V rámci novely zákona o daních z příjmů , která je součástí zákona, kterým se mění některé zákony v souvislosti s konsolidací veřejných rozpočtů, jsou obsaženy i změny, omezující uplatnění slevy na dani na manžela. V článku si uvedeme podmínky pro uplatnění této slevy na dani v rámci ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění a v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2023 a následně si uvedeme změny účinné od 1. 1. 2024, ke kterým při uplatnění slevy na manžela dochází.
Uplatnění slevy na manželku v roce 2024
Ing.
Ivan
Macháček
Uplatnění slevy na dani na manžela v roce 2023
Dle znění § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP činí sleva na dani na manžela 24 840 Kč ročně.
Tato sleva se zvyšuje na dvojnásobek, pokud je manželovi přiznán nárok na průkaz ZTP/P, přičemž dle § 38l odst. 2 písm. a) ZDP poplatník nárok na zvýšenou slevu prokazuje buď průkazem ZTP/P, pokud je manžel jeho držitelem, nebo rozhodnutím o přiznání průkazu ZTP/P na základě § 35 zákona č. 329/2011 Sb., o poskytování dávek osobám se zdravotním postižením a o změně souvisejících zákonů.Manželem se rozumí jak manželka, tak manžel.
Dle znění § 21e odst. 3 ZDP se pro účely daní z příjmů rozumí manželem také partner
podle zákona č. 115/2006 Sb., upravujícího registrované partnerství. Slevu dle § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP však nelze uplatnit na přítelkyni nebo přítele bez uzavření manželství
mezi dvěma osobami odlišného pohlaví nebo bez uzavření registrovaného partnerství mezi osobami stejného pohlaví, i když tato osoba žije s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti. Pro rok 2023 platí dle znění § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP pro uplatnění slevy na manžela dvě základní podmínky, které musí být současně splněny:
-
manžel žije s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti a
-
manžel nemá vlastní příjem přesahující za zdaňovací období 68 000 Kč.
Společně hospodařící domácností se dle § 21e odst. 4 ZDP rozumí společenství fyzických osob, které spolu trvale žijí a společně uhrazují náklady na své potřeby.
Pokud je vlastní příjem manželky za zdaňovací období vyšší než 68 000 Kč, pak slevu na dani na manželku nelze druhým manželem uplatnit
. Sleva na dani na manželku je slevou, kterou lze uplatnit u poplatníka, který má pouze příjmy ze závislé činnosti a učinil prohlášení k dani, až v rámci ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění a u poplatníka, který podává daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob, v rámci tohoto daňového přiznání. Podle znění § 35ba odst. 3 ZDP může poplatník uplatnit slevu na manželku ve výši jedné dvanáctiny za každý kalendářní měsíc, na jehož počátku byly splněny podmínky pro uplatnění nároku na snížení daně.
Pro posouzení nepřekročení hranice vlastních příjmů manželky ve výši 68 000 Kč a z toho vyplývající možnost uplatnění slevy na dani na manželku, je stěžejní znát vlastní příjmy, které se pro účely přiznání této slevy zahrnují nebo nezahrnují do jejích vlastních příjmů
. Pro rok 2023 je výčet těchto příjmů, které se nezahrnují do vlastního příjmu manželky, předmětem znění § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP.
V pokynu GFŘ č. D-59 se k § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP
(v jeho původním znění) uvádí:
-
Vlastními příjmy manžela (manželky) se rozumí úhrn všech vlastních příjmů dosažených ve zdaňovacím období nesnížených o daňové výdaje (hrubý příjem), včetně příjmů, které podléhají srážkové dani, nebo jsou od daně z příjmů fyzických osob osvobozeny, nebo nejsou předmětem této daně. Nepřihlédne se však k příjmům uvedeným v § 3 odst. 4 písm. b) ZDP a k příjmům uvedeným v § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP.
