18809/22/7100-40050-205680 k daňovému posouzení transakcí s kryptoměnami (např. bitcoin)

Schválený:
18809/22/7100-40050-205680
Informace
k daňovému posouzení transakcí s kryptoměnami (např. bitcoin)
Generální finanční ředitelství
Lazarská 15/7, 117 22 Praha 1
Sekce metodiky a výkonu daní
Přehled zákonů, směrnic a vyhlášek uváděných v této informaci, nebo z nichž informace vychází
- Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále „zákon o účetnictví“),
- Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“),
- Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“),
- Zákon č. 256/2004 Sb., o podnikání na kapitálovém trhu, ve znění pozdějších předpisů, (dále jen „zákon o podnikání na kapitálovém trhu“),
- Zákon č. 370/2017 Sb., o platebním styku, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o platebním styku“),
- Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, (dále jen „občanský zákoník“),
- Zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, (dále jen “ zákon o oceňování majetku“),
- Směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (dále jen „směrnice o DPH“),
- Směrnice Rady 2011/16/EU ze dne 15. února 2011 o správní spolupráci v oblasti daní a o zrušení směrnice 77/799/EHS (dále jen „směrnice o spolupráci“),
- Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví (dále jen „vyhláška o účetnictví“).
Úvod
Cílem této informace je seznámení daňových subjektů využívajících kryptoměnu (virtuální měnu či digitální měnu nebo též převodní tokeny) s daňovými povinnostmi, které plynou z činností s kryptoměnou.
Tento materiál se pro zjednodušení v příkladech opírá především o kryptoměnu bitcoin, protože tato byla první, je nejrozšířenější a nejvíce známá. Nicméně zacílením materiálu je obecné použití i pro všechny ostatní kryptoměny.
Pro posouzení daňové povinnosti jsou zásadní tyto okruhy činností, které budou dále rozpracovány z pohledu jednotlivých daní:
A. Těžba kryptoměny,
B. Nákup a prodej zboží/služeb za kryptoměnu,
C. Směna kryptoměny za fiat1 měnu,
D. Další konsekvence.
[pojetí kryptoměn z pohledu zákona o DPH a zákona o daních z příjmů]
Současná legislativa České republiky neobsahuje pro oblast kryptoměn, jejichž konkrétním druhem je například bitcoin, speciální úpravu, a proto je nutné v této oblasti vycházet z obecných právních předpisů. Na základě analýzy těchto právních předpisů lze konstatovat, že kryptoměny jsou z pohledu českého soukromého práva věcí v právním slova smyslu, a to věcí nehmotnou, movitou a zastupitelnou. Zároveň účinná veřejnoprávní úprava neumožňuje zařadit kryptoměny mezi peníze ani elektronické peníze ani investiční nástroje, jak uvádí níže popsané sdělení Ministerstva financí k účtování a vykazování digitálních měn vycházející z odpovědi České národní banky ze dne 14. února 2014. Česká národní banka následně na svých webových stránkách dne 19. 11. 2018 vydala stanovisko k převodním tokenům2 , které se věcně shoduje se zmiňovanou odpovědí z roku 2014, tedy že kryptoměny nepředstavují bezhotovostní peněžní prostředky ani elektronické peníze ve smyslu zákona o platebním styku, ani nevykazují znaky investičního nástroje ve smyslu zákona o podnikání na kapitálovém trhu.
Z hlediska daní z příjmů jsou tak kryptoměny považovány za věc nehmotnou, movitou a zastupitelnou.
Jelikož daň z přidané hodnoty je harmonizovaná na úrovni Evropské unie, musí pojetí kryptoměn pro tuto daň respektovat rovněž evropské právní předpisy a také rozsudky Soudního dvora Evropské unie (dále jen „SDEU“). Pro účely daně z přidané hodnoty je nezbytné vycházet z pojetí kryptoměny uvedeného v rozsudku SDEU ve věci C-264/14 Skatteverket v. David Hedqvist. V tomto rozsudku SDEU rozhodl, že směna bitcoinu za běžnou měnu se považuje za směnárenskou činnost, která je od daně z přidané hodnoty osvobozena bez nároku na odpočet. Z rozsudku dále vyplývá, že
bitcoin resp. kryptoměny představují pro účely daně z přidané hodnoty alternativní platební prostředky, které jsou používány obdobným způsobem jako zákonné platební prostředky
. Tento odlišný pohled daně z přidané hodnoty a daní z příjmů není v rozporu, neboť jejich smysl je odlišný a daň z přidané hodnoty, na rozdíl od daní z příjmů, patří k daním harmonizovaným za účelem zajištění neutrality v hospodářské soutěži na vnitřním trhu.
Evropská unie na problematiku kryptoměn a kryptoaktiv obecně3 aktuálně reaguje i na poli přímých daní, konkrétně přípravou novelizace směrnice o spolupráci (tzv. DAC 8)4. Tato již osmá novelizace by měla zavést povinnou výměnu informací pro daňové účely mezi členskými státy o elektronických penězích a kryptoaktivech. Aktuálně je tato novelizace ve své přípravné fázi. Tyto postupy se využijí i pro státy mimo EU.
Z hlediska účetnictví je doporučeno o kryptoměnách účtovat a vykazovat je v účetnictví jako zásobu „svého druhu“ ve smyslu
Sdělení Ministerstva financí k účtování a vykazování digitálních měn ze dne 15. 5. 2018
5.
1. Daň z přidané hodnoty
Z hlediska uplatňování daně z přidané hodnoty je ke kryptoměnám přistupováno dle platné tuzemské a evropské legislativy vč. příslušných rozsudků SDEU. Pro účely daně z přidané hodnoty je nezbytné nahlížet na kryptoměny ve smyslu rozsudku SDEU C-264/14 Skatteverket v. David Hedqvist tak, že představují
alternativní platební prostředky
.
[předmět daně]
Předmět daně z přidané hodnoty je upraven podle § 2 zákona o DPH. Předmětem daně z přidané hodnoty je (kromě pořízení zboží z jiného členského státu a dovozu zboží ze třetí země) dodání zboží či poskytnutí služby za úplatu osobou povinnou k dani v rámci uskutečňování ekonomické činnosti s místem plnění v tuzemsku.
