Zpracování a předložení daňového přiznání k dani z příjmů patří mezi jednu ze zásadních skutečností daňové oblasti každého poplatníka, veřejně prospěšné nevyjímaje. Protože termín, kdy má být toto přiznání podáno, se opět neúprosně blíží, věnovali bychom se v následujícím příspěvku blíže tomuto tématu. Zaměříme se na veřejně prospěšné poplatníky s úzkým základem daně, tedy na veřejně prospěšné poplatníky s výjimkou veřejných vysokých škol, veřejných výzkumných institucí, poskytovatelů zdravotních služeb, kteří mají oprávnění k poskytování zdravotních služeb podle zákona upravujícího zdravotní služby, obecně prospěšných společností a ústavů.
Daňové přiznání k dani z příjmů veřejně prospěšného poplatníka
Ing.
Zdeněk
Morávek,
daňový poradce
Daňové přiznání
Daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob bude za rok 2016 podáváno v souladu s § 136 DŘ, do 1. 4. 2017 nebo do 1. 7. 2017. Prodloužená lhůta platí v případě, že se jedná o poplatníka, který má povinnost na základě zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZU“), mít účetní závěrku ověřenou auditorem nebo jehož přiznání zpracovává a předkládá daňový poradce. Podmínkou ovšem je, že příslušná plná moc k zastupování daňovým poradcem je podána správci daně před uplynutím neprodloužené lhůty, tedy do 1. 4. 2017.
Lhůta je v souladu s touto úpravou stanovena tak, že daňové přiznání se podává nejpozději do tří nebo do šesti měsíců po uplynutí zdaňovacího období, ale v návaznosti na § 33 DŘ se konec lhůty posouvá o jeden den, tedy na 1. 4. nebo 1. 7. 2017. Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek, je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Tato situace nastává v roce 2017 v obou případech, poslední den lhůty se tak posouvá na 3. 4. 2017 nebo 3. 7. 2017.
Poslední den lhůty pro podání přiznání je současně i posledním dnem pro úhradu daně. Daň je možné zaplatit na účet finančního úřadu buď bezhotovostně z účtu poplatníka, nebo na poště klasickou složenkou typu A anebo v hotovosti na pokladně úřadu.
Pro zdaňovací období roku 2016 je platný tiskopis 25 5404 MFin 5404 - vzor č. 27 - a pokyny k daňovému přiznání 25 5404/1 MFin 5404/1 - vzor č. 27. Jedná se v obou případech o vzory platné pro zdaňovací období započatá v roce 2016 a pro části zdaňovacích období započatých v roce 2017, za které lhůta pro podání daňového přiznání uplyne do 31. 12. 2017.
Elektronické podání
Povinnost podávat daňové přiznání elektronicky je stanovena v § 72 odst. 4 DŘ pro ty případy, kdy má daňový subjekt nebo jeho zástupce zpřístupněnu datovou schránku nebo zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem. V takovém případě je daňový subjekt povinen učinit podání daňového přiznání pouze datovou zprávou ve formátu a struktuře zveřejněné správcem daně, odeslanou elektronickou formou, tedy datovou zprávou:
–
podepsanou způsobem, se kterým jiný právní předpis spojuje účinky vlastnoručního podpisu, přičemž tím jiným právním předpisem se rozumí zákon č. 297/2016 Sb., o službách vytvářejících důvěru pro elektronické transakce. Konkrétní typ elektronického podpisu, kterým má být datová zpráva podepsaná, vyplývá z § 6 odst. 1 tohoto zákona, k podepisování elektronickým podpisem lze použít pouze uznávaný elektronický podpis, kterým se rozumí zaručený elektronický podpis založený na kvalifikovaném certifikátu pro elektronický podpis nebo kvalifikovaný elektronický podpis;
–
s ověřenou identitou podatele způsobem, kterým se lze přihlásit do jeho datové schránky.