-
Do vlastního příjmu manžela (manželky) se zahrnují příjmy dosažené v daném zdaňovacím období, tj. od 1. 1. do 31. 12. daného kalendářního roku, bez ohledu na skutečnost, zda jde o dávky jako je peněžitá pomoc v mateřství, nemocenské, ošetřovné, podpora v nezaměstnanosti či jiné příjmy. To znamená, že tyto dávky vyplacené v lednu daného kalendářního roku se započítávají do vlastního příjmu manželky ve zdaňovacím období, ve kterém jsou vyplaceny.
-
U příjmů ze závislé činnosti se postupuje podle § 5 odst. 4 ZDP, tj. příjmy ze závislé činnosti vyplacené nebo obdržené poplatníkem nejdéle do 31 dnů po skončení zdaňovacího období, za které byly dosažené, se považují za příjmy vyplacené nebo obdržené v tomto zdaňovacím období.
-
U manželů, kteří mají majetek ve společném jmění, se do vlastního příjmu manžela (manželky) nezahrnuje příjem, který plyne druhému z manželů (např. nemovitá věc ve společném jmění manželů je vložena do obchodního majetku podnikajícího manžela a případný příjem z nájmu této nemovité věci se zdaňuje u manžela dle § 7 ZDP); příjem, který se pro účely daně z příjmů považuje za příjem druhého z manželů – např. příjmy z nájmu nemovité věci ve společném jmění manželů, se zdaňují jen u jednoho z nich dle § 9 odst. 2 ZDP, nebo příjem z prodeje nemovité věci nezahrnuté v obchodním majetku, se rovněž zdaňuje jen u jednoho z nich dle § 10 ZDP.
Nárok na poskytnutí této slevy na dani při stanovení daně nebo záloh prokazuje poplatník plátci daně (svému zaměstnavateli) podle § 38l odst. 2 písm. a) ZDP dokladem prokazujícím totožnost manželky a průkazem ZTP/P, pokud je manželka jeho držitelem, nebo rozhodnutím o přiznání tohoto průkazu.
Příklad 1
Podnikatel v rámci svého živnostenského podnikání vede daňovou evidenci a hodlá v daňovém přiznání za rok 2023 uplatnit slevu na dani na manželku, která v roce 2023 pobírala rodičovský příspěvek a následně pobírá od září 2023 podporu v nezaměstnanosti ve výši 16 100 Kč/měsíc. Jiné příjmy manželka nemá.
Rodičovský příspěvek pobíraný po dobu rodičovské dovolené je dávkou státní sociální podpory podle zákona č. 117/1995 Sb., o státní sociální podpoře, a proto se nezahrnuje do vlastního příjmu manželky pro účely posouzení uplatnění slevy na dani na manželku. Vzhledem k tomu, že příjem manželky z podpory v nezaměstnanosti dosáhne za rok 2023 výše 64 400 Kč a jiné příjmy manželka za kalendářní rok nemá, může manžel v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2023 uplatnit slevu na dani na manželku 24 840 Kč.
Příklad 2
Poplatník s příjmy ze závislé činnosti chce uplatnit v rámci ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění za rok 2023 u svého zaměstnavatele slevu na dani na manželku. Manželka byla od prosince 2022 do konce března 2023 dočasně práce neschopná a pobírala nemocenské dávky, od 1. 4. 2023 nastoupila na mateřskou dovolenou a po jejím ukončení pokračuje v rodičovské dovolené a pobírá rodičovský příspěvek. Jiné zdanitelné příjmy manželka nemá.
Pro možnost uplatnění slevy na dani na manželku je rozhodující součet výše nemocenských dávek a dávek peněžité pomoci v mateřství. Pokud součet nemocenských dávek a dávek peněžité pomoci v mateřství nepřesáhne u manželky za rok 2023 limitní výši 68 000 Kč, může manžel uplatnit u zaměstnavatele v rámci ročního zúčtování daně za rok 2023 slevu na dani na manželku. Rodičovský příspěvek je považován za dávku státní sociální podpory dle zákona č. 117/1995 Sb., o státní sociální podpoře, a tento se do vlastních příjmů manželky pro účely posouzení nároku na slevu na dani na manželku nezapočítává.