Pokud není splněna alespoň jedna z podmínek vymezených v ustanovení § 2 zákona o DPH, není takové plnění předmětem daně. Při rozhodování, zda je konkrétní transakce předmětem daně z přidané hodnoty, či nikoli, se posuzuje vždy její objektivní povaha (tj. skutečnost, zda bylo zboží skutečně fyzicky dodáno nebo zda byla služba skutečně poskytnuta). Aby bylo plnění předmětem daně z přidané hodnoty, musí existovat smluvní právní vztah, na základě kterého dojde na jedné straně k dodání zboží nebo poskytnutí služby a na straně druhé k jejich přijetí.
[osoba povinná k dani a ekonomická činnost]
Pro účely zákona o DPH se za osobu povinnou k dani považuje fyzická nebo právnická osoba, která samostatně uskutečňuje ekonomickou činnost. Ekonomickou činností se rozumí, mimo jiné, soustavná činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby. Za ekonomickou činnost se také považuje využití hmotného nebo nehmotného majetku za účelem získání příjmů, pokud je tento majetek využíván soustavně. Při posuzování ekonomické činnosti se nepřihlíží k výsledku vykonávané činnosti, tudíž výsledkem ekonomické činnosti nemusí být vytvoření zisku, ale postačuje, že činnost je vykonávána za účelem získání pravidelného příjmu.
[místo plnění]
Pro určení, v jakém státě má být plnění zdaněno nebo osvobozeno od daně, slouží pravidla pro stanovení místa plnění. V souladu s tuzemským zákonem o DPH se postupuje v těch případech, kdy se místo plnění nachází právě v České republice.
Ad A) Těžba kryptoměny
I. Těžba kryptoměny pro vlastní účely
Těžba kryptoměny je specifická činnost spočívající zjednodušeně v tom, že prostřednictvím techniky, která je připojena do sítě, je využit daný výpočetní výkon pro ověřování operací v síti a na základě toho je získán určitý počet nových mincí kryptoměny (např. u těžby bitcoinu). Množství vytěžené kryptoměny je závislé na řadě faktorů a nemusí být předem známo.
Standardně je těžba kryptoměny individuální snahou osoby získat kryptoměnu. Činnost těžby osoba nerealizuje na základě smluvního ujednání.
V případě, že osoba povinná k dani uskutečňuje „těžbu“ kryptoměny pro své účely, není těžba kryptoměny předmětem daně podle § 2 zákona o DPH, neboť neexistuje přímá vazba resp. smluvní vztah mezi touto osobou a jejím příjemcem.
Uskutečňuje-li osoba povinná k dani pouze těžbu kryptoměny, kterou případně následně smění za zákonné platidlo, zboží nebo služby, nestává se plátcem podle § 6 zákona o DPH. [nárok na odpočet daně z technického vybavení určeného pro těžbu kryptoměny] Plátce nemá nárok na odpočet daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění (např. z pořízení technického vybavení na těžbu kryptoměny, spotřeby elektrické energie), pokud vytěženou kryptoměnu použije za účelem její směny.
II. Nájem či pronájem zařízení na těžbu kryptoměny
Odlišně je však nutné posuzovat situaci, pokud osoba povinná k dani najme/pronajme technologické zařízení na těžbu kryptoměny (resp. část či celý výkon tohoto zařízení) jiné osobě za úplatu. V takovém případě je tento nájem/pronájem poskytnutím služby a plátce nebo identifikovaná osoba uvádí takové poskytnutí služby v daňovém přiznání k DPH.
[místo plnění]
Služba spočívající v nájmu/pronájmu technologického zařízení na těžbu kryptoměny je službou, u níž se při stanovení místa plnění postupuje v souladu se základním pravidlem podle § 9 odst. 1 zákona o DPH. Dle tohoto pravidla je místem plnění při poskytnutí služby
osobě povinné k dani
(v podmínkách ČR je zde myšlen jak plátce, identifikovaná osoba, tak i osoba povinná k dani, která není registrována jako plátce)
místo, kde má tato osoba (příjemce služby) sídlo
. Pokud je však tato služba poskytnuta provozovně osoby povinné k dani, nacházející se v jiném místě, než kde je její sídlo, je místem plnění místo, kde je tato provozovna umístěna.
V případě, kdy příjemcem služby je
osoba nepovinná k dani
(nepodnikatel), místem plnění je podle § 9 odst. 2 zákona o DPH
místo, kde má poskytovatel služby sídlo
. Pokud je služba poskytnuta prostřednictvím provozovny osoby povinné k dani, nacházející se v jiném místě, než kde je její sídlo, místem plnění je místo, kde je tato provozovna umístěna.
[povinnost registrace k DPH - plátce]
V případech, kdy poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku spočívající v nájmu/pronájmu technologického zařízení na těžbu kryptoměny uskutečňuje osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, která dosud není plátcem z důvodu nenaplnění některé z podmínek uvedených v § 6b a násl. zákona o DPH či na základě dobrovolné registrace, stane se plátcem, pokud její obrat za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců přesáhne 1 000 000 Kč (viz § 6 zákona o DPH). Uskutečňuje-li osoba povinná k dani i jiná plnění, zahrnuje do obratu vymezená plnění dle § 4a zákona o DPH.6
Jakmile osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku přesáhne stanovený obrat, je povinna dle § 94 zákona o DPH podat přihlášku k registraci do 15 dnů po skončení kalendářního měsíce, ve kterém překročila tento obrat.
Osoba povinná k dani se může stát plátcem dle § 6f zákona o DPH také dobrovolně a registrovat se k DPH za splnění podmínek stanovených zákonem dle § 94a zákona o DPH.
[povinnost registrace k DPH - identifikovaná osoba]
Osoba povinná k dani, která poskytuje nájem technického vybavení nebo jeho výkon
osobě povinné k dani v jiném členském státě
(např. český podnikatel, který není plátce, pronajímá část svého těžebního výkonu německému podnikateli), vzniká registrační povinnost podle zákona o DPH.