K tomu je nutné doplnit, že v souladu s úpravou § 74 odst. 4 DŘ platí, že pokud vada podání spočívá pouze v tom, že podání bylo učiněno jinak než elektronicky, ačkoliv mělo být učiněno elektronicky, hledí se na něj jako na podání bez vady. To ale platí pouze pro podání, u nichž tuto skutečnost správce daně předem zveřejní způsobem umožňujícím dálkový přístup, což zveřejnil pod odkazem ny-financni-spravy/Seznam-podani-dle-74-odst-4-DR.pdf. Mezi takováto podání patří mimo jiné také daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob.
Pokud je jiná než povinná elektronická forma podání jedinou vadou takového podání, je podání považováno za bezvadné, správce daně jej zpracuje, avšak za nedodržení povinné elektronické formy uloží pokutu ve výši 2 000 Kč dle § 247a DŘ. Kromě pokuty 2 000 Kč může správce daně uložit pokutu do 50 000 Kč, pokud daňový subjekt nesplněním povinnosti učinit podání elektronicky závažně ztěžuje správu daní.
U těchto podání tedy správce daně nadále nebude vyzývat k odstranění vady (pokud bude jediná vada spočívat v podání jinou než elektronickou formou), a nebude tak trvat na elektronickém podání, avšak nedodržení povinné elektronické formy je sankcionováno pokutou dle § 247a DŘ.
Přílohy daňového přiznání
Přílohou daňového přiznání je účetní závěrka. Důležité je, že pokud je daňové přiznání podáváno elektronicky, účetní závěrka se v případě účetních jednotek účtujících podle vyhlášky č. 410/2009 Sb., pro vybrané účetní jednotky, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „vyhláška č. 410/2009 Sb.“, přikládá formou e-přílohy, tedy kopií jednotlivých složek účetní závěrky, pokud mají formu souboru typu .doc, .docx, .txt, .xls, .xlsx, .rtf, .pdf nebo .jpg. Tito poplatníci tedy nevyplňují tabulky Vybrané údaje z rozvahy a Vybrané údaje z výkazu zisku a ztráty, jako je tomu v případě ostatních účetních jednotek.
V případě účetních jednotek účtujících podle vyhlášky č. 504/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „vyhláška č. 504/2002 Sb.“), je situace jiná, přílohu Vybrané údaje z účetnictví je nutné vyplnit. Poplatník zvolí, zda sestavuje výkazy v plném nebo zkráceném rozsahu, a podle toho se mu potom v elektronickém formuláři otevře příslušná příloha s odpovídajícím rozsahem požadovaných údajů. Je nutné vyplnit vybrané údaje z rozvahy a vybrané údaje z výkazu zisku a ztrát, a následně vložit jako elektronickou přílohu opis přílohy účetní závěrky. Znamená to tedy, že pouze údaje z přílohy tito poplatníci nepřepisují do formuláře daňového přiznání.
Na veřejně prospěšné poplatníky se vztahují i specifická pravidla v oblasti podávání daňového přiznání. Nejdříve je nutné vyjít z úpravy § 38m odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), ze které vyplývá, že poplatník daně z příjmů právnických osob je povinen podat daňové přiznání k této dani. Následně je ale nutné zohlednit úpravu § 38mb ZDP, která obsahuje výjimky z povinnosti podat daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob, a kdy se tyto výjimky vztahují i na veřejně prospěšné poplatníky. Z této úpravy vyplývá, že daňové přiznání není povinen podat veřejně prospěšný poplatník, pokud jsou současně splněny dvě podmínky:
–
poplatník má pouze příjmy, které nejsou předmětem daně, příjmy od daně osvobozené nebo příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně, a
–
poplatník nemá povinnost uplatnit postup podle bodu 9 § 23 odst. 3 písm. a) ZDP, tj. zvýšit základ daně o částku uplatněného snížení základu daně podle § 20 odst. 7 ZDP, a to ve výši, která odpovídá poměru nevyčerpané úspory na dani.
