na DPH
Plátce DPH vykázal v přiznání k DPH za leden roku 2018 nadměrný odpočet na DPH ve výši 1 500 000 Kč. Přiznání k DPH bylo podáno dne 20. 2. 2018 a správce daně zahájil dne 15. 3. 2018 postup k odstranění pochybností, v rámci kterého požadoval odstranit pochybnosti ve výši uplatněného nároku na odpočet DPH na ř. 40 přiznání k DPH, který byl v daném zdaňovacím období trojnásobně vyšší než obvykle. Správce daně požadoval předložit záznamní evidenci k DPH. Na základě záznamní evidence si správce daně vytipoval několik daňových dokladů, které tvořily vysoký nárok na odpočet DPH v tomto zdaňovacím období. Mimo jiné šlo o daňový doklad za marketingové služby ve výši 1 mil. Kč plus 210 000 Kč. U tohoto daňového dokladu správce daně požadoval prokázat, že služby skutečně proběhly a byly využity pro plnění s nárokem na odpočet DPH. Plátce DPH však nedisponoval žádnými důkazními prostředky pro prokázání nároku na odpočet DPH a marketingová agentura v mezidobí zanikla, takže nebylo možné materiály získat ani od této společnosti. Marketingová agentura neměla žádné nedoplatky na daních. Jaké sankce budou vyměřeny?
Protože se jedná o postup k odstranění pochybností, tak nadměrný odpočet DPH nebyl zatím vyměřen, a tedy ani vyplacen. Nadměrný odpočet DPH bude snížen o 210 000 Kč v rámci platebního výměru z důvodu neprokázání přijetí a využití plnění pro plnění s nárokem na odpočet DPH. Protože nedošlo k žádnému prodlení v úhradě daňové povinnosti a výsledkem postupu k odstranění pochybností bude stále nadměrný odpočet DPH, tak nebude vyměřen žádný úrok z prodlení. V rámci postupu k odstranění pochybností nebude ani stanoveno penále ve výši 20 % z doměřené daně, protože penále se vyměří pouze po daňové kontrole. Pokud správce neshledá
indicie
nasvědčující spáchání trestného činu, tak věc skončí vydáním platebního výměru na nižší nadměrný odpočet DPH.Příklad 2
Sankce při postupu k odstranění pochybností při změně na daňovou povinnost
Plátce DPH vykázal v přiznání k DPH za leden roku 2018 nadměrný odpočet na DPH ve výši 100 000 Kč. Přiznání k DPH bylo podáno dne 20. 2. 2018 a správce daně zahájil dne 15. 3. 2018 postup k odstranění pochybností, v rámci kterého požadoval odstranit pochybnosti ve výši uplatněného nároku na odpočet DPH na ř. 40 přiznání k DPH, který byl v daném zdaňovacím období trojnásobně vyšší než obvykle. Správce daně požadoval předložit záznamní evidenci k DPH. Na základě záznamní evidence si správce daně vytipoval několik daňových dokladů, které tvořily vysoký nárok na odpočet DPH v tomto zdaňovacím období. Mimo jiné šlo o daňový doklad za marketingové služby ve výši 1 mil. Kč plus 210 000 Kč. U tohoto daňového dokladu správce daně požadoval prokázat, že služby skutečně proběhly a byly využity pro plnění s nárokem na odpočet DPH. Plátce DPH však nedisponoval žádnými důkazními prostředky pro prokázání nároku na odpočet DPH a marketingová agentura v mezidobí zanikla, takže nebylo možné materiály získat ani od této společnosti. Marketingová agentura neměla žádné nedoplatky na daních. Jaké sankce budou vyměřeny?