Poskytuje-li osoba povinná k dani, která není plátcem, se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku nájem technického vybavení nebo jeho výkonu pro těžbu kryptoměny osobě povinné k dani v jiném členském státě s místem plnění podle § 9 odst. 1 zákona o DPH, stává se
identifikovanou osobou ode dne poskytnutí služby
podle § 6i zákona o DPH.
Identifikovaná osoba má povinnost podat přihlášku k registraci do 15 dnů ode dne, ve kterém se stala identifikovanou osobou. Identifikované osobě vzniká z takového poskytnutí služby pouze povinnost podat souhrnné hlášení podle § 102 zákona o DPH. Naopak příjemci služby v jiném členském státě vzniká povinnost přiznat daň.
Poskytuje-li osoba povinná k dani, která není plátcem, se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku nájem technického vybavení nebo jeho výkonu pro těžbu kryptoměn
osobě povinné k dani ve třetí zemi
, nevzniká jí povinnost registrovat se jako identifikovaná osoba nebo jako plátce podle zákona o DPH.
Ad B) Nákup a prodej zboží/služby za kryptoměnu
[základ daně]
Plátce, který uskuteční zdanitelné plnění (dodání zboží nebo poskytnutí služby) s místem plnění v tuzemsku a obdrží za takové plnění úplatu zcela nebo zčásti kryptoměnou stanoví základ daně podle § 36 odst. 6 písm. d) zákona o DPH. Základem daně je obvyklá cena bez daně za dodání zboží nebo poskytnutí služby.
Obvyklou cenou se dle § 36 odst. 14 zákona o DPH rozumí celá částka, kterou by za účelem pořízení zboží nebo přijetí služby musela osoba, pro kterou se plnění uskutečnilo, nacházející se na stejném obchodním stupni, na jakém se dodání zboží nebo poskytnutí služby uskutečňuje, zaplatit v podmínkách volné hospodářské soutěže nezávislému dodavateli nebo poskytovateli v tuzemsku, aby v daném okamžiku toto zboží pořídila nebo tuto službu přijala; pokud nelze srovnatelné dodání zboží nebo poskytnutí služby zjistit, rozumí se obvyklou cenou
a) v případě zboží částka, která
i. není nižší než kupní cena daného nebo podobného zboží, nebo
ii. odpovídá nákladové ceně určené k okamžiku dodání zboží, pokud nelze určit částku podle bodu 1,
b) v případě služby částka, která není nižší než výše celkových nákladů osoby povinné k dani na toto poskytnutí služby.
[ručení příjemce zdanitelného plnění]
Příjemce zdanitelného plnění ručí za nezaplacenou daň poskytovatelem plnění, pokud úplata za plnění je poskytnuta (byť jen částečně) virtuálním aktivem (tedy kryptoměnou) a je naplněn vědomostní test podle § 109 zákona o DPH.
Ad C) Poskytnutí služby spočívající ve směně kryptoměny za fiat měnu nebo jinou kryptoměnu
Směnu kryptoměny na CZK, EUR, USD či jinou podobnou fiat měnu poskytnutou za úplatu je nezbytné považovat ve smyslu rozsudku SDEU C-264/14 Skatteverket v. David Hedqvist za službu osvobozenou od daně bez nároku na odpočet daně, a to podle čl. 135 odst. 1. písm. e) směrnice o DPH.
Osoba povinná k dani, která poskytuje službu spočívající ve směně kryptoměny na fiat měnu a naopak za úplatu (např. poplatek za směnu, poplatek za provedení obchodu),
uskutečňuje směnárenskou činnost, která je osvobozena od daně bez nároku na odpočet daně
podle § 54 odst. 1 písm. i) zákona o DPH ve vazbě na § 51 odst. 1 písm. c) zákona o DPH. Stejné daňové posouzení se uplatní i u úplatné směny kryptoměny za kryptoměnu. Směnárenská činnost v širokém smyslu není omezena pouze na banky, ale mohou ji provádět i jakékoliv jiné právnické či fyzické osoby např. obchodníci či tzv. kryptoměnové burzy.
Od poskytnutí služby spočívající ve směně kryptoměny za fiat měnu nebo jinou kryptoměnu je nutné důsledně odlišovat samostatnou směnu z pozice osoby, která kryptoměnu vytěžila nebo nakoupila, a chce jí směnit za jinou kryptoměnu nebo za fiat měnu. Pro osobu, která chce provést směnu, není směna předmětem daně, pokud tato činnost nemá charakter ekonomické činnosti realizované s cílem získání pravidelného příjmu (viz bod D) Obchodování s kryptoměnou).
Příklad: Fyzická osoba, která vytěžila nebo nakoupila kryptoměnu za účelem provedení platby na internetu, požaduje směnit kryptoměnu za EUR. Směnu provede obchodník (nebo kryptoměnová burza) zabývající se směnou kryptoměn za poplatek. Pro fyzickou osobu daná směna kryptoměny za EUR není předmětem daně, neboť jejím cílem není získání pravidelného příjmu, příkladně z kurzového rozdílu. Naopak pro obchodníka je daná směna poskytnutím služby za úplatu a pro něj je směnárenská činnost předmětem daně, ale je osvobozena od daně bez nároku na odpočet daně.
Ad D) Obchodování s kryptoměnou
V případě, že osoba povinná k dani obchoduje s kryptoměnami (tj. nakupuje a prodává kryptoměny) za účelem získávání pravidelného příjmu, nikoliv pouze v rámci správy osobního majetku, uskutečňuje
ekonomickou činnost
. Tato činnost je obvykle uskutečňována prostřednictvím kryptoměnových burz jako spekulace s možným ziskem při prodeji a jejím výsledkem je marže, kterou představuje rozdíl mezi nákupní a prodejní cenou. Činnost spočívající v obchodování s kryptoměnou za účelem získávání pravidelného příjmu lze posuzovat obdobně jako operaci týkající se peněz, která je finanční činností podle § 51 odst. 1 písm. c) zákona o DPH ve spojení s § 54 odst. 1 písm. j) zákona o DPH a je osvobozena od daně bez nároku na odpočet daně.
