Stejně, jako tomu bylo v minulosti, přináším čtenářům přehled jednotlivých novel s vazbou na daň z příjmů fyzických osob. Do příspěvku jsou zahrnuty novely zákona o daních z příjmů 1), jejichž účinnost zasahuje právě do roku 2019, a které již byly schváleny a byly publikovány ve Sbírce zákonů.
Daň z příjmů fyzických osob od 1. 1. 2019
Ing. Bc.
Marcel
Pitterling,
Ph.D.
Zákon č. 306/2018 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů
V rámci poslanecké iniciativy byla v § 6 odst. 12 zákona o daních z příjmů navržena změna konstrukce základu daně u vybraných příjmů ze závislé činnosti. Obecně je základ daně u příjmů ze závislé činnosti konstruován jako příjmy ze závislé činnosti zvýšené o částku odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistnému na veřejné zdravotní pojištění, které je z těchto příjmů podle zvláštních právních předpisů upravujících tato povinná pojistná povinen platit zaměstnavatel. Změna se týká zaměstnanců, u kterých je prokázáno, že se na ně zcela nebo částečně vztahuje povinné zahraniční pojištění stejného druhu, které se řídí právními předpisy jiného členského státu Evropské unie nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor než Česká republika nebo Švýcarské konfederace. U těchto zaměstnanců jsou základem daně příjmy ze závislé činnosti zvýšené o částku odpovídající příspěvkům zaměstnavatele na toto povinné zahraniční pojištění a tyto zahraniční příspěvky se považují pro účely daní z příjmů za povinné pojistné.
Tato nová právní úprava nepochybně přinesla řadu komplikací při stanovení základu daně uvedených zaměstnanců, a to zejména v situaci, kdy zaměstnancům vznikla příslušnost k zahraničnímu pojištění v průběhu zdaňovacího období.
Celou problematikou se obšírně zabýval příspěvek skupiny daňových poradců, který byl předložen na jednání Koordinačního výboru KDP2). V rámci tohoto příspěvku byly řešeny jednotlivé okruhy problémů, které vyplynuly z uvedené právní úpravy. Příspěvek se věnoval zejména vymezení zahraničního povinného pojištění stejného druhu, postupy v případech odlišné právní úpravy povinného pojistného v zahraničí, jako je např. částečné nebo úplné osvobození od placení povinného pojistného v zahraničí, aplikace případného zastropování povinného pojistného podle zahraničních právních předpisů, atd. Celý text příspěvku, včetně stanoviska Generálního finančního ředitelství k jednotlivým dílčím závěrům předkladatelů, je zveřejněn na webových stránkách Finanční správy ČR https://www.financnisprava.cz/cs/dane/prispevky-kv-kdp/zapisy-z-jednani/2019 (zápis ze dne 20. 3. 2019).
V návaznosti na uvedenou úpravu v konstrukci základu daně z příjmů ze závislé činnosti byly doplněny povinné náležitosti mzdového listu [§ 38j odst. 2 písm. f) zákona o daních z příjmů], do kterého se nově za každý kalendářní měsíc bude zaznamenávat i částka povinného pojistného z úhrnu zúčtovaných mezd.
Dotčená ustanovení zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 6 odst. 12, § 38j odst. 2 písm. f).Přechodné ustanovení:
Pro daňové povinnosti u daně z příjmů za zdaňovací období započatá přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, jakož i pro práva a povinnosti s nimi související, se použije zákon č. 586/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona.Účinnost:
1. 1. 2019.Zákon č. 32/2019 Sb., kterým se mění zákon č. 262/2006 Sb., zákoník práce, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony
Novelou zákoníku práce se ruší institut tzv. karenční doby, tj. doby, po kterou se v případě dočasné pracovní neschopnosti neposkytuje osobě v zaměstnaneckém nebo služebním poměru náhrada mzdy nebo platu, případně plat či jiný příjem. V návaznosti na tuto změnu jsou novelizovány právní předpisy, které v různých situacích s karenční dobou pracovaly. V rámci novely zákona o daních z příjmů, která je součástí tohoto zákona, je u slevy na dani za zaměstnání osob se zdravotním postižením (§ 35 zákona o daních z příjmů) vypuštěna výjimka z počtu neodpracovaných hodin nezapočítávaných do celkového počtu hodin, a to právě s odkazem na zrušení karenční doby.