Protože se jedná o postup k odstranění pochybností, tak nadměrný odpočet DPH nebyl zatím vyměřen, a tedy ani vyplacen. Nadměrný odpočet DPH bude snížen v rámci platebního výměru z důvodu neprokázání přijetí a využití plnění pro plnění s nárokem na odpočet DPH. Protože ale dojde ke změně výsledné daňové povinnosti z nadměrného odpočtu na vlastní daň, tak bude plátce DPH v prodlení s úhradou daňové povinnosti, a proto mu bude vyměřen úrok z prodlení, a to od pátého pracovního dne po splatnosti až do skutečné úhrady daňové povinnosti ve výši 110 000 Kč. V rámci postupu k odstranění pochybností nebude stanoveno penále ve výši 20 % z doměřené daně, protože penále se vyměří pouze po daňové kontrole. Pokud správce neshledá
indicie
nasvědčující spáchání trestného činu, tak věc skončí vydáním platebního výměru k DPH a k úrokům z prodlení.Příklad 3
Sankce při daňové kontrole
Plátce DPH vykázal v přiznání k DPH za leden roku 2016 nadměrný odpočet na DPH ve výši 1 mil. Kč. Přiznání k DPH bylo podáno dne 23. 2. 2016 a správce daně vyměřil nadměrný odpočet na DPH bez jakéhokoliv kontrolního postupu a ve lhůtě vrátil nadměrný odpočet na DPH. Správce daně otevřel dne 10. 2. 2018 na zdaňovací období leden roku 2016 daňovou kontrolu na DPH. Na základě záznamní evidence si správce daně vytipoval několik daňových dokladů. Mimo jiné šlo o daňový doklad za marketingové služby ve výši 1 mil. Kč plus 210 000 Kč. U tohoto daňového dokladu správce daně požadoval prokázat, že služby skutečně proběhly a byly využity pro plnění s nárokem na odpočet DPH. Plátce DPH však nedisponoval žádnými důkazními prostředky pro prokázání nároku na odpočet DPH a marketingová agentura v mezidobí zanikla, takže nebylo možné materiály získat ani od této společnosti. Marketingová agentura neměla žádné nedoplatky na daních. Daňová kontrola byla ukončena dne 8. 3. 2018 a plátce DPH s výsledkem kontrolního zjištění souhlasí a nebude se bránit odvoláním. Dne 12. 3. 2018 uhradil plátce DPH 210 000 Kč správci daně a peníze byly připsány následující pracovní den. Jaké sankce budou vyměřeny?
Protože se jedná o standardní daňovou kontrolu po vyměření daně, bude z důvodu neprokázání přijetí a využití plnění pro plnění s nárokem na odpočet DPH doměřena DPH ve výši 210 000 Kč. Protože došlo k prodlení v úhradě daňové povinnosti, tak bude vyměřen úrok z prodlení, a to od pátého pracovního dne po splatnosti (splatnost byla 25. 2. 2016) až do skutečné úhrady daňové povinnosti (tedy do 13. 3. 2018 včetně). Dále bude stanoveno penále ve výši 20 % z doměřené daně, protože penále se vyměří právě po daňové kontrole. Pokud správce neshledá
indicie
nasvědčující spáchání trestného činu, věc skončí vydáním dodatečného platebního výměru k DPH a stanovením úroků z prodlení a penále. Lze také očekávat, že správce daně zahájí daňovou kontrolu na daň z příjmů, přičemž by měl nejprve vyzvat daňový subjekt k podání dodatečného přiznání na daň z příjmů za rok 2016, protože podle § 145 odst. 2 daňového řádu a podle rozsudku Nejvyššího správního soudu čj. 1 Afs 183/2014-55 je správce daně v zásadě povinen vyzvat k podání dodatečného přiznání, pokud se dozví o skutečnostech či důkazech nasvědčujících tomu, že by daňovému subjektu měla být určitá daň doměřena.Příklad 4
Výpočet sankcí po daňové kontrole
Čtvrtletní plátce DPH vykázal v přiznání k DPH za druhé čtvrtletí roku 2016 daňovou povinnost na DPH ve výši 100 000 Kč. Přiznání k DPH bylo podáno dne 20. 7. 2016 a dne 25. 7. 2016 byla připsána i platba daňové povinnosti na účet správce daně. Správce daně vyměřil přiznání k DPH bez jakéhokoliv kontrolního postupu. Správce daně otevřel dne 1. 10. 2017 na zdaňovací období druhé čtvrtletí 2016 daňovou kontrolu na DPH. Výsledkem kontrolního zjištění byl doměrek na DPH u poradenských služeb, u kterých byl uplatněn nárok na odpočet DPH ve výši 21 000 Kč, protože plátce DPH neobhájil, že využil poradenské služby pro svoje ekonomické činnosti. K daným službám nedisponoval plátce DPH žádnými důkazními prostředky, pouze tvrdil, že se jednalo o poradenství od dané fyzické osoby, která pomáhala analyzovat potenciál působení společnosti na trhu v USA a v Austrálii. Správce daně jako důkazy navrhoval letenky do USA, výstupy ze studie či písemnou smlouvu. Žádné takové důkazní prostředky však nebyly ve společnosti dohledány. Daňová kontrola byla ukončena dne 8. 3. 2018 a plátce DPH s výsledkem kontrolního zjištění souhlasí a nebude se bránit odvoláním. Dne 12. 3. 2018 uhradil částku 21 000 Kč správci daně a peníze byly připsány následující pracovní den. Jaké sankce budou vyměřeny?
