Srovnání mlčenlivosti auditorů a daňových poradců, 2. část

Na rozdíl od mlčenlivosti auditorů je právní úprava povinnosti mlčenlivosti daňových poradců podstatně stabilnější a již na tomto místě lze uvést, že z hlediska rozsahu zakládá významně širší povinnost, než je tomu v případě auditorů. Rozdílnost v rozsahu mlčenlivosti obou profesí je odůvodnitelná, neboť obě profese jsou vystavěny na jiných základech a mají jiný cíl.¹⁾

Povinnost mlčenlivosti daňových poradců je vymezena v ustanovení § 6 odst. 9 zákona č. 523/1992 Sb., o daňovém poradenství a Komoře daňových poradců České republiky, ve znění pozdějších předpisů (dále též jen „zákon o daňovém poradenství“), relativně stručně. Podle tam uvedené úpravy jsou daňový poradce, jeho pracovník nebo zástupce, jakož i osoba, která pozbyla oprávnění k výkonu daňového poradenství, povinni zachovávat mlčenlivost o všech skutečnostech, o nichž se dozvěděli v souvislosti s výkonem daňového poradenství. Porovnáním s povinností mlčenlivosti v zákoně o auditorech je možné konstatovat, že pozitivní vymezení je v zásadě stejné, až na ten rozdíl, že pro právní jistotu auditorů se v zákoně o auditorech upřesňuje, že jejich mlčenlivost se nevztahuje na ty skutečnosti, které nejsou veřejně známy.

Z hlediska rozsahu obou povinností mlčenlivosti je však klíčové srovnání právní úpravy zproštění mlčenlivosti, resp. situací, na které se povinnost mlčenlivosti nevztahuje.

Zákon o daňovém poradenství po celou dobu své platnosti a účinnosti (a na rozdíl od právní úpravy v zákoně o auditorech) vymezuje pouze jedinou možnost zproštění mlčenlivosti, a to zproštění klientem. Na rozdíl od auditorské profese tak zde není Komora daňových poradců České republiky touto možností nadána.

Avšak i v oblasti zproštění povinnosti mlčenlivosti klientem lze sledovat zásadní rozdíly. Podle zákona o daňovém poradenství totiž platí, že povinnosti mlčenlivosti může daňového poradce (popř. i další uvedené osoby) zprostit svým prohlášením, ale i v tomto případě je daňový poradce nebo jeho zástupce povinen zachovat mlčenlivost, pokud je to v zájmu klienta. Formulace „pokud je to v zájmu klienta“ užitá v ustanovení § 6 odst. 9 zákona o daňovém poradenství však může v praktických situacích činit výkladové potíže: „Dikce ,v zájmu klienta‘ je poměrně široká a nejednoznačná a při gramatickém výkladu se může dostat do rozporu s možností zproštění mlčenlivosti, proto je nutné zvažovat vše individuálně v každém konkrétním případě, a je tak na nositeli povinnosti mlčenlivosti zvážení všech skutečností, které by mohly klienta poškodit. ... Bezpochyby jsou tímto ustanovením myšleny skutečnosti, které by mohly vést k trestnímu stíhání klienta.“²⁾ V uvedené věci lze odkázat i na existující judikaturu, která toto do jisté míry výjimečné postavení v konkrétním případě a obecně též i ochranu důvěrných informací potvrdila: „Ani zproštění mlčenlivosti daňového poradce nemá význam, pokud je mlčenlivost v zájmu klienta. Daňový poradce jako odborník může lépe posoudit, zda poskytnutí výpovědi, byť by mohla mít v dané chvíli vliv na daňovou povinnost, s sebou nese důsledky jiné a nepříznivější.“³⁾

Lze dovodit, že zákonodárce tak na daňového poradce i v případě zproštění mlčenlivosti klade zásadní úkol, kterým je povinnost neuvádět informace jinak kryté jeho mlčenlivostí, pokud by to bylo v rozporu s klientovými zájmy. Tento požadavek je originální rozhodovací úlohou daňového poradce, neboť on musí být schopen posoudit, které informace by tento důsledek mohly mít. Nesprávné zvážení konkrétních skutečností by mohlo vést k tomu, že daňový poradce by se v konkrétním případě dopustil porušení této povinnost s příslušnými právními následky, k čemuž však existují benevolentní výklady: „Za tuto svou volní úvahu nemůže být sankcionován, pokud by nebylo prokázáno zcela účelové zneužití tohoto volního uvážení.“⁴⁾