Příklad
Příspěvková organizace měla za příslušné zdaňovací období příjem pouze v podobě
dotace
a příspěvku z veřejného rozpočtu a dále z úroků z vkladů na běžném účtu.Dotace
a příspěvky z veřejných rozpočtů nejsou podle § 18a odst. 1 písm. b) ZDP předmětem daně, úroky z vkladů na běžném účtu jsou sice předmětem daně a zdanitelným příjmem, ovšem v souladu s § 36 odst. 9 ZDP se u těchto příjmů v případě příspěvkové organizace uplatní zvláštní sazba daně ve výši 19 %. Příspěvková organizace tak má pouze příjmy, které nejsou předmětem daně, a příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně, proto jí nevzniká povinnost podat daňové přiznání.Příklad
Spolek má za příslušné zdaňovací období příjmy z dotací z rozpočtu obce a kraje, dále z úroků z vkladů na běžném účtu, z členských příspěvků a příjem z reklamy ve výši 1 000 Kč.
Dotace
nejsou předmětem daně podle § 18a odst. 1 písm. b) ZDP, úroky z vkladů na běžném účtu jsou zdaňovány zvláštní sazbou daně, členské příspěvky jsou příjmem osvobozeným podle § 19 odst. 1 písm. a) ZDP, ale příjem z reklamy je podle § 18a odst. 2 písm. a) ZDP vždy zdanitelným příjmem spolku (obecně všech veřejně prospěšných poplatníků). Z toho tedy vyplývá, že podmínky pro vynětí z povinnosti podat daňové přiznání nejsou v tomto případě splněny a spolek musí daňové přiznání podat.Příklad
Příspěvková organizace má za zdaňovací období roku 2016 příjem pouze v podobě příjmů z nepodnikatelské činnosti s tím, že výdaje vynaložené v souvislosti s prováděním této činnosti jsou vyšší než tyto příjmy, dále bezúplatné příjmy (dary), u kterých bylo uplatněno osvobození v souvislosti s § 19b odst. 2 písm. b) ZDP, a příjmy z úroků z vkladů na běžném účtu. Za zdaňovací období roku 2013 uplatnila příspěvková organizace snížení základu daně podle § 20 odst. 7 ZDP o částku 100 000 Kč, čímž bylo dosaženo úspory daňové povinnosti ve výši 19 000 Kč. Za zdaňovací období 2014-2016 se podařilo použít odpovídajícím způsobem pouze část těchto prostředků ve výši 7 980 Kč.
Příspěvkové organizaci tak vzniká v souladu s bodem 9 § 23 odst. 3 písm. a) ZDP povinnost zvýšit ve zdaňovacím období roku 2016 základ daně o částku odpovídající poměru nevyčerpané daňové úspory, tj. o částku 11 020/0,19 = 58 000 Kč.
Znamená to tedy, že i když příspěvková organizace nemá ve zdaňovacím období roku 2016 žádné zdanitelné příjmy, pouze příjmy, které nejsou předmětem daně, příjmy osvobozené od daně a příjmy zdaněné srážkovou daní, přesto jí vzniká povinnost podat daňové přiznání, a to z titulu dodanění nevyčerpané části daňové úspory z roku 2013.
Když poplatník nepodává daňové přiznání
Dále je k problematice daňového přiznání ještě vhodné upozornit, že v souladu s § 38mc ZDP se na veřejně prospěšné poplatníky, kterým nevznikla ve zdaňovacím období daňová povinnost, a splňují tedy podmínky, za kterých nemusí podávat daňové přiznání, nevztahuje povinnost sdělit tuto skutečnost správci daně podle DŘ (§ 136 odst. 5 DŘ). Jedná se tedy o administrativní zvýhodnění pro tyto daňové subjekty. Pokud tedy veřejně prospěšnému poplatníkovi daňová povinnost nevznikne, nemá povinnost podávat daňové přiznání a nemá ani žádné další povinnosti ve vztahu ke správci daně.