Příklad 3
Podnikatel – živnostník uplatňuje paušální výdaje a v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2023 uplatňuje daňové zvýhodnění na dvě nezletilé děti a hodlá uplatnit rovněž slevu na dani na manželku. Manželka v průběhu roku 2023 nemá žádný zdanitelný příjem a pečuje o domácnost. Získala však v roce 2023 příjem ve výši 680 000 Kč za prodej zděděné nemovité věci (chaty na Šumavě), přičemž byly splněny podmínky pro osvobození tohoto příjmu od daně z příjmů dle § 4 odst. 1 písm. b) ZDP.
Ve smyslu znění pokynu D-59 se do vlastních příjmů manželky pro posouzení přiznání slevy na dani na manželku zahrnou i příjmy osvobozené od daně z příjmů. Proto v daném případě nemůže poplatník uplatnit v daňovém přiznání za rok 2023 slevu na dani na manželku, i když manželka příjmy z prodeje chaty nezdaňuje z důvodu jejich osvobození od daně a nepodává daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2023.
Příklad 4
Zaměstnanec uplatňuje slevu na dani na manželku v rámci ročního zúčtování záloh na daň z příjmů a daňového zvýhodnění, přičemž jsou splněny podmínky pro uplatnění této slevy dle § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP i pro rok 2023. Manželka však v průběhu prosince 2023 zemřela.
V souladu se zněním § 35ba odst. 3 ZDP může poplatník uplatnit slevu na manželku ve výši jedné dvanáctiny za každý kalendářní měsíc, na jehož počátku byly splněny podmínky pro uplatnění slevy. Zaměstnanec si může uplatnit v rámci ročního zúčtování záloh na daň z příjmů a daňového zvýhodnění u zaměstnavatele plnou výši roční slevy na dani na manželku (tedy i za prosinec 2023) ve výši 24 840 Kč.
Příklad 5
Podnikatel hodlá v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2023 uplatnit slevu na dani na manželku, která v roce 2023 pobírala rodičovský příspěvek a od října nastoupila do zaměstnání s měsíční hrubou mzdou ve výši 20 500 Kč, přičemž mzdu za prosinec obdržela 9. 1. 2024. Manželka jako zaměstnanec obdržela za období říjen až prosinec od zaměstnavatele peněžitý příspěvek na stravování ve výši 80 Kč za každou odpracovanou směnu, celkem se jedná o 55 směn × 80 Kč = 4 400 Kč. Jiné příjmy manželka nemá.
Rodičovský příspěvek pobíraný po dobu rodičovské dovolené je dávkou státní sociální podpory podle zákona č. 117/1995 Sb., o státní sociální podpoře, a proto se nezahrnuje do vlastního příjmu manželky pro účely posouzení uplatnění slevy na dani na manželku. Vzhledem k tomu, že obdržená výše mzdy za měsíce říjen až prosinec včetně peněžitého příspěvku na stravování nepřevýší částku 68 000 Kč, může manžel v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2023 uplatnit slevu na dani na manželku 24 840 Kč.
Příklad 6
Manžel je podnikatelem a současně s manželkou pronajímají za částku nájmu 16 500 Kč/měsíc v roce 2023 byt, který je součástí jejich společného jmění manželů. Manželka pobírá po celý rok rodičovský příspěvek.
Ve smyslu znění § 9 odst. 2 ZDP příjmy z nájmu plynoucí manželům ze společného jmění manželů, se zdaňují jen u jednoho z nich. Pokud bude získané příjmy z nájmu bytu v našem případě zdaňovat manžel, zahrne dílčí základ dle § 9 spolu s dílčím základem dle § 7 ZDP do svého daňového přiznání k dani z příjmů za rok 2023 a v něm může rovněž uplatnit slevu na dani na manželku 24 840 Kč.
Pokud by však šlo o nájem bytu, který není součástí společného jmění manželů, a tento pronajímaný byt manželka zdědila, nebo jej získala darem, popřípadě jej vlastnila před uzavřením manželství, pak by musela zdaňovat příjmy z nájmu dle § 9 ZDP manželka. V tomto případě by manželka v podaném daňovém přiznání za rok 2023 mohla uplatnit základní slevu na dani na poplatníka 30 840 Kč. Manžel nemůže v tomto případě uplatnit slevu na dani na manželku.
Uplatnění slevy na dani na manžela v roce 2024
V novele ZDP účinné od 1. 1. 2024 se v
§ 35ba odst. 1 písm. b) ZDP nově pouze uvádí, že jde o slevu na manžela. Veškeré podmínky pro uplatnění této slevy se přesouvají do nového znění ustanovení „§35bb – Sleva na manžela“, kde se uvádí:
Výše slevy na manžela činí 24 840 Kč. Výše slevy se zvyšuje na dvojnásobek, pokud je sleva uplatňována na manžela, kterému je přiznán nárok na průkaz ZTP/P.
Slevu na manžela lze uplatnit pouze tehdy, pokud
-
poplatník žije ve společně hospodařící domácnosti s manželem a vyživovaným dítětem poplatníka, které nedovršilo věku 3 let, a
-
manžel poplatníka nemá vlastní příjem přesahující za zdaňovací období 68 000 Kč.
Novelou ZDP tak od 1. 1. 2024 dochází k výraznému omezení možnosti uplatnění slevy na dani na manžela ve vazbě na věk dítěte, které žije s poplatníkem a manželem ve společně hospodařící domácnosti. Zatímco do konce roku 2023 se první podmínka pro uplatnění slevy na manžela váže pouze na to, aby manžel žil s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti, pak nově od 1. 1. 2024 musí pro uplatnění slevy na manžela žít poplatník ve společně hospodařící domácnosti nejen s manželem, ale navíc s vyživovaným dítětem ve věku do 3 let. Druhá podmínka pro uplatnění slevy na manžela týkající se vlastních příjmů manžela zůstává stejná i v roce 2024.
Pro účely slevy na manžela se za vyživované dítě poplatníka nepovažuje vlastní vnuk nebo vnuk druhého z manželů, není-li v péči těchto osob, která nahrazuje péči rodičů
.
V § 35bb odst. 4 ZDP je obsaženo zpřesnění výčtu příjmů, které se nezahrnují do vlastního příjmu manžela pro účely uplatnění slevy na manžela:
a)
dávky osobám se zdravotním postižením, pomoci v hmotné nouzi, státní sociální podpory a pěstounské péče s výjimkou odměny pěstouna,
b)
příspěvky na péči a na sociální služby,
c)
státní příspěvky na penzijní připojištění se státním příspěvkem podle zákona upravujícího penzijní připojištění se státním příspěvkem, státní příspěvky na doplňkové penzijní spoření podle zákona upravujícího doplňkové penzijní spoření a státní podpory podle zákona upravujícího stavební spoření,
d)
stipendia poskytovaná studujícím soustavně se připravujícím na budoucí povolání,
e)
příjmy plynoucí z důvodu péče o blízkou nebo jinou osobu, která má nárok na příspěvek na péči podle zákona upravujícího sociální služby, který je od daně osvobozen,
f)
příjmy, které vznikly jako důsledek porušení podmínek osvobození příjmu nebo uplatnění nezdanitelné části základu daně, a
g)
příjmy, které plynou druhému z manželů nebo se pro účely daně z příjmů považují za příjem druhého z manželů v případě manželů, kteří mají společné jmění manželů.