V oblasti zproštění povinnosti mlčenlivosti klientem daňového poradce došlo novelou zákona o daňovém poradenství č. 254/2008 Sb. účinnou od 1.9.2008 k významné změně. Do ustanovení upravujícího mlčenlivost totiž bylo přidáno sousloví stanovující, že možnost zproštění mlčenlivosti platí i pro účely trestního řízení. Tato na první pohled nenápadná v zásadě vyloučila (až na dále popsané výjimky) možnost orgánů činných v trestním řízení získávat od daňových poradců potřebné informace (viz dále), čímž se rozsah povinnosti mlčenlivosti daňových poradců podstatně rozšířil.

Shodně jako u auditorské profese se i u daňových poradců řeší i náležitosti úkonu klienta ve věci zproštění povinnosti mlčenlivosti, resp. adresování tohoto úkonu, proto lze odkázat na výše uvedený text.

Stejně jako je tomu u auditorů, i v případě daňových poradců profesní právní předpis vymezuje situace, na které se povinnost mlčenlivosti nevztahuje. Lze však již nyní zhodnotit, že rozsah povinnosti daňového poradce je významně širší, a to z toho důvodu, že zákonem o daňovém poradenství vymezené případy, které se za porušení povinnosti mlčenlivosti nepovažují, jsou podstatně užší, než je tomu v zákoně o auditorech.

Ustanovení § 6 odst. 9 zákona o daňovém poradenství totiž definuje v zásadě pouze dvě situace, kdy dochází k prolomení mlčenlivosti:

Je možné konstatovat, že obě vymezené situace, při nichž se mlčenlivosti nelze dovolat, se týkají i profese auditorské, přičemž druhá je vymezena explicitně v zákoně o auditorech, první se dovozuje výkladem. Naopak však platí, že auditorů se týká řada jiných případů, kdy k prolomení jejich mlčenlivosti dochází.

V tomto ohledu si u daňových poradců dovoluji upozornit na absenci možnosti poskytování informací orgánům činným v trestním řízení v případě, kdy by se trestní řízení týkalo samotného daňového poradce. Tato skutečnost totiž může v konkrétním případě vést k tomu, že pozice obhajoby daňového poradce bude podstatným způsobem ztížena. Nezprostí-li totiž daňového poradce povinnosti mlčenlivosti, jeho povinnost i v tomto případě nadále trvá. Stejně tak, i když daňového poradce povinnosti zachovávat mlčenlivost zprostí, nesmí daňový poradce uvádět skutečnosti, které by byly v rozporu se zájmy klienta. Daňový poradce tak v konkrétním případě může řešit zásadní otázku, zda povinnost mlčenlivosti dodržet a případně si tak ztížit pozici při své vlastní obhajobě, resp. zda informace orgánům činným v trestním řízení poskytnout, avšak vystavit se možnosti právního postihu za toto jednání.

Jistou změnu týkající se ochrany důvěrných informací krytých povinnou mlčenlivostí daňových poradců (nikoliv však co do rozsahu této mlčenlivosti) přinesl zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále též jen „daňový řád“). Do daňového řádu totiž byla na rozdíl od předcházející právní úpravy přidána ustanovení, která se týkají ochrany důvěrných informací klientů daňového poradce před správcem daně.

Podle ustanovení § 255 odst. 1 daňového řádu předně platí, že správce daně může vstupovat do prostor, v nichž se mohou nacházet písemnosti, které obsahují skutečnosti, na něž se podle jiného právního předpisu vztahuje povinnost mlčenlivosti daňového poradce (a advokáta), pouze za jeho přítomnosti. Toto zákonné vymezení prostor je přitom velmi široké, a to jak na prostory, kde je daňové poradenství vykonáváno, tak na prostory, kde mohou být listiny umístěny a k nimž daňový poradce nemá žádný právní vztah.⁵⁾ Dále platí, že „pro vstup do prostor je postačující pravděpodobnost, že se zde předmětné písemnosti mohou nacházet, přičemž zákon nepožaduje ani vyšší míru pravděpodobnosti.“⁶⁾

Daňový řád však obsahuje příslušná ustanovení řešící ochranu dokumentů týkajících se klientů, a to tak, že daňový poradce v konkrétním případě může prohlásit, že písemnosti požadované správcem daně obsahují skutečnosti, na něž se vztahuje jeho povinnost mlčenlivosti. V takovém případě se předjímá postup, že o tom, zda se správce daně bude moci s písemnostmi seznámit, rozhodne zástupce Komory daňových poradců České republiky. Pokud takový souhlas zástupce, který je ustaven z řad daňových poradců nebo zaměstnanců profesní komory, udělí, správce daně je oprávněn se s písemnostmi za jeho přítomnosti seznámit.