Nyní již blíže k samotnému formuláři daňového přiznání. Daňové přiznání se podává místně příslušnému správci daně, tj. odpovídajícímu finančnímu úřadu podle územní a věcné působnosti v souladu se zákonem č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů), odpovídající územní pracoviště je pak dáno vyhláškou č. 48/2012 Sb., o územních pracovištích finančních úřadů, která se nenacházejí v jejich sídlech. Poplatník je povinen v daňovém přiznání sám vyčíslit daň a uvést předepsané údaje, jakož i další okolnosti rozhodné pro vyměření daně (§ 135 odst. 2 DŘ). Daň je splatná v poslední den lhůty pro podání daňového přiznání (§ 135 odst. 3 DŘ).
Řádné, opravné a dodatečné daňové přiznání
Veřejně prospěšný poplatník označí, zda se jedná o řádné, opravné nebo dodatečné daňové přiznání. Opravným daňovým přiznáním může poplatník před uplynutím lhůty k podání daňového přiznání nahradit již podané daňové přiznání, příslušná úprava je obsažena v § 138 DŘ.
Pokud poplatník po uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání zjistí, že daň má být vyšší než poslední známá daň, je povinen podat do konce měsíce následujícího po měsíci, ve kterém to zjistil, dodatečné daňové přiznání. Ve stejné lhůtě je poplatník oprávněn podat dodatečné daňové přiznání nebo dodatečné vyúčtování na daň nižší, než je poslední známá daň, jestliže daň byla stanovena v nesprávné výši.
Velmi důležité je, že v dodatečném daňovém přiznání na vyšší daň lze uplatnit vyšší částky odčitatelných položek podle § 34 ZDP a položek snižujících základ daně podle § 20 odst. 7 a 8 ZDP. Je tomu tak proto, že od roku 2015 bylo vypuštěno omezující pravidlo obsažené v § 38p ZDP, které zamezovalo možnosti uplatnění vyšších odčitatelných položek a částek snižujících základ daně. Jedná se o reakci na rozhodnutí Nejvyššího správního soudu ČR sp. zn. 9 Afs 41/2013-33, ze dne 27. 2. 2014, podle kterého je daňovému subjektu umožněno uplatit daňovou ztrátu i v doměřovacím řízení (jak v rámci postupu k odstranění pochybností, tak v rámci daňové kontroly). Kromě daňové ztráty byla aplikace závěrů tohoto rozsudku rozšířena i na další odpočitatelné položky, což koresponduje se zrušením úpravy § 38p ZDP.
Do řádku „Kód rozlišení typu přiznání“ veřejně prospěšný poplatník vyplní na první místo kód 3 jako rozlišení poplatníka a na druhé místo kód A jako daňové přiznání za zdaňovací období.
Části daňového přiznání k dani z příjmů
Správné stanovení daňové povinnosti úzce souvisí se správně vedeným účetnictvím a správně vykázaným výsledkem hospodaření. Ten je totiž prvním řádkem daňového přiznání (řádek č. 10 DP), jedná se o rozdíl mezi výnosy zaúčtovanými na účtech účtové třídy 6 a náklady zaúčtovanými na účtech účtové třídy 5, s výjimkou účtů účtové skupiny 59 – Daň z příjmů. Algoritmus výpočtu podle výkazu zisku a ztráty je takový, že se uvede částka vykázaná ve výkazu zisku a ztráty v položce C.1. Výsledek hospodaření před zdaněním, podle přílohy č. 2 k vyhlášce č. 410/2009 Sb., kterou se stanoví uspořádání a označování položek výkazu zisku a ztráty, před jejich zaokrouhlením na celé tisíce Kč.