Dávky státní sociální podpory jsou vymezeny v zákonu č. 117/1995 Sb., o státní sociální podpoře, a patří k nim dle § 2 tohoto zákona:
-
dávky poskytované v závislosti na výši příjmu – přídavek na dítě, příspěvek na bydlení, porodné,
-
ostatní dávky – rodičovský příspěvek, pohřebné
Zatímco rodičovský příspěvek (poskytovaný v rámci rodičovské dovolené) a porodné se do výčtu vlastních příjmů manželky nezahrnují, tak naopak peněžitá pomoc v mateřství vyplácená v podpůrčí době (doba poskytování dávek), podpora v nezaměstnanosti, vyplacené nemocenské dávky a náhrada mzdy při dočasné pracovní neschopnosti se pro účely uplatnění slevy na dani na manželku do vlastního příjmu manželky započítávají.
Nárok na poskytnutí této slevy na dani při stanovení daně nebo záloh prokazuje poplatník plátci daně (svému zaměstnavateli) podle § 38l odst. 2 písm. a) ZDP dokladem prokazujícím totožnost manžela a totožnost a věk vyživovaného dítěte poplatníka a průkazem ZTP/P, pokud je manžel jeho držitelem, nebo rozhodnutím o přiznání tohoto průkazu.
Příklad 7
Poplatník má příjmy ze závislé činnosti a učinil u zaměstnavatele prohlášení k dani. Jeho manželka je v domácnosti a pečuje o dvě děti ve stáří 5 a 8 let. V průběhu roku 2024 uzavře se svým zaměstnavatelem postupně několik krátkodobých dohod o provedení práce. Z každé dohody obdrží hrubou odměnu 9 000 až 10 400 Kč (vždy za příslušný měsíc), ze které zaměstnavatel dle § 6 odst. 4 ZDP srazí srážkovou daň 15 %, protože pracovnice neučinila u zaměstnavatele prohlášení k dani. Souhrnná výše hrubé odměny z těchto dohod za kalendářní rok 2024 činí 67 000 Kč.
V daném případě manžel nemůže uplatnit slevu na dani na manželku, protože poplatník žije ve společně hospodařící domácnosti s manželkou a vyživovaným dítětem poplatníka, které již dovršilo věku 3 let.
Poznámka k příkladu 7:
Novela ZDP s účinností od 1. 1. 2024 upravuje pro zaměstnance, který neučinil u zaměstnavatele prohlášení k dani, uplatnění zdanění daní vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně u dohod o provedení práce dle zpřesněného § 6 odst. 4 písm. a) ZDP v tom smyslu, že příjmy plynoucí na základě dohody o provedení práce jsou samostatným základem daně pro zdanění daní vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně, jejichž úhrnná výše u téhož plátce daně nepřesáhne za kalendářní měsíc částku rozhodnou pro účast zaměstnanců činných na základě dohody o provedení práce na nemocenském pojištění, která je stanovena pro zaměstnání vykonávaná na základě těchto dohod u téhož zaměstnavatele.
V § 7a odst. 1 zákona č. 187/2006 Sb., o nemocenském pojištění, ve znění novely zákona s účinností od 1. 1. 2024 se uvádí, že zaměstnanci činní na základě dohody o provedení práce jsou účastni pojištění, jestliže splňují podmínku uvedenou v § 6 odst. 1 písm. a) a úhrn zúčtovaných započitatelných příjmů ze všech dohod o provedení práce vykonávaných v jednom kalendářním měsíci činí za tento kalendářní měsíc aspoň částku rozhodnou pro účast těchto zaměstnanců na pojištění. Dle odst. 2 rozhodná částka činí:
-
ze všech zaměstnání vykonávaných na základě dohody o provedení práce u téhož zaměstnavatele v kalendářním měsíci 25 % průměrné mzdy podle § 23b odst. 4 zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, a to po zaokrouhlení na celé pětisetkoruny směrem dolů, nebo
-
ze všech zaměstnání vykonávaných na základě dohody o provedení práce u různých zaměstnavatelů v kalendářním měsíci 40 % průměrné mzdy podle § 23b odst. 4 zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, a to po zaokrouhlení na celé pětisetkoruny směrem dolů.