Ustanovení § 255 odst. 3 daňového řádu upravuje i situaci, pokud odmítne zástupce Komory daňových poradců České republiky souhlas udělit. V takovém případě musí být písemnosti za účasti správce daně, daňového poradce a zástupce profesní komory zabezpečeny tak, aby se s jejich obsahem nemohl nikdo seznámit, popřípadě je zničit nebo poškodit tak, aby mohl být zmařen cíl správy daní. Bezprostředně poté musí být příslušné listiny nebo jiné nosiče informací předány Komoře daňových poradců.

Správce daně má pak možnost nahradit souhlas zástupce profesní komory rozhodnutím příslušného soudu, a to na základě návrhu správce daně podaného ve lhůtě 15 dnů ode dne, kdy zástupce komory odmítl udělit souhlas k seznámení se s obsahem listin. S písemnostmi pak Komora daňových poradců České republiky naloží v souladu s rozhodnutím soudu, resp. není-li návrh správcem daně podán, vrátí je daňovému poradci bez odkladu poté, co marně uplyne lhůta k podání návrhu.

Zákon o auditorech ani zákon o daňovém poradenství nejsou právními předpisy, které by vyčerpávajícím způsobem vymezovaly rozsah povinnosti mlčenlivosti, resp. případy jejího prolomení. Na úpravu tam uvedenou je tudíž nutné nazírat v intencích celého právního řádu, a to zejména norem trestněprávních. Trestní předpisy totiž v sobě koncipují obecnou povinnost součinnosti fyzických a právnických osob v rámci trestního řízení, jež se tak dotýká i auditorů a daňových poradců.

Trestní součinnost lze přitom pro účely dalšího textu rozdělit na:

Oba popsané druhy součinností mají jiný právní základ a jsou spojeny s jinými sankcemi pro případ jejího nesplnění.

Součinností v hmotněprávním smyslu se rozumí zejména oznamovací povinnost, resp. povinnost překazit trestný čin jiného, jež jsou zakotveny v trestním zákoníku,⁷⁾ a to formou úpravy dvou trestných činů, konkrétně trestného činu nepřekažení trestného činu podle § 367 trestního zákoníku a trestného činu neoznámení trestného činu podle § 368 trestního zákoníku.

Smyslem existence těchto trestných činů je přitom zajistit, aby ten, kdo se hodnověrným způsobem dozví, že

Trestní zákoník dále stanovuje, že překazit trestný čin lze i jeho včasným oznámením státnímu zástupci nebo policejnímu orgánu.

Lze si tedy povšimnout, že koncepce obou forem hmotněprávní trestní součinnosti je rozdílná. Zatímco v případě neoznámení trestného činu se trestá situace, kdy se nebo daňový poradce dozvěděl o již spáchaném protiprávním jednání, ale takové jednání bezodkladně neoznámil, u nepřekažení trestného činu jde obecně o zabránění jeho samotného spáchání nebo dokončení. Zásadně se tak vylučuje trestní postih za nepřekažení činu již dokončeného, což je z logiky věci nemožné.

Platí, že na představitele obou profesí je nepřímo kladen zásadní úkol. Ten spočívá v nutnosti správně subsumovat konkrétní protiprávní jednání pod skutkovou podstatu některého z trestných činů a vyvodit tak, zda se již jedná o některou formu oznamovaného či „překazovaného“ protiprávního jednání, nebo zda se o ni nejedná. V tomto případě totiž nesprávná kvalifikace vede k zásadním důsledkům spočívajícím v riziku vystavení se trestněprávnímu postihu, resp. k riziku porušení mlčenlivosti a z toho vyplývajícím právním následkům.