[důsledky pro stanovení obratu]
Obchodování s kryptoměnou, které je osvobozeno od daně bez nároku na odpočet daně, vstupuje do obratu za podmínek uvedených v § 4a zákona o DPH.
2. Daň z příjmů právnických osob
[poplatník daně z příjmů právnických osob]
Poplatníky daně z příjmů právnických osob jsou osoby vymezené v § 17 zákona o daních z příjmů.
[obecně]
Z hlediska soukromého práva je s kryptoměnami zacházeno jako s věcí v právním slova smyslu, a to jako s věcí nehmotnou, movitou a zastupitelnou. Z hlediska účetnictví je pak doporučeno o virtuálních měnách účtovat jako o zásobách „svého druhu“. Vzhledem k tomu, že zákon o daních z příjmů neobsahuje pro oblast transakcí s kryptoměnami žádnou speciální úpravu, je pro účely zjištění základu daně z příjmů rozhodující správné zaúčtování dotčených transakcí. Při stanovení základu daně z příjmů právnických osob se tedy dle § 23 zákona o daních z příjmů vychází z výsledku hospodaření zjištěného dle českých účetních předpisů, přičemž v souladu s § 21h zákona o daních z příjmů u poplatníka, který je účetní jednotkou účtující podvojně, jsou příjmy jeho výnosy podle právních předpisů upravujících účetnictví a výdaji jeho náklady podle právních předpisů upravujících účetnictví.
Ad A) Těžba kryptoměny
Při těžbě kryptoměn se v rámci daně z příjmů právnických osob uplatní
daňový režim jako u vlastní výroby
. Při získání kryptoměny těžbou nedochází ke vzniku zdanitelného příjmu. Vytěžená kryptoměna se ocení ve výši vlastních nákladů ve smyslu § 25 odst. 1 písm. d), písm. l) a odst. 5 zákona o účetnictví a § 49 vyhlášky o účetnictví. Kryptoměna tak bude zaúčtována na příslušný majetkový účet v ocenění vlastními náklady a souvztažně bude na příslušném účtu nákladů určeném k účtování změny stavu zásob vlastní činnosti a aktivace zaúčtováno jejich snížení (v částce vlastních nákladů, které jsou dle účetních předpisů zahrnovány do ocenění zásob vytvořených vlastní činností). Ke vzniku zdanitelného příjmu dochází až v okamžiku prodeje kryptoměny (tj. směny za fiat měnu) nebo směny kryptoměny za zboží nebo služby, resp. kryptoměny za kryptoměnu.
Ad B) Nákup a prodej zboží/služeb za kryptoměnu
Uvedené transakce s kryptoměnami jsou směnou a z daňového hlediska se na ně hledí jako na nákup a prodej věci. Příjem ze směny kryptoměny za jinou věc (případně službu) se zdaňuje jako příjem dosažený vzájemnou směnou v tom zdaňovacím období, ve kterém bylo příjmu dosaženo. Obdobně je zdaňovaný i příjem plynoucí ze směny kryptoměny za jinou kryptoměnu.
Ad C) Směna kryptoměny za fiat měnu
Směna kryptoměny za fiat měnu (tj. prodej kryptoměny) není z pohledu daní z příjmů směnárenskou činností a peněžní příjem z prodeje kryptoměny podléhá zdanění jako příjem z prodeje nehmotné movité věci (zásob „svého druhu“). Jako daňově uznatelný náklad se uplatní hodnota kryptoměny zachycená v účetnictví (tj. zpravidla pořizovací cena u kryptoměny nabyté úplatně nebo vlastní náklady u kryptoměny získané vlastní činností - viz § 25 odst. 1 písm. c), d) a l) a odst. 4 a 5 zákona o účetnictví a § 49 vyhlášky o účetnictví). Nákup kryptoměny za fiat měnu bude v účetnictví zaúčtován jako nákup zásob „svého druhu“ na příslušný majetkový účet.
Ad D) Další konsekvence
[oceňování kryptoměn k rozvahovému dni]
Vzhledem k doporučení účtovat a vykazovat kryptoměny jako zásobu „svého druhu“ a pro jejich ocenění k rozvahovému dni použít ustanovení § 55 vyhlášky o účetnictví upravující tvorbu a použití opravných položek, nebudou kryptoměny k rozvahovému dni oceňovány reálnou hodnotou (nejedná se o majetek uvedený v § 27 zákona o účetnictví). Opravné položky dle § 55 vyhlášky o účetnictví budou vytvářeny na přechodné snížení ocenění kryptoměny. Tvorba opravné položky nebude daňově uznatelným nákladem dle § 25 odst. 1 písm. v) zákona o daních z příjmů a rozpuštění opravných položek bude snižovat výsledek hospodaření (tj. základ daně) dle § 23 odst. 3 písm. c) bod 3. zákona o daních z příjmů.
3. Daň z příjmů fyzických osob
[poplatník daně z příjmů fyzických osob]
Poplatníky daně z příjmů fyzických osob jsou fyzické osoby vymezené v § 2 zákona o daních z příjmů.
[obecně]
Příjmy z transakcí s kryptoměnami jsou předmětem daně z příjmů, zákon o daních z příjmů nestanoví, že by byly od daně z příjmů osvobozeny. Přitom se může jednat buď o příjem ze samostatné činnosti podle § 7, nebo příjem z nájmu movitých či nemovitých věcí hrazených kryptoměnou podle § 9, nebo o ostatní příjem podle § 10 zákona o daních z příjmů.
Daňovým výdajem u příjmů ze samostatné činnosti podle § 7 odst. 3 a příjmů z nájmu podle § 9 odst. 3 zákona o daních z příjmů jsou výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Daňovým výdajem u ostatních příjmů je podle § 10 odst. 5 zákona o daních z příjmů cena, za kterou poplatník věc prokazatelně nabyl. Jde-li o věc nabytou bezúplatně, výdajem je cena určená podle zákona o oceňování majetku ke dni nabytí. V těchto případech lze výdaje uplatnit pouze do výše tohoto příjmu.