V případě poplatníků účetních jednotek účtujících podle vyhlášky č. 504/2002 Sb. se výsledkem hospodaření rozumí součet částek za hlavní a hospodářskou činnost vykázaných ve výkazu zisku a ztráty v položce C Výsledek hospodaření před zdaněním, podle přílohy č. 2 k této vyhlášce, kterou se stanoví uspořádání a označování položek výkazu zisku a ztráty, před jejich zaokrouhlením na celé tisíce Kč.
Na dalších řádcích č. 20 až 70 se uvádějí částky, které zvyšují zisk nebo snižují ztrátu vykázanou na řádku č. 10. Co se týká použití těchto řádků u veřejně prospěšných poplatníků, je vhodné upozornit na následující:
–
Na řádku č. 30 se uvádějí částky, o které se podle bodů 3 až 20 § 23 odst. 3 písm. a) ZDP zvyšuje výsledek hospodaření. V případě veřejně prospěšných poplatníků bude tento řádek použit zejména z důvodu úpravy bodu 9 § 23 odst. 3 písm. a) ZDP, tedy v případě, kdy tento poplatník bude povinen zvýšit základ daně o částku, o kterou byl snížen základ daně podle § 20 odst. 7 ZDP tak, jak je uvedeno výše v textu; dále může být na tomto řádku v souladu s bodem 3 uvedeného ustanovení uvedena částka uplatněná v předchozích zdaňovacích obdobích jako osvobozený bezúplatný příjem veřejně prospěšného poplatníka, pokud následně došlo k porušení podmínek pro jejich osvobození. Jedná se tedy o návaznost na úpravu § 19b odst. 2 písm. b) ZDP, kdy došlo k osvobození tohoto příjmu, a následně byl tento bezúplatný příjem použit na jiné účely, než které odpovídají podmínkám osvobození. Je také vhodné upozornit na bod 16 tohoto ustanovení, podle kterého se základ daně zvyšuje o hodnotu bezúplatného příjmu poplatníka, pokud se o tomto příjmu neúčtu- je ve výnosech a nejedná se o příjem osvobozený od daně nebo příjem, který není předmětem daně, nebo o příjem ve formě daru účelově poskytnutého na pořízení hmotného majetku nebo na jeho technické zhod- nocení. Pokud by tedy veřejně prospěšný poplatník přijal dar, o kterém by bylo od počátku zřejmé, že nespl- ňuje podmínky osvobození, a tento dar by byl dosud zaúčtován pouze rozvahově (typicky ve prospěch rezervního fondu), potom by byl tento bezúplatný příjem vykázán také na řádku č. 30.
–
Na řádku č. 40 se uvádějí výdaje či náklady zahrnuté ve výsledku hospodaření, pokud není možné uznat je za výdaje na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. Tento řádek bude použit zejména v případě vyloučení nedaňových nákladů v doplňkové či jiné hospodářské činnosti, tyto náklady budou dále rozvedeny v tabulce A přílohy č. 1 II. oddílu.
–
Na řádku č. 50 se uvádí rozdíl, o který odpisy hmotného a nehmotného majetku uplatněné v účetnictví převyšují odpisy tohoto majetku stanovené podle ZDP, tedy o který účetní odpisy převyšují daňové odpisy. K tomu je nutné poznamenat, že uplatnění daňových odpisů je u veřejně prospěšných poplatníků poměrně problematické, a to zejména s ohledem na nutnou vazbu odpisovaného majetku na dosahování zdanitelných příjmů. Současně je nutné ověřit, zda tito poplatníci spadají do vymezení odpisovatele v souladu s § 28 ZDP, to bývá problém např. u příspěvkových organizací zřízených územními samosprávnými celky. Dále je potřeba uvést, že účetní odpisy budou navíc zpravidla součástí nákladů hlavní činnosti financované z velké části z dotací či příspěvků, a budou proto vyloučeny na jiném řádku daňového přiznání. Pokud by veřejně prospěšný poplatník přesto daňové odpisy uplatňoval, je nutné současně vyplnit tabulku B přílohy č. 1 II. oddílu.
–
Na řádku č. 62, který nemá konkrétní vymezení, doporučuji vyloučit náklady, které souvisejí s příjmy, které nejsou předmětem daně, tedy s příjmy souvisejícími se „ztrátovou“ hlavní činností, z níž plynoucí příjmy nejsou předmětem daně podle § 18a odst. 1 písm. a) ZDP, a s příjmy z dotací a příspěvků, které nejsou předmětem daně podle § 18a odst. 1 písm. b) ZDP, případně dalších příjmů, které nejsou předmětem daně. Tímto uvedením se poplatník vyhne problematickému klíčování nákladů v tabulce A přílohy č. 1 II. oddílu, pokud by byly tyto náklady uvedeny v řádku č. 40. Správci daně tento postup zpravidla bez problémů akceptují.
Na řádcích č. 100 až 170 se uvedou částky snižující zisk, případně zvyšující ztrátu. Co se týká použití těchto řádků u veřejně prospěšných poplatníků, je vhodné upozornit na následující:
–
Na řádku č. 101 se vylučují příjmy, které u veřejně prospěšných poplatníků nejsou předmětem daně podle § 18a odst. 1 ZDP, pokud jsou zahrnuty ve výsledku hospodaření. V praxi se jedná o možná nejčastěji používaný řádek, na němž budou vyloučeny zejména příjmy ze ztrátové nepodnikatelské (hlavní) činnosti a příjmy z dotací, příspěvků a podpor z veřejných rozpočtů. Jedná se o příjmy, které se vyskytují prakticky u všech veřejně prospěšných poplatníků, související náklady budou vyloučeny na řádku č. 62.
–
Na řádku č. 109 jsou vyloučeny příjmy osvobozené od daně podle § 19b ZDP, pokud jsou zahrnuty ve výsledku hospodaření. V úvahu tak budou přicházet zejména bezúplatné příjmy v podobě darů, které budou osvobozeny v souladu s § 19b odst. 2 písm. b) ZDP, pokud se veřejně prospěšný poplatník rozhodne osvobození uplatnit, ovšem současně je nutné zdůraznit, že tyto příjmy tito poplatníci do výnosů obvykle neúčtují (účtují se ve prospěch příslušného fondu či jinak rozvahově), potom ale není důvod je na tomto řádku ze základu daně vylučovat. Dále se může jednat o příjmy v podobě majetkového prospěchu vydlužitele při bezúročné zápůjčce, vypůjčitele při výpůjčce a výprosníka při výprose, příjmy z tohoto majetkového prospěchu jsou osvobozeny, pokud v úhrnu od téže osoby nepřesáhnou ve zdaňovacím období částku 100 000 Kč. Výjimečně se v praxi veřejně prospěšných poplatníků mohou objevit také příjmy z dědictví nebo odkazu (přichází v úvahu např. u církví a náboženských společností) nebo příjmy přijaté z veřejné sbírky. Samozřejmě i v případě těchto všech příjmů platí, že tyto příjmy se vyloučí pouze tehdy, pokud jsou zahrnuty ve výsledku hospodaření uvedeném na řádku č. 10.
–
Na řádku č. 110 jsou vyloučeny příjmy osvobozené od daně podle § 19 ZDP, i tento řádek bude v případě těchto poplatníků využíván často. Týkat se bude zejména členských příspěvků osvobozených od daně podle § 19 odst. 1 písm. a) ZDP, vyjmenovaných příjmů církví a náboženských společností osvobozených podle § 19 odst. 1 písm. b) ZDP a konkrétních příjmů nadací osvobozených podle § 19 odst. 1 písm. r) ZDP. Dále je osvobozena celá řada příjmů, které se většinou týkají konkrétního veřejně prospěšného poplatníka.