Další podstatná právní úprava není přímá novela zákona o daních z příjmů, ale novela zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti. Touto novelou se snižuje pojistné placené zaměstnavatelem na nemocenské pojištění o 0,2 procentního bodu, tj. z 2,3 % na 2,1 %. Z uvedeného důvodu se také mění výše základu daně u příjmů ze závislé činnosti podle § 6 odst. 12 zákona o daních z příjmů u těch zaměstnanců, u kterých je pro účely zjištění základu daně příjem zvyšován o částku odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistnému na veřejné zdravotní pojištění, které je z těchto příjmů podle zvláštních právních předpisů povinen platit zaměstnavatel (tj. tuzemské povinné pojištění). Po nabytí účinnosti tohoto zákona se tedy příjmy ze závislé činnosti pro účely zjištění základu daně budou navyšovat místo o dosavadních 34 % nově o 33,8 %.
Účinnost:
1. 7. 2019.Zákon č. 74/2019 Sb., zákona o úpravě některých vztahů v souvislosti s vystoupením Spojeného království Velké Británie a Severního Irska z Evropské unie
V návaznosti na stále probíhající proces ohledně vystoupení Spojeného království Velké Británie a Severního Irska (dále jen „Spojené království“) z Evropské unie byl pro případ tzv. tvrdého brexitu (tj. vystoupení Spojeného království z Evropské unie bez dohody o podmínkách takového postupu) schválen uvedený zákon, který mj. zasahuje rovněž do oblasti zdaňování příjmů fyzických osob. Zákon o daních z příjmů upravuje řadu opatření ve vztahu k daňovým rezidentům členských států Evropské unie jiných, než Česká republika. Protože nelze vyloučit stav, kdy k vystoupení Spojeného království z Evropské unie dojde v průběhu zdaňovacího období, byl přijat uvedený zákon, který tuto situaci řeší.
Po dočasnou dobu, která je vymezena jako zdaňovací období daně z příjmů tohoto poplatníka, do kterého spadá den, kdy Spojené království vystoupí z Evropské unie (jedná se o kalendářní rok v případě poplatníků daně z příjmů fyzických osob) bude na poplatníka po celé toto zdaňovací období nahlíženo jako na daňového rezidenta členského státu Evropské unie. Díky této právní úpravě budou moci po toto období daňoví rezidenti Spojeného království uplatňovat např. nezdanitelné části základu daně nebo slevy na dani (při testování limitu příjmů ze zdrojů na území České republiky ve výši 90 % všech příjmů poplatníka s výjimkou příjmů zákonem o daních z příjmů specifikovaných). Uvedený postup však nebude možné využít na daň vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně a na zajištění daně, to znamená, že se v případě srážkové daně a zajištění daně bude se Spojeným královstvím zacházet jako se třetí zemí, a to již ode dne vystoupení Spojeného království z Evropské unie.
Dále je tímto zákonem upraven daňový režim daňových rezidentů České republiky a daňových rezidentů třetích států, kteří mají příjmy ze zdrojů na území České republiky, a to po dobu do konce zdaňovacího období, ve kterém tento zákon pozbyde platnosti. Podle tohoto ustanovení bude po předmětná zdaňovací období nahlíženo na Spojené království jako na členský stát Evropské unie. Jak vyplývá z důvodové zprávy, bude tak např. umožněno uplatnění osvobození příspěvků zaměstnavatele na penzijní pojištění zaměstnance nebo pojistného na soukromé životní pojištění zaměstnance v těch případech, kdy bude smlouva o tomto produktu uzavřena s příslušnou institucí se sídlem ve Spojeném království.