Rozhodující pro zařazení příjmů pod příslušné ustanovení § 7, případně § 10 zákona o daních z příjmů je skutečnost, zda poplatník uvedenou činnost provozuje se záměrem činit tak soustavně, za účelem dosažení zisku, na vlastní účet a odpovědnost, tj. je podnikatelem ve smyslu § 420 odst. 1 občanského zákoníku, potom příjem z této činnosti je příjmem podle § 7 zákona o daních z příjmů. Neprovozuje-li poplatník danou činnost tímto způsobem, jde o příjem podle § 10 odst. 1 písm. b) bod 3 zákona o daních z příjmů (tzn. nelze uplatnit osvobození 30.000,- Kč dle § 10 odst. 3 zákona o daních z příjmů).
Příjmy poplatníka, který vlastní živnostenské oprávnění opravňující ho k provozování této činnosti, jsou zdaňovány podle § 7 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů (příjmy ze živnostenského podnikání), a pokud poplatník neuplatní výdaje ve skutečné výši, může uplatnit výdaje procentem z příjmů, a to ve výši 60 % z příjmů podle § 7 odst. 7 písm. b) zákona o daních z příjmů.
V případě, že poplatník příslušné živnostenské oprávnění nevlastní, ačkoli tuto zákonnou povinnost má, je v souladu s § 420 až 422 občanského zákoníku, považován za poplatníka provozujícího podnikatelskou činnost a jeho příjmy jsou zdaňovány podle § 7 odst. 1 písm. c) zákona o daních z příjmů. Pokud neuplatní výdaje ve skutečné výši, může uplatnit výdaje procentem z příjmů, a to ve výši 40 % z příjmů podle § 7 odst. 7 písm. d) zákona o daních z příjmů.
-----------------------------------------------------------------------------
Výdaje procentem z příjmů podle zákona o daních z příjmů
-----------------------------------------------------------------------------
§ 7/7/b   příjmy ze živnostenského podnikání s výjimkou   60 % z příjmů
          řemeslných živností                             max. 1,2 mil. Kč
-----------------------------------------------------------------------------
§ 7/7/d   jiné příjmy ze samostatné činnosti              40 % z příjmů
                                                          max. 800 000 Kč
-----------------------------------------------------------------------------
V případě
příjmů z nájmu
se může jednat buď o příjem dle § 7 odst. 2 písm. b) zákona o daních z příjmů (u příjmů z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku) nebo o příjem ve smyslu ustanovení § 9 odst. 1 písm. a) zákona o daních z příjmů příjmy z nájmu nemovitých věcí nebo bytů nebo o příjem z nájmu movitých věcí podle § 9 odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů (kromě příležitostného nájmu podle § 10 odst. 1 písm. a) téhož zákona).
Neuplatní-li poplatník výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů, může je uplatnit procentem z příjmů, s výjimkou příjmů z příležitostného nájmu movitých věcí, kde je základem daně (dílčím základem daně) příjem snížený o výdaje prokazatelně vynaložené na jeho dosažení.
-----------------------------------------------------------------------------
Výdaje procentem z příjmů podle zákona o daních z příjmů
-----------------------------------------------------------------------------
§ 7/7/c   příjmy z nájmu majetku zařazeného v obchodním   30 % z příjmů
          majetku                                         max. 600 000 Kč
-----------------------------------------------------------------------------
§ 9/4     příjmy z nájmu                                  30 % z příjmů 
                                                          max. 600 000 Kč
-----------------------------------------------------------------------------
V okamžiku provedení transakce s kryptoměnou musí být její hodnota vyjádřená v Kč.
Vzhledem k tomu, že kryptoměny nejsou uváděny v kurzovním lístku ČNB, použije se přepočet přes třetí měnu. Např. v případě bitcoinu lze pro daňové potřeby kurz za 1 bitcoin, který je vyjádřen ve fiat měně konkrétní burzy, nejčastěji v USD (americké dolary), následně převést na Kč.
Ad A) Těžba kryptoměny
Při získání kryptoměny těžbou nedochází ke vzniku zdanitelného příjmu.
U fyzických osob, které nejsou účetní jednotkou, se jedná o nabytí věci vlastní činností a postupuje se proto obdobně jako při získávání věci vlastní činností.
Pro fyzické osoby, které jsou účetní jednotkou, platí obdobný postup zmíněný v bodu 2. Daň z příjmů právnických osob Ad A) Těžba kryptoměny. Vytěžená kryptoměna se ocení ve výši vlastních nákladů ve smyslu § 25 odst. 1 písm. d), písm. l) a odst. 5 zákona o účetnictví a § 49 vyhlášky o účetnictví.
Zdanitelným příjmem je až zpeněžení vytěžených kryptoměn nebo jejich směna za jiné zboží nebo služby. Příjem dosažený prodejem kryptoměn může být u fyzických osob předmětem daně jako příjem podle § 7 zákona o daních z příjmů (příjem z podnikání), pokud je dosahován podnikatelem ve smyslu § 420 občanského zákoníku v rámci jeho činnosti (je zahrnutý do jeho obchodního majetku), nebo jako příjem podle § 10 zákona o daních z příjmů (tj. ostatní příjem).
Ad B) Nákup a prodej zboží/služeb za kryptoměnu
Transakce se považuje za směnu nepeněžních plnění mezi dvěma stranami - kupujícím a prodávajícím. Zdanitelný příjem dosahují obě smluvní strany, na obou stranách se příjem ocení podle právního předpisu upravujícího oceňování majetku (zákon o oceňování majetku). Obdobně je zdaňovaný i příjem plynoucí ze směny kryptoměny za jinou kryptoměnu.
Ad C) Směna kryptoměny za fiat měnu
Směna kryptoměny za fiat měnu není z pohledu daní z příjmů směnárenskou činností. Příjem z prodeje kryptoměny za Kč nebo jinou fiat měnu se zdaňuje jako příjem z prodeje nehmotné movité věci. Nákup kryptoměn za fiat měnu představuje výdaj, jehož daňová uznatelnost se posuzuje výše popsaným způsobem v závislosti na tom, zda se u poplatníka jedná o příjem podle § 7 nebo § 10 zákona o daních z příjmů.