–
Na řádku č. 112 jsou vyloučeny příjmy v souladu s úpravou § 23 odst. 3 písm. c) ZDP, v případě veřejně prospěšných poplatníků je vhodné upozornit na bod 8 tohoto ustanovení, podle kterého lze základ daně snížit o hodnotu bezúplatného příjmu poplatníka, o kterou byl zvýšen výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji podle odstavce 3 písm. a) bodu 16 stejného ustanovení, pokud je tento bezúplatný příjem využit k dosažení, zajištění a udržení příjmů, které jsou předmětem daně a nejsou od daně osvobozené, a hodnota bezúplatného příjmu není výdajem na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Pokud by tedy byl bezúplatný příjem veřejně prospěšným poplatníkem uveden na řádku č. 30 jako částka zvyšující základ daně, je vhodné zkoumat, pro jaké účely byl tento bezúplatný příjem využit, a v případě splnění podmínek daňové uznatelnosti základ daně zase snížit právě na tomto řádku č. 112.
–
Na řádku č. 120 se vylučují příjmy nezahrnované do základu daně na základě § 23 odst. 4 písm. a) ZDP, to znamená příjmy, z nichž je daň vybírána zvláštní sazbou daně podle § 36 ZDP. Jedná se o příjem již zdaněný srážkovou daní, proto do základu daně nepatří. V případě těchto poplatníků se bude jednat zejména o úrokové příjmy z účtu, které jsou v souladu s § 36 odst. 9 ZDP zdaňovány zvláštní sazbou daně ve výši 19 %.
–
Na řádku č. 140 se vylučují příjmy, které se nezahrnují do základu daně podle § 23 odst. 4 ZDP (s výjimkou příjmů vylučovaných na jiných řádcích, tj. 120 a 130). Jedná se zejména o částky zaúčtované do příjmů (výnosů), pokud souvisejí s výdaji (náklady) neuznanými v předchozích zdaňovacích obdobích jako výdaje (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů, a to maximálně do výše těchto neuznaných výdajů (nákladů) v předchozích zdaňovacích obdobích. Může se jednat např. o příjmy z hlavní činnosti, které byly dosaženy a zaúčtovány až v následujícím roce po tom, co byly zaúčtovány související náklady, které byly vyloučeny jako náklady ztrátové hlavní činnosti. Obdobně by se postupovalo u částky zaúčtované do příjmů (výnosů) podle účetních předpisů, pokud souvisí s výdajem (nákladem) vynaloženým na příjem, který nebyl v předcho- zích zdaňovacích obdobích předmětem daně nebo byl od daně osvobozen, a to maximálně do výše tohoto souvisejícího výdaje (nákladu). Jedná se o ustanovení § 23 odst. 4 písm. e) a g) ZDP.
–
Na řádku č. 150 by byl uveden rozdíl, o který daňové odpisy převyšují odpisy uplatněné v účetnictví, co se týká odpisů, platí i v tomto případě, co je uvedeno u řádku č. 50.
Následně na řádku č. 200 bude vykázán základ daně po výše uvedených úpravách, který bude následně dále upravován na konečný základ daně. K následujícím řádkům je nutné upozornit na tyto:
–
Na řádku č. 230 se uvádí odečet daňové ztráty podle § 34 odst. 1 ZDP, který se následně rozvádí v tabulce E přílohy č. 1 II. oddílu. V případě veřejně prospěšných poplatníků ale tato úprava příliš častá nebude, protože v hlavní činnosti nelze dosáhnout daňové ztráty (při této situaci se výnosy a náklady hlavní činnosti vylučují ze základu daně), a v doplňkové či jiné hospodářské činnosti tohoto výsledku sice teoreticky dosáhnout lze, ale bylo by to v rozporu se zásadami této činnosti a bylo by to proti smyslu, proč je tato činnost vykonávána. Proto vyplnění tohoto řádku bude u veřejně prospěšných poplatníků výjimečné.