Dotčená ustanovení zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 4a písm. i), § 6 odst. 2, odst. 9 písm. p), odst. 12 a odst. 16, § 10 odst. 3 písm. b) bod 4., § 15 odst. 1, odst. 6 a odst. 9, § 24 odst. 2 písm. zp), § 35ba odst. 2, § 35c odst. 1 a odst. 5, § 36 odst. 8, § 38c odst. 2, § 38e a § 38h odst. 10.Účinnost:
Tento zákon nabývá účinnosti dnem, kdy pro Spojené království přestanou být použitelné Smlouva o Evropské unii a Smlouva o fungování Evropské unie, nevstoupí-li současně v platnost dohoda o podmínkách vystoupení Spojeného království z Evropské unie podle čl. 50 odst. 2 Smlouvy o Evropské unii. Tento zákon pozbývá platnosti dnem vstupu dohody o podmínkách vystoupení Spojeného království z Evropské unie podle čl. 50 odst. 2 Smlouvy o Evropské unii v platnost. Nevstoupí-li dohoda o podmínkách vystoupení Spojeného království z Evropské unie podle čl. 50 odst. 2 Smlouvy o Evropské unii v platnost do 31. 12. 2020, tento zákon, s výjimkou ustanovení § 4 odst. 6, § 9, § 12 odst. 2, § 18 až 21 a § 23 odst. 3, pozbývá platnosti uplynutím dne 31. 12. 2020. Daní z příjmů se týká § 12 tohoto zákona.Zákonem je dále zakotveno, že Ministerstvo vnitra vyhlásí sdělením ve Sbírce zákonů den, kdy pro Spojené království přestanou být použitelné Smlouva o Evropské unii a Smlouva o fungování Evropské unie, a den vstupu dohody o podmínkách vystoupení Spojeného království z Evropské unie podle čl. 50 odst. 2 Smlouvy o Evropské unii v platnost.
Zákon č. 80/2019 Sb., kterým se mění některé zákony v oblasti daní a některé další zákony
V rámci novely zákona o daních z příjmů, která je součástí tohoto zákona, byla hlavním tématem implementace směrnice Rady (EU) 2016/1164 ze dne 12. 7. 2016, kterou se stanoví pravidla proti praktikám vyhýbání se daňovým povinnostem, které mají přímý vliv na fungování vnitřního trhu, ve znění směrnice Rady (EU) 2017/952 (obecně známá jako směrnice ATAD), která se dotýká daně z příjmů právnických osob. Nicméně se tato novela, a to i díky načteným pozměňovacím návrhům rozsahem mírně, ale obsahem relativně významně, dotkla i zdaňování příjmů fyzických osob. Právě těmto úpravám bude věnován následující text:
–
U vybraných příjmů ze závislé činnosti, u kterých je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně [§ 6 odst. 4 písm. b) zákona o daních z příjmů], došlo ke změně konstrukce limitu úhrnu příjmů za kalendářní měsíc z dosavadní pevné částky 2 500 Kč na odkaz na částku rozhodnou pro účast zaměstnanců na nemocenském pojištění. Od 1. 1. 2019 došlo ke zvýšení částky rozhodné pro účast zaměstnanců na nemocenském pojištění z 2 500 Kč na 3 000 Kč (sdělení Ministerstva práce a sociálních věcí č. 236/2018 Sb., kterým se vyhlašuje zvýšení částky rozhodné pro účast zaměstnanců na nemocenském pojištění, ze dne 11. 10. 2018). Dojde tak jednak ke zvýšení uvedeného limitu, a dále také k zavedení automatické valorizace limitu pro uplatnění srážkové daně u těchto příjmů, tj. bez nutnosti novelizace zákona o daních z příjmů, a to ve stejném okamžiku, ve kterém bude valorizována částka rozhodná pro účast zaměstnanců na nemocenském pojištění podle § 6 odst. 2 zákona č. 187/2006 Sb., o nemocenském pojištění, ve znění pozdějších předpisů.