Pohledem do zmiňovaných výčtů a srovnáním minulé právní úpravy těchto trestných činů lze dojít k závěru, že v souvislosti s nabytím účinnosti nového trestního zákoníku došlo ke změně v rozsahu povinnosti mlčenlivosti auditorů a daňových poradců. Do 31. prosince 2009 totiž platilo, že ve zmíněných ustanoveních upravujících nepřekažení a neoznámení trestného činu byly uvedeny trestné činy, které ve valné většině přímo nesouvisely s výkonem účetní, daňové a auditorské profese (např. trestný čin vlastizrady, trestný čin rozvracení republiky, trestný čin teroru atp.) Nutno na druhou stranu současně připustit, že byly zmíněny také kvalifikované skutkové podstaty trestných činů, o jejichž přípravě, páchání nebo dokončení se zejména v rámci své činnosti mohl hodnověrně dozvědět. Jednalo se například o kvalifikované skutkové podstaty trestného činu zpronevěry, trestného činu podvodu včetně pojistného a úvěrového podvodu, trestného činu legalizace výnosů z trestné činnosti, trestného činu padělání - pro případ nepřekažení trestného činu - a trestného činu padělání a pozměnění peněz, trestného činu neoprávněného opatření, padělání a pozměnění platebního prostředku -pro případ neoznámení trestného činu.

S účinností od 1. ledna 2010 však do ustanovení vymezujícího trestný čin nepřekažení trestného činu byla vložena, mimo jiné, i skutková podstata s auditorskou a daňovou profesí přímo související, a to skutková podstata trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby, byť v kvalifikované formě, tedy v rozsahu dosahujícím alespoň 5 milionů korun. Někteří autoři v této souvislosti uvádějí, že je to dokladem pro odborné profese nepříznivého trendu: „Od 1. ledna příštího roku vstupuje v účinnost nový trestní zákon č. 40/2009 Sb., který ve svém důsledku znamená porušení mlčenlivosti daňových poradců a advokátů ve vztahu ke klientům. Tato novela zásadně prolamuje tradiční důvěru občanů k posvátnosti institutu mlčenlivosti u těchto profesí a ve svém důsledku rozhodně nepřinese vyšší disciplinu při placení daní, ale bude znamenat, že ten kdo má černé svědomí, raději odborníka, který by mu mohl pomoci, nenavštíví a bude spoléhat, že to nějak dopadne.“⁸⁾ Jiní autoři k tomu dále dodávají, že: „na tyto profese se rozhodně klienti neobrátí se žádostí o právní poradenství v případě přípravy nebo páchání trestných činů krácení daně nebo praní špinavých peněz. A pokud takové osoby při těchto činnostech s poskytovateli právních profesí spolupracují, určitě nelze předpokládat, že by tyto osoby okamžitě plnily svou oznamovací povinnost.“⁹⁾

Trestněprávní předpisy jsou obecně postaveny na zásadě, že orgány činné v trestním řízení v rámci trestního řízení shromažďují a vyhodnocují jednotlivé důkazy. Je nepochybné, že nebo daňový poradce může řadou těchto důkazů disponovat, navíc jsou tyto osoby samy o sobě nositeli důležitých informací, jejichž sdělení by orgány činné v trestním řízení při objasňování trestného činu mohly například formou svědecké výpovědi vyžadovat. Trestní předpisy proto zakotvují pravidla, jak tomuto požadavku vyhovět. Vzhledem k tomu, že se zde jedná o procesní úpravu v rámci trestního řízení, též součinnost z ní vyplývající se rozumí součinností procesní.

Obecná úprava procesní součinnosti je zakotvena v ustanovení § 8 odst. 1 zákona č. 141/1961 Sb., o trestním řízení soudním (trestní řád), ve znění pozdějších předpisů (dále též jen „trestní řád“). V souladu s tímto ustanovením jsou státní orgány, právnické a fyzické osoby povinny bez zbytečného odkladu vyhovovat dožádáním orgánů činných v trestním řízení při plnění jejich úkolů.

Vedle toho však existují výše popsané případy povinnosti mlčenlivosti pracovníků určitých profesí, které musí trestní předpisy respektovat, popř. se s nimi jiným způsobem zákonně vypořádat. V tomto kontextu je tedy důležité ustanovení § 8 odst. 4 trestního řádu, které stanoví, že plnění povinnosti vyhovět dožádání orgánu činného v trestním řízení lze odmítnout s odkazem na státem uloženou nebo uznanou povinnost mlčenlivosti. Za státem uznanou povinnost mlčenlivosti se však přitom nepovažuje taková povinnost, jejíž rozsah není vymezen zákonem, ale vyplývá z právního úkonu učiněného na základě zákona.