Ad D) Další konsekvence
[registrační povinnost]
Fyzická osoba mající příjmy ze samostatné činnosti je poplatníkem daně z příjmů fyzických osob a má podle § 39 zákona o daních z příjmů registrační povinnost. Poplatník je povinen podat přihlášku k registraci k dani z příjmů fyzických osob u příslušného správce daně do 15 dnů ode dne, ve kterém:
započal vykonávat činnost, která je zdrojem příjmů ze samostatné činnosti, nebo přijal příjem ze samostatné činnosti.
Místně příslušným správcem daně fyzické osoby je finanční úřad podle adresy místa jejího trvalého pobytu.
[evidenční povinnost]
U příjmu realizovaného v kryptoměně není podstatné, kde je evidována (může být např. ve virtuální peněžence nebo na účtu u obchodníka). Podnikající fyzická osoba vede:
účetnictví v souladu se zákonem o účetnictví (další informace k vedení účetnictví viz kapitola Daň z příjmů právnických osob), nebo
daňovou evidenci v souladu s § 7b zákona o daních z příjmů (evidence obsahuje údaje o příjmech a výdajích v členění potřebném pro zjištění základu daně a o majetku a dluzích), nebo
záznamy o příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti se samostatnou činností, pokud bude uplatňovat výdaje procentem z příjmů podle § 7 odst. 7 zákona o daních z příjmů (v částce výdajů jsou zahrnuty veškeré výdaje vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů ze samostatné činnosti).
[povinnost podat daňové přiznání]
Po skončení zdaňovacího období, tj. kalendářního roku, má poplatník povinnost v souladu s ustanovením § 38g zákona o daních z příjmů podat příslušnému správci daně daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Podle uvedeného ustanovení zákona o daních z příjmů je povinen podat daňové přiznání každý, jehož roční příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob, přesáhly 15 000 Kč, pokud se nejedná o příjmy od daně osvobozené nebo o příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně (§ 36 zákona o daních z příjmů).
Daňové přiznání je povinen podat i ten, jehož roční příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob, nepřesáhly 15 000 Kč, ale vykazuje daňovou ztrátu. Daňové přiznání není povinen podat poplatník, který má příjem ze závislé činnosti pouze od jednoho, anebo postupně od více plátců, učinil u všech těchto plátců daně (zaměstnavatelů) prohlášení k dani podle § 38k zákona o daních z příjmů a nemá jiné zdanitelné příjmy podle § 7 až 10 zákona o daních z příjmů (tj. příjmy z podnikání, příjmy z kapitálového majetku, příjmy z nájmu nebo ostatní příjmy) vyšší než 6 000 Kč a nemá povinnost podat daňové přiznání z jiného důvodu.
Příloha 1 - Sdělení Ministerstva financí k účtování a vykazování digitálních měn
Současná česká účetní legislativa neobsahuje konkrétní úpravu způsobu účtování a vykazování digitálních měn. Tuto problematiku zatím neupravují ani mezinárodní účetní standardy (dále „IFRS“) a ze strany tvůrců IFRS prozatím nebylo vydáno ani žádné doporučení týkající se vykazování digitálních měn.
K obchodování s bitcoiny (jeden konkrétní druh digitálních měn) vydala ČNB 10. února 2014 stanovisko, kde je mimo jiné uvedeno, že bitcoiny nejsou bezhotovostní peněžní prostředky ani elektronické peníze podle zákona č. 284/2009 Sb., o platebním styku, ve znění pozdějších (dále „ZPS“). Nákup či prodej bitcoinů na vlastní účet nepředstavuje žádnou z platebních služeb podle § 3 odst. 1 ZPS ani bezhotovostní obchod s cizí měnou podle § 2 odst. 1 písm. e) ZPS. Dále ČNB konstatuje, že v případě směny (resp. nákupu) bitcoinů za české koruny nebo jinou měnu nejsou splněny znaky směnárenského obchodu definované v § 2, odst. 1 zákona č. 277/2013 Sb., o směnárenské činnosti. Podle ČNB bitcoiny nevykazují ani znaky investičního nástroje definované v § 3 zákona č. 256/2004 Sb., o podnikání na kapitálovém trhu, ve znění pozdějších předpisů, protože nemají povahu cenného papíru ani derivátu.
Pro účely tohoto sdělení se digitální měnou rozumí digitální nositel hodnoty. Jedná se o nehmotné aktivum, které je elektronicky vytvořeno a uloženo. Digitální měny nejsou vydávány či regulovány centrální bankou ani orgánem veřejné moci a nemají právní status měny. Digitální měny jsou však akceptovány některými fyzickými či právnickými osobami jako majetek, který je možné převádět, uchovávat, anebo s ním obchodovat.
Záměr nákupu či držení digitálních měn se napříč jejich uživateli může lišit. Jedná se zejména o nákup a držbu digitální měny jako investice ze spekulativních důvodů, dále o prostředek směny, pomocí kterého lze nakupovat zboží či službu nebo přijímat digitální měnu od zákazníků za prodané zboží. Existují také účetní jednotky, které fungují jako tzv. směnárny digitálních měn, které nakupují či prodávají (směňují) digitální měny. V neposlední řadě nelze opomenout také společnosti, které se věnují „těžení“ digitálních měn, čímž zabezpečují jejich dodání do oběhu. Tento výčet však nemusí být kompletní a je zřejmé, že se může a nemusí rozšiřovat v závislosti na tom, jakým vývojem digitální měny v budoucnosti projdou.
I přesto, že existují odlišné motivy držení a použití digitálních měn, Ministerstvo financí v současné době doporučuje jednotné účtování a vykazování digitálních měn napříč všemi uživateli. Toto koncepční řešení reflektuje stávající etapu vývoje, ve které se digitální měny nachází, a jehož směr nelze bezpečně předvídat.
Ministerstvo financí doporučuje účtovat a vykazovat digitální měny jako zásobu „svého druhu“ ve smyslu § 9 vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví (dále „vyhláška“). Pro ocenění digitálních měn se použije § 25 odst. 1 písm. c), d) a l) a odst. 4 a 5 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále „zákon“). Pro ocenění digitálních měn v okamžiku jejich nabytí se dále použije § 49 vyhlášky a pro ocenění digitálních měn k rozvahovému dni § 55 vyhlášky upravující tvorbu a použití opravných položek.