Dotčená ustanovení zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 6 odst. 4 písm. b).Přechodné ustanovení:
Ustanovení § 6 odst. 4 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, se použije od prvního dne kalendářního měsíce následujícího po měsíci, ve kterém tento zákon nabyl účinnosti (tj. od 1. 5. 2019, protože zákon nabyl účinnosti dne 1. 4. 2019). Při zúčtování příjmu ze závislé činnosti za kalendářní měsíc, ve kterém tento zákon nabyl účinnosti, a kalendářní měsíce předcházející se použije ustanovení § 6 odst. 4 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona.–
Patrně nejzásadnější změnou, která byla provedena tímto zákonem, je zvýšení stropu výdajů vypočtených procentem z příjmů (tzv. paušální výdaje), a to na dvojnásobek částek platných pro zdaňovací období roku 2018.
Dotčená ustanovení zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 7 odst. 7 písm. a) až d), § 9 odst. 4.Přechodné ustanovení:
Ustanovení § 7 odst. 7 a § 9 odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona (tj. od 1. 4. 2019), se poprvé použije pro zdaňovací období, ve kterém tento zákon nabyl účinnosti (tj. rok 2019).–
Novelou se výslovně stanoví, že plnění ze zisku svěřenského fondu nebo rodinné
fundace
v případě, že plyne ze zdrojů v zahraničí, je základem daně (dílčím základem daně) nesníženým o výdaje.Dotčená ustanovení zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 8 odst. 4.Přechodné ustanovení:
Ustanovení § 8 odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona (tj. od 1. 4. 2019), se použije ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona (tj. od 1. 4. 2019).–
Ve vybraných ustanoveních, která se týkají zdroje příjmů na území České republiky, se výslovně doplnilo plnění ze zisku rodinné
fundace
a příjmy z rodinné fundace
, protože tyto příjmy jsou charakterem stejné jako tatáž plnění ze svěřenského fondu.Dotčená ustanovení zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
§ 22 odst. 1 písm. g) bod 3. a bod 13.Přechodné ustanovení:
Ustanovení § 22 odst. 1 písm. g) bodu 3 zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona (tj. od 1. 4. 2019), se použije ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona (tj. od 1. 4. 2019). Ustanovení § 22 odst. 1 písm. g) bodu 13 zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti čl. I bodu 11 tohoto zákona, se použije ode dne nabytí účinnosti čl. I bodu 11 tohoto zákona (pro ten je formulována výjimka v účinnosti, přičemž účinnosti nabývá 1. 1 2020).–
Stručně upozorním na změny v oblasti odpočtu od základu daně na podporu výzkumu a vývoje. Tento odpočet není fyzickými osobami příliš uplatňován, nicméně jeho použití u fyzických osob omezeno není. Vzhledem k těmto okolnostem jen upozornění, že dochází ke změnám okamžiku, od kterého bude možné výdaje vynaložené při realizaci projektu výzkumu a vývoje zahrnout do odpočtu (za tímto účelem se zavádí oznámení správci daně o záměru poplatníka odečíst od základu daně odpočet na podporu výzkumu a vývoje), nově jsou definovány povinné údaje, které poplatník do oznámení uvede a odpočet na podporu výzkumu a vývoje související s oznámeným projektem výzkumu a vývoje bude možné odečíst od základu daně nejdříve za období, pro které je ve lhůtě pro podání řádného daňového přiznání schválena projektová dokumentace.
Přechodné ustanovení:
Ustanovení § 34a až 34c a § 34e zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona (tj. od 1. 4. 2019), se použije ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona (tj. od 1. 4. 2019). Na projekty, jejichž řešení bylo zahájeno přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona (tj. před 1. 4. 2019), se použijí ustanovení § 34a až 34c a § 34e zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona (tj. před 1. 4. 2019). Na projekty, jejichž řešení bylo zahájeno ve zdaňovacím období nebo období, za které se podává daňové přiznání, která nejsou ke dni nabytí účinnosti tohoto zákona (tj. k 1. 4. 2019) skončena, lze použít ustanovení § 34a až 34c a § 34e zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona (tj. od 1. 4. 2019); využije-li poplatník takový postup, tato ustanovení se použijí ve všech zdaňovacích obdobích nebo obdobích, za které se podává daňové přiznání, ve kterých je projekt výzkumu a vývoje řešen.–
Novelou dochází k rozšíření oznamovací povinnosti plátce daně u příjmů plynoucích ze zdrojů na území České republiky daňovým nerezidentům (dříve byla tato povinnost zahrnuta v § 38d odst. 3 zákona o daních z příjmů), je-li z těchto příjmů daň vybíraná srážkou podle zvláštní sazby daně (§ 36 zákona o daních z příjmů), avšak nově i v situaci, kdy je tento příjem od daně osvobozen nebo o němž mezinárodní smlouva stanoví, že nepodléhá zdanění v České republice. U většiny titulů uvedených v § 36 zákona o daních z příjmů se jedná o příjmy, u nichž je plátcem daně právnická osoba (např. podíly na zisku, úroky z vkladů atd.), avšak tato povinnost dopadá i na plátce daně – fyzické osoby. Na straně příjemce příjmů (tj. osoby, o které budou správci daně informace plátcem daně oznamovány) bude oznamovací povinnost výrazněji zasahovat i do okruhu fyzických osob. Výjimku z oznamovací povinnosti tvoří příjmy, které jsou od daně osvobozeny nebo o nichž mezinárodní smlouva stanoví, že nepodléhají zdanění v České republice, pokud souhrnná hodnota příjmů daného druhu plynoucích danému daňovému nerezidentovi nepřesahuje v daném kalendářním měsíci částku 100 000 Kč. Dále oznamovací povinnosti nepodléhají příjmy ze závislé činnosti uvedené v § 6 odst. 4 zákona o daních z příjmů. Oznámení je plátce daně povinen správci daně podat ve lhůtě pro odvedení daně, která byla z daného příjmu sražena nebo vybrána, nebo by byla sražena nebo vybrána, kdyby daný příjem nebyl od daně osvobozen nebo by podléhal zdanění v České republice. Dále je novelou stanoven způsob podání oznámení, povinné údaje uváděné do oznámení a možnost zproštění od oznamovací povinnosti.
Dotčená ustanovení zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám:
nový § 38da ve vazbě na § 36 odst. 1 a 2.Přechodné ustanovení:
Ustanovení § 38da zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona (tj. od 1. 4. 2019), se použije ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona (tj. od 1. 4. 2019). Na příjmy, ze kterých byl plátce daně povinen vybrat nebo srazit daň přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, se použije § 38d odst. 3 zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona.Účinnost (kráceno ve vztahu ke shora uvedeným změnám):
Tento zákon nabývá účinnosti prvním dnem kalendářního měsíce následujícího po dni jeho vyhlášení (vzhledem k tomu, že zákon byl vyhlášen ve Sbírce zákonů dne 27. 3. 2019, nabyl účinnosti dne 1. 4. 2019), s výjimkou mj. ustanovení čl. I bodu 11, které nabývá účinnosti dnem 1. 1. 2020. 1) Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“).
2) Příspěvek KV KDP č. 539/20.03.19 Výpočet dílčího základu daně z příjmů ze závislé činnosti u zaměstnanců příslušných k zahraničním právním předpisům sociálního zabezpečení v rámci EU/EHP a Švýcarska od 1. 1. 2019, autorů Ing. Bc. Jan Hájek, MBA, DiS., daňový poradce, číslo osv. 4503, Ing. Zuzana Rylová, Ph.D., daňový poradce, číslo osv. 3912, Ing. Lucie Wadurová, LL.M., daňový poradce, číslo osv. 4038, Ing. Lenka Nováková, daňový poradce, číslo osv. 4991.