V obecném pohledu je tedy nutné rozlišovat, zda je či není mlčenlivost jednotlivých profesí vymezena právním předpisem. Lze tak dojít k závěru, že jak v případě auditorů, tak daňových poradců tomu tak je. Naopak u některých souvisejících profesí - například účetních - jejich povinnost mlčenlivosti není profesním právním předpisem komplexně upravena, přičemž ochrana důvěrných informací vyplývá pouze z jiných právních předpisů.¹⁰⁾

Platí však, že trestní předpisy i v případě zákonné povinnosti mlčenlivosti vymezují možnosti jejího prolomení. V těchto případech zde tedy proti sobě stojí zájem na objasnění trestného činu a zájem na zachování povinnosti mlčenlivosti a tím i ochrany důvěrných informací. Rozhodování o uvedených protichůdných zájmech se pak svěřuje do rukou nezávislého soudu, aby v dané trestní věci rozhodl, zda pro účely trestního řízení budou vyžadovány i informace, na něž se vztahuje zákonná povinnost mlčenlivosti: „Nestanoví-li zvláštní zákon podmínky, za nichž lze pro účely trestního řízení sdělovat informace, které jsou podle takového zákona utajovány, nebo na něž se vztahuje povinnost mlčenlivosti, lze tyto informace pro trestní řízení vyžadovat po předchozím souhlasu soudce. ...“ - ustanovení § 8 odst. 5 trestního řádu.

Pro správnou aplikaci citovaného ustanovení je klíčové sousloví „nestanoví-li zvláštní zákon podmínky, za nichž lze informace pro účely trestního řízení sdělovat“. Jinými slovy, pokud zvláštní zákon tyto podmínky nestanoví, připadá do úvahy (v případě, kdy jsou informace kryté povinnou mlčenlivostí - tj. nejedná se o situace, kdy je pracovník příslušné profese mlčenlivosti zproštěn, resp. o ostatní případy, na něž se povinnost mlčenlivosti nevztahuje) možnost vyžadovat informace po předchozím souhlasu soudce. V tomto ohledu lze tak dojít k závěru, že zatímco zákon o auditorech tyto podmínky nestanoví, tedy v případě jejich mlčenlivosti možnost využití předchozího souhlasu soudce připadá do úvahy, u daňových poradců došlo s účinností od 1.9.2008 k zásadní změně. Jak totiž bylo zmíněno výše, do ustanovení týkajícího se mlčenlivosti daňových poradců bylo v souvislosti se zproštěním povinnosti mlčenlivosti ze strany klienta přidáno upřesnění ve smyslu, že úprava zproštění se použije i pro účely trestního řízení. Někteří autoři tak dodávají, že tím již použití předchozího souhlasu soudce nemá zákonnou oporu.¹¹⁾ K tomu je však nutné poznamenat, že v praxi je ne vždy tento výklad zastáván.

Lze současně poznamenat, že k ustanovení § 8 odst. 5 trestního řádu se v minulosti objevovaly různé výklady. Někteří autoři upozorňovali, že při jeho využití je nutné důsledně dbát zásady přiměřenosti a zdrženlivosti v trestním řízení,¹²⁾ jakož i zdůrazňovali ústavněprávní rozměr.¹³⁾ Praktická aplikace byla i předmětem řady sporů, které se v konkrétních případech řešily i u Ústavního soudu.¹⁴⁾

Je skutečností, že v otázce rozsahu profesní povinnosti mlčenlivosti došlo v minulém období k řadě změn. Důsledkem těchto změn - a to zejména u auditorské profese - bylo vždy spíše zúžení rozsahu povinnosti mlčenlivosti, což bylo obvykle doprovázeno kritickými názory.¹⁵⁾ K tomu někteří autoři vysvětlovali: „Zásada mlčenlivosti je jednou z tradičních zásad platných v auditorské profesi. Bohužel, tak, jak se mění svět okolo nás, mění se i přístup k této tradiční zásadě. V současné době ji tedy není možné chápat absolutně.“¹⁶⁾

Významný průlom do oblasti povinnosti mlčenlivosti znamenalo zařazení profese auditorů a daňových poradců mezi tzv. povinné osoby podle zákona týkajícího se boje proti legalizaci výnosů z trestné činnosti,¹⁷⁾ kterým se tak pro určité případy stanoví povinnost oznamovat tzv. podezřelé obchody. Dalším faktickým omezením povinnosti mlčenlivosti bylo potom zmíněné rozšíření okruhu závažných trestných činů, u nichž je povinností každého (až na výjimky) takové jednání překazit.