Stejně tak jako na ostatní složky aktiv, vztahuje se i na digitální měny povinnost provést jejich inventarizaci k okamžiku, ke kterému účetní jednotka sestavuje účetní závěrku ve smyslu § 29 zákona. Vzhledem ke specifickému fungování a uložení digitálních měn je nutné dbát na řádně provedenou inventarizaci doloženou zejména dokumentací např. stavu virtuální peněženky.
Digitální měny se v rozvaze doporučuje vykázat, v souladu se zvoleným způsobem účtování, na samostatném řádku v rámci položky „C.I.2. Nedokončená výroba“, „C.I.3.1. Výrobky“ nebo „C.I.3.2. Zboží“. Lze využít § 4 odst. 1 vyhlášky a vykázat digitální měnu odděleně od ostatních položek zásob.
V příloze v účetní závěrce se uvedou informace o záměru nabytí a držení digitálních měn a způsob jejich ocenění, včetně případné tvorby opravné položky.
Vzhledem k evoluční povaze digitálních měn, je velmi pravděpodobné, že postupem času dojde k aktualizaci tohoto sdělení či bude do české účetní legislativy začleněna specifická úprava účtování a vykazování digitálních měn v závislosti na tom, jakého vývoje digitální měny doznají a jak na něj zareaguje regulace v rámci Evropské unie.
Příloha 2 - Stanovisko ČNB k regulaci finančního trhu
Je k obchodování s tzv. převodními tokeny nebo k jejich směně vyžadováno oprávnění ČNB?
Tzv. převodní tokeny (angl. „exchange tokens“, někdy označované jako virtuální měny nebo kryptoměny) jsou podmnožinou tzv. krypto aktiv, přičemž jejich definičním znakem je skutečnost, že do nich nejsou vtělena práva vlastníka vůči jiné osobě, a umožňují pouze převody v rámci vlastního a případně i dalšího distribuovaného registru. Příkladem jsou bitcoiny a podobné tokeny.
Za vlastníka převodního tokenu se označuje osoba, která disponuje údaji (soukromý klíč), které jí umožňují transakci s jednotkami evidovanými v distribuovaném registru neboli s tokeny. Převodní tokeny nejsou penězi v ekonomickém ani právním smyslu. Data evidovaná v distribuovaných registrech jednotlivých krypto aktiv nemají charakter pohledávek znějících na měnu určitého státu za centrální bankou tohoto státu, úvěrovými institucemi ani dalšími poskytovateli platebních služeb. Převodní tokeny tudíž nepředstavují bezhotovostní peněžní prostředky ani elektronické peníze podle § 4 odst. 1 ZPS, resp. peněžní prostředky ve smyslu ustanovení § 2 odst. 1 písm. c) ZPS[1].
Činnosti související s převodními tokeny, k nimž není vyžadováno oprávnění ČNB
Mezi činnosti, k jejichž výkonu není třeba získat příslušné oprávnění ČNB, patří:
Nákup či prodej převodních tokenů na vlastní účet
nepředstavuje žádnou z platebních služeb podle § 3 odst. 1 ZPS ani bezhotovostní obchod s cizí měnou podle § 3 odst. 2 ZPS. Platební službu ve smyslu ZPS nepředstavuje ani provedení transakce v rámci distribuovaného registru jednotlivých převodních tokenů (např. zaslání určitého množství převodních tokenů jinému uživateli), ani vedení účtu v určitém převodním tokenu (typicky např. v rámci směnárny či burzy převodních tokenů nebo jejich úschovy).
V případě
nákupu či prodeje převodních tokenů za české koruny nebo jinou měnu s nuceným oběhem
nejsou splněny ani znaky směnárenského obchodu, jenž je v § 2 odst. 1 ZSČ definován jako „obchod spočívající ve směně bankovek, mincí nebo šeků znějících na určitou měnu za bankovky, mince nebo šeky znějící na jinou měnu“, neboť jednak není splněn znak hmotné podoby předmětu takového nákupu či prodeje, jednak není splněn ani znak spočívající ve „znění na určitou měnu“.
Provádění plateb mezi kupujícími a prodávajícími výlučně za účelem zaplacení za nakoupené převodní tokeny
v souvislosti s provozováním burzy převodních tokenů pak lze podřadit pod výjimku pro omezenou síť ve smyslu § 3 odst. 3 písm. c) bod 4 ZPS, který stanoví, že platební službou není „platba prováděná prostřednictvím prostředků, které jsou určeny pouze k zaplacení úzce vymezeného okruhu zboží nebo služeb“.
Oprávnění ČNB není třeba ani ke
směně převodních tokenů za zboží a služby
.[2]
Převodní tokeny nevykazují ani znaky investičního nástroje
podle § 3 ZPKT, jelikož v nich není vtěleno žádné právo. Obchodování s převodními tokeny proto nevyžaduje oprávnění ČNB (takové oprávnění ČNB ani nemůže udělit), a tudíž nepodléhá jejímu dohledu[3]. Z tohoto hlediska se neuplatní ani informační povinnosti vůči ČNB.
Činnosti související s převodními tokeny, k nimž je vyžadováno oprávnění ČNB
Mezi činnosti, k jejichž výkonu je třeba získat příslušné oprávnění ČNB, patří:
obchodování s deriváty na určitý převodní token
, neboť takové deriváty naplní znaky investičního nástroje, přičemž k obchodování s nimi je nutné získat povolení obchodníka s cennými papíry (zejm. § 4a ve spojení s § 3 a 4 ZPKT);
správa majetku investorů (fondu), který je investován do převodních tokenů
, a to bez ohledu na skutečnost, zda by se jednalo o fond nabízený veřejnosti, anebo jen omezenému okruhu investorů (zejm. § 98 a § 15 ZISIF);
provádění převodů peněžních prostředků v souvislosti s organizací obchodů s převodními tokeny
, např. v rámci provozování směnárny či burzy převodních tokenů,
pokud by
určitá osoba prováděla převody bezhotovostních peněžních prostředků nebo elektronických peněz, přičemž by
byly naplněny znaky poskytování platebních služeb
(zejména převody peněžních prostředků z účtů klientů takové směnárny či burzy na libovolné jimi určené platební účty).