Protože se jedná o standardní daňovou kontrolu po vyměření daně, bude z důvodu neprokázání přijetí a využití plnění pro plnění s nárokem na odpočet DPH doměřena DPH ve výši 21 000 Kč. Protože došlo k prodlení v úhradě daňové povinnosti, tak bude vyměřen úrok z prodlení, a to od pátého pracovního dne po splatnosti (splatnost byla dne 25. 7. 2016) až do skutečné úhrady daňové povinnosti (tedy do 13. 3. 2018 včetně). Úrok bude činit přibližně 4 800 Kč. Dále bude stanoveno penále ve výši 20 % z doměřené daně (tj. 4 200 Kč), protože penále se vyměří právě po daňové kontrole.
Příklad 5
Neprokázání přepravy při dodání zboží do Německa
Měsíční plátce DPH se zabývá nákupem a prodejem zboží (konkrétně oblečení) na území České republiky. V říjnu roku 2017 jej kontaktoval německý podnikatel, který předložil platné německé daňové identifikační číslo (dále jen „DIČ“) a objednal zboží v hodnotě 100 000 Kč bez DPH. Česká společnost si uložila v pdf potvrzení o prověření DIČ z databáze spravované Evropskou komisí VIES – VAT Information Exchange systém. Česká společnost si německého podnikatele nijak kromě DIČ neprověřovala. Německý podnikatel si odvezl zboží z České republiky svojí dodávkou a dále podepsal českému plátci DPH písemné prohlášení kupujícího o přepravě zboží do Německa. Český plátce DPH proto vystavil daňový doklad bez DPH s odkazem na osvobození od DPH podle § 64 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“), a plnění vykázal na ř. 20 přiznání k DPH jako dodání zboží do jiného členského státu EU a v souhrnném hlášení pod kódem „0“ na německé DIČ. Dne 20. 2. 2018 zahájil správce
daně k českému plátci DPH daňovou kontrolu, protože podle databáze dostupné správci daně nepřiznal německý podnikatel DPH v Německu. Správce daně vyžaduje, aby společnost doložila, že splnila podmínky pro uplatnění osvobození od DPH. Obhájí česká společnost osvobození od DPH?
Při uplatnění osvobození od DPH je plátce DPH povinen prokázat splnění podmínek stanovených v § 64 zákona o DPH. Protože český plátce DPH nemá kromě daňového dokladu, potvrzení o platnosti DIČ a písemného prohlášení žádné jiné důkazní prostředky prokazující přepravu zboží do Německa, tak není schopen prokázat faktickou přepravu zboží do jiného členského státu EU, což je základní podmínka pro aplikaci osvobození od DPH. Český plátce DPH ani neobhájí dobrou víru, protože si nikterak svého obchodního partnera neprověřil kontrolními mechanismy, aby zamezil účasti na daňovém podvodu. Český plátce DPH pravděpodobně v praxi neobhájí uplatnění osvobození od DPH, protože neprokáže přepravu zboží do jiného členského státu EU. Písemné prohlášení od zákazníka není obvykle ze strany správce daně zohledňováno jako dostatečný důkazní prostředek pro prokázání přepravy, přestože jej zákon o DPH přímo uvádí. Protože český plátce DPH pravděpodobně neprokáže splnění podmínek pro uplatnění osvobození od DPH, tak mu správce daně doměří DPH ve výší 21 000 Kč, dále 20 % penále z doměřené daně (tj. 4 200 Kč) a úroky z prodlení podle skutečného počtu dnů prodlení (14 % + repo sazba ČNB z doměřené daně a dle počtu dnů prodlení).
Příklad 6
Motivace podat dodatečné přiznání kvůli sankcím
Účetní společnost byla na školení o DPH, kde si vyslechla, že je plátce DPH povinen prokázat všechny tvrzené skutečnosti. V rámci školení se probíraly i likvidace a dopady na DPH, přičemž bylo mimo jiné řečeno, že plátce DPH je povinen prokázat, že zlikvidoval určitý majetek z důvodu jeho poškození a že tento stroj již nebylo možné opravit. Účetní si vybavila, že v dubnu roku 2017 byl zlikvidován stroj na čištění a údržbu podlahy, u kterého společnost před rokem uplatnila nárok na odpočet DPH (základ daně 100 000 Kč plus 21 000 Kč). Společnost zvažuje podat dodatečné přiznání, protože nedisponuje žádnými důkazními prostředky, aby likvidaci prokázala při případné daňové kontrole. Jaké sankce budou vyměřeny po daňové kontrole a při podání dodatečného přiznání, kdyby plátce DPH neprokázal likvidaci majetku, u kterého si uplatnil odpočet DPH?
Po daňové kontrole by bylo mimo doměrku na DPH ve výši 21 000 Kč vyměřeno penále ve výši 20 % z doměřené daně (tj. 4 200 Kč). Dále bude za prodlení s úhradou vyměřen úrok z prodlení ve výši 14 % plus repo sazba ČNB (tj. ročně cca 3 000 Kč a finální výše v závislosti na počtu dní prodlení). V případě, že by plátce DPH podal dodatečné přiznání, tak by nebylo vyměřeno penále a úrok z prodlení by byl stanoven za výrazně kratší dobu (daňová kontrola totiž obvykle trvá určitý počet měsíců či let). Dále by bylo možné prominout úrok z prodlení. V tomto případě by tak či tak nehrozilo trestní stíhání, protože není naplněna škoda 50 000 Kč jako kritérium pro trestný čin.
Příklad 7
Neprokázání přijetí plnění od poskytovatele plnění uvedeného na daňovém dokladu
Správce daně doměřil DPH u daňového dokladu za poskytnuté služby, protože podle názoru správce daně neunesl plátce DPH své důkazní břemeno, protože neprokázal, že zdanitelné plnění přijal od plátce DPH deklarovaného na daňovém dokladu. Správce daně dále konstatoval, že pokud plátce DPH odebíral zdanitelné plnění, aniž by spolehlivě identifikoval osobu dodavatele, nemůže se případným omylem vyvázat ze svého břemene prokázat všechny podmínky pro uplatnění odpočtu DPH. Jaké sankce budou vyměřeny?
Kromě doměřené DPH bude po daňové kontrole navíc stanoveno i penále a úroky z prodlení. Pro úplnost lze dodat, že plátce DPH je povinen prokázat, že plnění přijal od plátce DPH uvedeného na daňovém dokladu. Tento závěr potvrzuje i Nejvyšší správní soud například v rozsudku čj. 7 Afs 151/2014-32, podle kterého platí, že:
„Povinností stěžovatele bylo prokázat, že k uskutečnění zdanitelného plnění fakticky došlo tak, jak je v daňových dokladech deklarováno. Jestliže bylo v průběhu daňového řízení prokázáno, že daňové doklady, které mají prokázat nárok na uplatnění odpočtu DPH, ve skutečnosti nevystavil plátce, který je na daňových dokladech uváděn jako ten, který zdanitelné plnění uskutečnil, nesplnil stěžovatel jednu z podmínek nutných pro uplatnění nároku na odpočet DPH, neboť nepředložil správci daně daňové doklady se všemi zákonem předepsanými náležitostmi.“
Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2018.