–
Naopak velmi často bude využíván řádek č. 251, na kterém veřejně prospěšní poplatníci uplatní odpočet podle § 20 odst. 7 ZDP, tedy snížení o 30 % základu daně, maximálně však o 1 mil. Kč, použijí-li prostředky získané touto úsporou na dani ke krytí nákladů (výdajů) souvisejících s činnostmi, z nichž získané příjmy nejsou předmětem daně, a to nejpozději ve třech bezprostředně následujících zdaňovacích obdobích. V případě, že 30% snížení činí méně než 300 000 Kč, lze odečíst částku ve výši 300 000 Kč, maximálně však do výše základu daně. Znamená to tedy, že pokud bude dosažen a vykázán základ daně do výše 300 000 Kč, poplatník daň platit nebude, ovšem je nutné také zajistit dodržení a následnou kontrolu stanovených podmínek. Jedná se o úpravu, která je v praxi veřejně prospěšných poplatníků využívána velmi často. Využití této možnosti se netýká obce, kraje, poskytovatele zdravotních služeb, který má oprávnění k poskytování zdravotních služeb podle zákona upravujícího zdravotní služby a profesní komory a poplatníka založeného za účelem ochrany a hájení podnikatelských zájmů svých členů, kteří nejsou organizací zaměstnavatelů.
–
Naopak je nutné upozornit, že odečet darů (bezúplatných příjmů) podle § 20 odst. 8 ZDP, který je vykazován na řádku č. 260, uplatněn nebude, protože veřejně prospěšní poplatníci nemohou tento odpočet uplatnit.
–
Pokud bude i přes výše uvedené úpravy vykázán kladný základ daně, na řádku č. 280 se uvádí sazba daně a na řádku č. 290 potom výpočet daně. Za zdaňovací období roku 2016 činí sazba daně 19 %, základ daně se zaokrouhluje na celé tisíce dolů.
–
Zjištěnou daň lze snížit o slevy na dani, které jsou vykázány na řádku č. 300 a dále rozvedeny v tabulce H přílohy č. 1 II. oddílu. Jedná se o slevy z titulu zaměstnávání občanů se zdravotním postižením, v případě zaměstnance se zdravotním postižením s výjimkou zaměstnance s těžším zdravotním postižením, se jedná o částku 18 000 Kč, v případě zaměstnance s těžším zdravotním postižením potom o částku 60 000 Kč za jednoho zaměstnance, případně poměrnou část, pokud je výsledkem přepočteného počtu desetinné místo. Příslušná úprava je obsažena v § 35 ZDP.
–
Daň upravená o slevy je uvedena na řádku č. 310, na řádku č. 360 se potom uvádí poslední známá daň pro účely stanovení výše a periodicity záloh podle § 38a ZDP. Případné zaplacené zálohy jsou potom vykázány v řádku č. 1 V. oddílu a na řádku č. 4 V. oddílu je vykázán nedoplatek nebo přeplatek daně. Tím je výpočet daně ukončen.
Pokud by veřejně prospěšný poplatník uplatňoval v rámci doplňkové či jiné hospodářské činnosti opravné polož- ky k neuhrazeným pohledávkám či rezervy na opravu hmotného majetku v souladu se zákonem č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, bude odpovídajícím způsobem vyplněna tabulka C přílohy č. 1 II. oddílu.
Měla by být také vyplněna tabulka K s vybranými ukazateli hospodaření, kterými jsou roční úhrn čistého obratu a průměrný přepočtený počet zaměstnanců. Roční úhrn čistého obratu uvede poplatník z celkové činnosti, tj. Z hlavní i doplňkové činnosti.
Částky na jednotlivých řádcích se uvádějí zaokrouhlené na celé koruny, při zaokrouhlení se postupuje podle
§ 146 DŘ, pokud není v náplni jednotlivých řádků uvedeno jinak.
Závěr
Cílem tohoto příspěvku bylo přiblížit problematiku vyplnění daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob u veřejně prospěšných poplatníků, včetně nejdůležitější související úpravy obsažené v DŘ.