Kombinace činností
Z výše uvedených skutečností vyplývá,
že subjekty s příslušným oprávněním ČNB nesmějí na základě tohoto oprávnění obchodovat s převodními tokeny nad rámec správy vlastního majetku, případně nad rámec činností povolených ČNB podle předchozího odstavce, tedy způsobem vyžadujícím jiné podnikatelské oprávnění
. Správa vlastního majetku musí vždy probíhat v mezích pravidel pro investice jednotlivých typů finančních institucí; tato pravidla nabývání specifických aktiv, jako jsou např. krypto aktiva, v některých případech neumožňují.
Některé finanční instituce, např. tzv. hybridní platební instituce/instituce elektronických peněz nebo někteří obchodníci s cennými papíry, však mohou získat kromě příslušného oprávnění ČNB i další podnikatelská oprávnění, přičemž v jejich rámci může docházet k podnikatelskému obchodování s převodními tokeny nebo k poskytování souvisejících služeb.
V takových případech však není přípustné naznačovat, že i služby související s převodními tokeny podléhají dohledu ČNB, neboť by tím docházelo ke klamání spotřebitele
. V daném případě se rovněž uplatní požadavek, aby vedlejší činnost ve vztahu k převodním tokenům nebránila účinnému výkonu dohledu nad platební institucí/institucí elektronických peněz a aby neohrožovala její finanční stabilitu (§ 9 odst. 1 písm. i) ZPS, resp. § 68 odst. 1 písm. i) ZPS), popř. nebránila řádnému poskytování investičních služeb nebo účinnému výkonu dohledu nad obchodníkem s cennými papíry (§ 6a ZPKT).
Prevence legalizace výnosů z trestné činnosti a financování terorismu
Z hlediska uplatnění opatření proti legalizaci výnosů z trestné činnosti a financování terorismu[4] je podstatné vymezení okruhu povinných osob.
Podle § 2 odst. 1 písm. l) AMLZ je povinnou osobou rovněž osoba poskytující služby spojené s virtuální měnou
[5], kterou se pro účely AMLZ rozumí elektronicky uchovávaná jednotka bez ohledu na to, zda má nebo nemá emitenta, a která není peněžním prostředkem ve smyslu § 2 odst. 1 písm. c) ZPS. Předmětné vymezení je poměrně široké a zahrnuje i krypto aktiva, která nejsou převodními tokeny. Povinné osoby ve smyslu ustanovení § 2 odst. 1 písm. l) AMLZ nepodléhají dohledu ČNB, dohled v oblasti prevence legalizace výnosů z trestné činnosti a financování terorismu nad nimi vykonává Finanční analytický úřad. V případě tzv. hybridních institucí je však třeba, aby tyto subjekty ve vztahu ke své činnosti na finančním trhu, která podléhá dohledu ČNB, zohlednily rizika legalizace výnosů z trestné činnosti a financování terorismu, která souvisejí se specifickou povahou jejich činností
----------
[1] Obdobně např. Österreichische National Bank (OeNB) v článku Sind virtuelle Währungen wie Bitcoin eine Alternative zu klassischen Währungen wie dem Euro? (viz zde), Österreichische Finanzmarktaufsicht (FMA) v dokumentu FMA Fokus Virtuelle Währungen (viz zde), Finanzmarktaufsicht Liechtenstein v dokumentu Faktenblatt zu virtuellen Währungen ze dne 16.
2. 2018 (viz zde), Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (BaFin) v textu Virtuelle Währungen/ Virtual Currency (VC) (viz zde), Eidgenössische Finanzmarktaufsicht FINMA v dokumentu Faktenblatt: Bitcoins ze dne 25. 6. 2014 (viz zde, dostupné též anglicky zde), Národná banka Slovenska v informaci pro veřejnost Informácia Národnej banky Slovenska k regulácii podnikania v oblasti kryptomien ze dne 19. 3. 2018 (viz zde), Narodowy Bank Polski a Komisja Nadzoru Finansowego ve společném prohlášení ze dne 7. 7. 2017 (viz zde) a další.
[2] V tomto případě by se jednalo o směnu ve smyslu ustanovení § 2184 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů.
[3] Dne 12. 2. 2018 bylo zveřejněno Joint ESAs Warning to consumers on virtual currencies (viz zde). Příslušný dokument je pod názvem Společné varování Evropských dohledových orgánů pro spotřebitele před riziky virtuálních měn dostupný rovněž v českém jazyce na webových stránkách ČNB (viz zde).
[4] K tomu blíže viz např. Guidance for a risk-based approach to virtual currencies (materiál FATF z června 2015, dostupný zde).
[5] AMLZ používá označení virtuální měny, v kontextu tohoto dokumentu se však jimi rozumí krypto aktiva.
Ing. Bc. Lenka Opluštilová
ředitelka sekce
1 Fiat měnou je pro účely tohoto dokumentu chápána měna s nuceným oběhem tvořená a regulovaná mocí úřední jako např. USD, EURO, CZK atd.
2 https://www.cnb.cz/cs/dohled-financni-trh/legislativni-zakladna/stanoviska-k-regulaci-financniho-trhu/RS2018-13/
3 Kryptoměny jsou druhem kryptoaktiv
4 https://www.mfcr.cz/cs/legislativa/mezinarodni-spoluprace-v-oblasti-dani/sekundarni-predpisy-eu
5 https://www.mfcr.cz/cs/verejny-sektor/ucetnictvi-a-ucetnictvi-statu/ucetnictvi/legislativa-v-ucetnictvi/2018/sdeleni-ministerstvafinanci-k-uctovani-31864
6 Obratem se pro účely tohoto zákona rozumí souhrn úplat bez daně, které osobě povinné k dani náleží za uskutečněná plnění s místem plnění v tuzemsku, jde-li o úplaty za
a) zdanitelné plnění,
b) plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně, nebo
c) plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně podle § 54 až 56a, jestliže nejsou doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně.

Související dokumenty

Zákony

Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty
Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů