O zákonnosti kontroly prováděné správcem daně se vedou časté spory, které mají někdy své vyústění až u soudu. V dnešním příspěvku se budeme věnovat zajímavým judikátům z této oblasti. Uvedené problematice jsme se v našem časopisu věnovali již v čísle 6/2019 a 3/2022. V úvodu tedy tradičně shrneme rozsudky z předcházejících příspěvků.
Nezákonná kontrola – judikatura správních soudů
Ing.
Zdeněk
Burda,
daňový poradce BD Consult, s. r. o.
K minulé judikatuře
O tom, že kontrola může být namátková, se dnes již spory obvykle nevedou. Tuto otázku rozřešil Ústavní soud stanoviskem Pléna Pl. ÚS-st. 33/11 ze dne 8. 11. 2011, kterým umožnil provádění kontroly i v případech, kdy správce daně nemá konkrétní podezření o nesplnění daňových povinností ze strany daňového subjektu. Zároveň ovšem soud konstatoval, že:
„
Je povinností správce daně
při uplatňování jednotlivých procesních institutů, tedy i při provádění daňové kontroly, postupovat
v souladu s principem proporcionality a minimalizovat zásahy tak, aby se konkrétní procesní postup nestal vůči jednotlivci nepřiměřeným
a v důsledku porušujícím právo na informační autonomii jednotlivce“. V tomto nálezu také Ústavní soud zmínil nutnost vyloučení svévolného a šikanózního postupu správce daně s odkazem na sp. zn. I. ÚS 1835/07 ze dne 18. 11. 2008 (z tohoto nálezu je možno vycházet jen v oblasti nepřípustnosti šikanózního postupu správce daně, v oblasti namátkové kontroly byl překonán výše zmiňovaným stanoviskem pléna ÚS).
Výsledky místního šetření nejsou dle Nejvyššího správního soudu závazné pro správce daně dle rozsudku ze dne 16. 6. 2016, čj. 5 Afs 2/2015-76, se věnoval i rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 5. 2021, čj. 5 Afs 301/2019-30. Opakovaná daňová kontrola má totiž přísnější pravidla než „první“ kontrola. Nemůže být bezdůvodná, přísné jsou i nároky na vznik důvodů, pro které by mohla být provedena.
kontrola je
možná i u dokumentů, které byly správcem daně předtím akceptovány v rámci místního šetření
. Podstatné je však dále posoudit, zda místní šetření bylo opravdu místním šetřením a že se svým rozsahem nestalo vlastně jakousi „neformální kontrolou“. Této otázcePokud by totiž např. místní šetření bylo ve skutečnosti „zastřenou“ kontrolou, následná další kontrola by pak byla již kontrolou opakovanou.
V daném případě krajský soud nešel do hloubky a rozhodl v podstatě na základě formálního pojmenování činnosti ze strany finančního úřadu. Nejvyšší správní soud mu to však vytkl a nařídil, aby v dalším řízení podrobněji prozkoumal, zda místní šetření nebylo ve skutečnosti zastřenou daňovou kontrolou. Pokud souběžně běží kontroly za více zdaňovacích období, pak dle názoru NSS ze dne 23. 4. 2015 pod čj. 7 Afs 44/2015-36 žaloba na nezákonnost kontroly v jednom zdaňovacím období nezpůsobuje nemožnost zahájení kontroly za období jiné.
Stejně tak není nevhodné, když správce daně zahájí kontrolu za více zdaňovacích období najednou, protože je to hospodárné.Právní věta z rozhodnutí NSS ze dne 12. 9. 2018, čj. 1 Afs 79/2018-29, (zveřejněného ve Sbírce rozhodnutí NSS 12/2018 pod č. 3807/2018) zní:
„Samotná skutečnost, že v průběhu daňové kontroly uplyne
prekluzivní lhůta
pro stanovení daně, nečiní daňovou kontrolu prováděnou do okamžiku prekluze
nezákonným zásahem ve smyslu § 82 a násl. s. ř. s.“V rozsudku ze dne 24. 7. 2018, čj. 8 Afs 56/2018-37, sdělil Nejvyšší správní soud, že jen samotné tvrzení o délce kontroly nemůže obstát jako doložení nezákonného zásahu. Podobně rozsudek ze dne 8. 2. 2019 pod čj. 5 Afs 40/201833 na tuto tezi navazuje a konstatuje, že tvrzení stěžovatelky, „Pokud tedy chce daňový subjekt namítat nečinnost správce daně ve vztahu k doměrku daně, nestačí namítnout jen nečinnost samotnou, ale je nutno doložit, co způsobila (např. úmrtí svědka může zkomplikovat důkazní situaci, pokud byl finanční úřad nečinný a oddaloval jeho výslech).
že prodloužit lhůtu pro stanovení daně může jen takové oznámení o stanovení daně, které není zatíženo předcházejícími zbytečnými průtahy, nemá oporu v daňovém řádu“.
Může být „předčasné“ ukončení kontroly nezákonným zásahem?
Tento problém NSS řešil dne 30. 10. 2018 pod čj. 8 Afs 144/2018-30. Žalobce tvrdil, že kontrola neměla být ukončena dříve, než bude vyřízena jeho námitka na podjatost pracovníků správce daně. Nejvyšší správní soud konstatoval, že v daném případě neměla být podána „zásahová“ žaloba, ale svoji nespokojenost měl ventilovat žalobce nejprve v odvolání proti platebnímu výměru a následně případně v žalobě proti rozhodnutí o odvolání. Změna místní příslušnosti a její dopad na pokračování daňové kontroly
byla řešena NSS dne 16. 1. 2013 pod čj. 2 Aps 3/2012-33. Rozhodování, zda kontrolu dokončí původní místně příslušný správce daně, či již nový, by měla být vedena především zájmem na rychlosti a hospodárnosti řízení. „O nezákonný zásah vůči daňovému subjektu by mohlo jít v případě, pokud by správce daně tyto zásady nerespektoval a postupoval by vůči daňovému subjektu šikanózně či svévolně, například pokud by dosavadní správce daně daňový subjekt nepřiměřeně zatěžoval bezdůvodným vyžadováním jeho osobní účasti na prováděných úkonech.“
V rozsudku ze dne 28. 11. 2018, čj. 10 Afs 149/2018-59, byla řešena situace po úspěšné žalobě na nezákonný zásah, dle kterého daňová kontrola neměla být vůbec zahajována, žalobce měl být namísto toho vyzván k podání dodatečného daňového přiznání. Mezitím však byla kontrola ukončena a byl vydán dodatečný platební výměr, proti kterému bylo podáno odvolání. Předmětem sporu byla otázka nečinnosti odvolacího orgánu, který měl dle žalobce ihned poté, co byl seznámen s rozsudkem o nezákonném zásahu – kontrole, dodatečné platební výměry okamžitě zrušit. Ten však namísto toho dlouze zmíněné dodatečné platební výměry věcně přezkoumával. Nejvyšší správní soud s tímto postupem souhlasil a konstatoval, že rozsudek soudu o nezákonném zásahu není automatickým důvodem pro okamžité zrušení napadených dodatečných platebních výměrů. V kauze probírané v rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 12. 2021, čj. 6 Afs 344/2020-29, byla řešena žaloba na nezákonn