Pro rok 2024 vychází průměrná mzda z nařízení vlády č. 286/2023 Sb. a činí 43 967 Kč. Rozhodná částka ve smyslu § 7a odst. 2 písm. a) zákona o nemocenském pojištění tak činí 43 967 Kč × 0,25 = 10 992 Kč, po zaokrouhlení na celé pětisetkoruny směrem dolů se jedná o částku 10 500 Kč.
Příklad 8
Poplatník má příjmy ze živnostenského podnikání. Žije se svou přítelkyní ve společně hospodařící domácnosti a má s ní jedno dítě narozené v květnu 2022. Přítelkyně pobírá v roce 2023 rodičovský příspěvek a nemá žádné zdanitelné příjmy. Dne 20. 12. 2023 došlo mezi oběma k uzavření manželství.
Poplatník nemůže uplatnit slevu na dani na manželku v rámci daňového přiznání za rok 2023, protože v případě sňatku může uplatnit poplatník slevu na dani na manželku až od měsíce, na jehož počátku byly splněny podmínky pro uplatnění nároku na slevu na dani. Slevu na dani na přítelkyni nelze uplatnit, i když žije s přítelem ve společně hospodařící domácnosti.
Slevu na dani na manželku může manžel uplatnit až od 1. 1. 2024, přičemž v roce 2024 splňuje nové podmínky pro uplatnění slevy na dani na manželku – poplatník žije ve společně hospodařící domácnosti s manželkou a vyživovaným dítětem poplatníka, které nedovršilo věku 3 let. Rodičovský příspěvek se nezapočítává do vlastních příjmů manželky pro účely posouzení nároku na slevu na dani na manželku.
Příklad 9
Poplatník má příjmy ze samostatné činnosti zdaňované dle § 7 ZDP. Jeho manželka je v domácnosti a pečuje o dvě děti, které navštěvují po celý kalendářní rok 2023 mateřskou školu. Věk obou dětí přesahuje 3 roky. Školkovné na každé dítě činí 800 Kč měsíčně a poplatník je hradí vždy v průběhu daného měsíce.
Za kalendářní rok 2023 může poplatník ve svém daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob uplatnit jednak slevu na dani na manželku ve výši 24 840 Kč a jednak slevu za umístění obou dětí v předškolním zařízení ve výši 19 200 Kč, tedy celková „rodinná sleva“ činí 44 040 Kč. Se slevou na dani na poplatníka ve výši 30 840 Kč může poplatník uplatnit celkovou výši slevy 74 880 Kč, pokud jeho daňový základ činí alespoň 499 200 Kč (v tomto případě je daňová povinnost poplatníka nulová). Pokud je jeho základ daně nižší než tato částka, může si uplatnit souhrn výše uvedených slev pouze do výše výsledné daňové povinnosti.
Pokud dojde ke stejné situaci v roce 2024, mohl by si poplatník uplatnit pouze základní slevu na dani na poplatníka 30 840 Kč, ale slevu na manželku a slevu za umístění dítěte v předškolním zařízení již nemůže uplatnit, protože poplatník nemá na slevu na dani na manželku nárok (věk obou dětí přesahuje 3 roky) a sleva za umístění dítěte v předškolním zařízení je novelou zákona o daních z příjmů zrušena. V dané situaci by při daňovém základu poplatníka 499 200 Kč činila za rok 2024 daňová povinnost poplatníka 44 040 Kč, což je o 44 040 Kč více než v roce 2023 (součet neuplatněné slevy na dani na manželku a slevy za umístění obou dětí v předškolním zařízení).