Finanční orgány mají právo kontrolovat daňové subjekty. O tom, zda je provádění kontroly vždy v souladu s platnou právní úpravou, se v některých případech vedou spory. Zajímavým rozsudkům z této oblasti je věnován dnešní výběr z judikatury správních soudů. Uvedené problematice jsme se v našem časopise věnovali již v čísle 6/2019. V úvodu tedy tradičně shrneme rozsudky z předcházejícího příspěvku.
Nezákonná kontrola v judikatuře správních soudů
Ing.
Zdeněk
Burda,
daňový poradce, BD Consult, s. r. o.
K minulé judikatuře
Spory o tom (včetně rozdílné judikatury),
zda může být kontrola namátková
, ukončil Ústavní soud stanoviskem Pléna Pl. ÚS-st. 33/11 ze dne 8. 11. 2011, kterým umožnil provádění kontroly i v případech, kdy správce daně nemá konkrétní podezření o nesplnění daňových povinností ze strany daňového subjektu. Zároveň ovšem soud konstatoval, že: „Je povinností správce daně při uplatňování jednotlivých procesních institutů, tedy i při provádění daňové kontroly postupovat v souladu s principem proporcionality a minimalizovat zásahy tak, aby se konkrétní procesní postup nestal vůči jednotlivci nepřiměřeným a v důsledku porušujícím právo na informační autonomii jednotlivce.“
Dále Ústavní soud upozornil na vyloučení svévolného a šikanózního postupu správce daně s odkazem na sp. zn. I. ÚS 1835/07 ze dne 18. 11. 2008 (z tohoto nálezu je možno vycházet jen v oblasti nepřípustnosti šikanózního postupu správce daně, v oblasti namátkové kontroly byl překonán výše zmiňovaným stanoviskem pléna ÚS). Nejvyšší správní soud (dále také NSS) rozsudkem ze dne 16. 6. 2016, čj. 5 Afs 2/2015-76, akceptoval možnost provádění kontroly u dokumentů, které byly správcem daně předtím akceptovány v rámci místního šetření
. Jinými slovy, pokud např. daný doklad v rámci místního šetření nevyvolá pochybnosti finančního úřadu, je možno tentýž doklad naopak zpochybnit v rámci (byť až za několik let) prováděné daňové kontroly. V kauze řešené NSS dne 23. 4. 2015 pod čj. 7 Afs 44/2015-36 došel soud k závěru, že žaloba na nezákonnost kontroly v jednom zdaňovacím období nezpůsobuje nemožnost zahájení kontroly za období jiné.
Stejně tak není nevhodné, když správce daně zahájí kontrolu za více zdaňovacích období najednou, protože je to hospodárné. Kauza řešená NSS dne 12. 9. 2018, čj. 1 Afs 79/2018-29, (zveřejněno ve Sbírce rozhodnutí NSS 12/2018 pod č. 3807/2018) vyústila v právní větu:„Samotná skutečnost, že v průběhu daňové kontroly uplyne
prekluzivní lhůta
pro stanovení daně, nečiní daňovou kontrolu prováděnou do okamžiku prekluze
nezákonným zásahem ve smyslu § 82 a násl. zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále jen s. ř. s.)“V rozsudku ze dne 24. 7. 2018, čj. 8 Afs 56/2018-37, judikoval NSS, že jen samotné tvrzení o délce kontroly nemůže obstát jako doložení nezákonného zásahu. Podobně dne 8. 2. 2019 pod čj. 5 Afs 40/2018–33 tuto tezi soud rozvádí s tím, že tvrzení stěžovatelky, „Jinými slovy, pokud chce daňový subjekt namítat nečinnost správce daně ve vztahu k doměrku daně, nestačí namítnout jen nečinnost samotnou, ale je nutno doložit, co způsobila (např. úmrtí svědka může zkomplikovat důkazní situaci, pokud byl finanční úřad nečinný a oddaloval jeho výslech). Rozsudek NSS ze dne 10. 7. 2018, čj. 1 Afs 273/2017–30, již nemá pro dnešní dobu zásadní význam, protože
že prodloužit lhůtu pro stanovení daně může jen takové oznámení o stanovení daně, které není zatíženo předcházejícími zbytečnými průtahy, nemá oporu v daňovém řádu“.
akceptoval překlopení postupu k odstranění pochybností do daňové kontroly v širším rozsahu, než byl prováděn zmíněný postup k odstranění pochybností
. Novelou daňového řádu byla správci daně od roku 2021 tato možnost výslovně umožněna. Otázkou, zda může být „předčasné“ ukončení kontroly nezákonným zásahem, se
NSS zabýval dne 30. 10. 2018 pod čj. 8 Afs 144/2018–30. Daňový subjekt namítal, že kontrola neměla být ukončena dříve, než bude vyřízena jeho námitka na podjatost pracovníků správce daně. Nejvyšší správní soud konstatoval, že v daném případě neměla být podána „zásahová“ žaloba, ale svoji nespokojenost měl ventilovat žalobce nejprve v odvolání proti platebnímu výměru a následně případně v žalobě proti rozhodnutí o odvolání. Dne 16. 1. 2013 vyložil NSS pod čj. 2 Aps 3/2012–33 pravidla pro pokračování kontroly po změně místní příslušnosti daňového subjektu. Skutečnost, zda kontrolu dokončí původní správce daně, či již nový, by měla být vedena především zájmem na rychlosti a hospodárnosti řízení. O nezákonný zásah vůči daňovému subjektu by mohlo jít v případě, pokud by správce daně tyto zásady nerespektoval a postupoval by vůči daňovému subjektu šikanózně či svévolně, například pokud by dosavadní správce daně daňový subjekt nepřiměřeně zatěžoval bezdůvodným vyžadováním jeho osobní účasti na prováděných úkonech.
Konečně v rozsudku NSS ze dne 28. 11. 2018, čj. 10 Afs 149/2018–59, byla řešena situace po úspěšné žalobě na nezákonný zásah - daňová kontrola neměla být vůbec zahajována, žalobce měl být namísto toho vyzván k podání dodatečného daňového přiznání. Mezitím však byla kontrola ukončena a byl vydán dodatečný platební výměr, proti kterému bylo podáno odvolání. Předmětem sporu byla otázka nečinnosti odvolacího orgánu, který měl dle žalobce ihned poté, co byl seznámen s rozsudkem o nezákonném zásahu - kontrole, dodatečné platební výměry okamžitě zrušit. Ten však namísto toho dlouze zmíněné dodatečné platební výměry věcně přezkoumával. Nejvyšší správní soud s tímto postupem souhlasil a konstatoval, že rozsudek soudu o nezákonném zásahu není automatickým důvodem pro okamžité zrušení napadených dodatečných platebních výměrů. A nyní již k dalším rozsudkům.
1. Neumožnění provádění kontroly z