Současně je otázkou, jaký bude v oblasti profesní mlčenlivosti, resp. v jejím rozsahu další vývoj. V letech 2011 a 2012 byla totiž zpracována Zpráva Globálního fóra OECD pro transparentnost a mezinárodní výměnu informací pro daňové účely, která se dotkla i profese daňových poradců, resp. jejich profesní mlčenlivosti. Tento dokument uvádí, že rozsah mlčenlivosti daňových poradců (a advokátů) je v České republice výrazně vyšší, než výsady poskytované podle mezinárodních standardů, přičemž poukazuje na skutečnost, že by tento fakt mohl bránit účinné výměně daňových informací. Komora daňových poradců České republiky formulovala proti zmíněné zprávě významné připomínky, které vyústily v postup, kdy je v současné době zpracovávána podrobná analýza rozsahu profesní mlčenlivosti v dalších evropských zemích s cílem zjistit reálnou situaci. Bude tedy otázkou vyhodnocení těchto závěrů, resp. rozhodnutím zákonodárce, zda rozsah povinnosti mlčenlivosti bude změněn, a to i přesto, že by se tímto krokem mohlo jednat o oslabení této profese v kontextu, jak bylo uvedeno výše.

Povinnost mlčenlivosti je jednou z tradičních zásad, na kterých je postavena jak profese auditorská, tak profese daňových poradců. Je však současně skutečností, že vymezení jejího rozsahu a zejména případů prolomení povinnosti mlčenlivosti se v čase mění. V současné době je rozsah povinnosti mlčenlivosti daňových poradců širší, než je tomu v případě auditorů. Je tomu tak zejména proto, že zákon o auditorech stanoví více situací, při kterých se poskytnutí informací různým subjektům za porušení mlčenlivosti nepovažuje. Rozdíly mezi profesní mlčenlivostí auditorů a daňových poradců se týkají i otázky zproštění mlčenlivosti. Zatímco v případě auditorské profese platí, že auditora může povinnosti mlčenlivosti zprostit buď účetní jednotka nebo profesní komora, daňového poradce může povinnosti zachovávat mlčenlivost zprostit pouze . I v takovém případě však daňový poradce musí zachovat mlčenlivost, pokud je to v zájmu klienta.

S přijetím nového daňového řádu upravujícího správu daní v České republice byla přijata i úprava, jejímž důsledkem je zesílení ochrany mlčenlivosti daňových poradců. Správce daně tak má možnost vstoupit do prostor, v nichž se mohou nacházet písemnosti obsahující skutečnosti kryté povinnou mlčenlivostí, pouze za přítomnosti daňového poradce. Navíc platí, že pokud daňový poradce prohlásí, že písemnosti požadované správcem daně obsahují údaje kryté povinnou mlčenlivostí, může se s nimi správce daně seznámit pouze se souhlasem zástupce profesní komory a za jeho přítomnosti. Případné odmítnutí souhlasu může být v konkrétním případě nahrazeno rozhodnutím příslušného soudu.

Právní řád České republiky obsahuje úpravu, důsledkem které jsou nuceni příslušníci obou profesí poskytovat součinnost orgánům činným v trestním řízení. Podle povahy lze rozlišovat trestní součinnost hmotněprávní a procesní, přičemž v obou případech došlo v posledních několika letech k významným změnám. Jde-li o součinnost hmotněprávní, pro obě profese znamenala zúžení rozsahu povinnosti mlčenlivosti skutečnost, že došlo k přidání některých závažných skutkových podstat trestných činů do výčtu trestných činů, u nichž je a daňový poradce povinen překazit jejich spáchání nebo dokončení. Naopak v oblasti procesní součinnosti zřejmě došlo díky novele zákona o daňovém poradenství k omezení možnosti orgánů činných v trestním řízení vyžadovat od daňových poradců informace kryté povinnou mlčenlivostí.

Při úvahách je nutné zabývat se otázkou, jak bude povinnost mlčenlivosti nadále řešena. Na údajnou příliš širokou mlčenlivost některých profesí (ve srovnání s ostatními zeměmi) ukazují i mezinárodní instituce, což může vyústit ve snahy rozsah povinnosti mlčenlivosti zužovat. Je však nutné se přiklonit k názoru, že tyto změny by ve svém důsledku znamenaly jak oslabení jednotlivých profesí, tak by mohly tím, že bude narušena důvěra klientů v tyto profese, přinést i opačný důsledek, než který je zvažovaným zúžením rozsahu mlčenlivosti zamýšlen.