K elektronickému doručování

Digitální podepisování je založeno na tom, že některé matematické vztahy lze relativně jednoduše spočítat (např. součin dvou velkých prvočísel), ovšem zpětný proces (rozklad součinu na prvočinitele) není¹⁾ (v reálném čase) efektivně realizovatelný. V praxi musí být nejprve vytvořena sada klíčů, tedy soukromý klíč (tajná informace, jež slouží k podepisování a již není možné z podepsaného dokumentu efektivně získat) a veřejný klíč (veřejná informace, která se distribuuje nejčastěji spolu s podepsaným dokumentem, případně je k dispozici online, a která slouží k ověření pravosti digitálního podpisu). Aby nemohlo dojít k podvržení veřejného klíče, jeho důvěryhodnost bývá potvrzována třetí, nestrannou osobou (tzv. certifikační autorita). Digitální podpis tak může (obdobně jako podpis vlastnoruční na papírovém vyhotovení) zajistit autenticitu²⁾, integritu³⁾ a nepopiratelnost⁴⁾ podepsaného dokumentu. Technologie digitálního podpisu se běžně používá např. v oblasti distribuce počítačových programů⁵⁾, bankovnictví, ale i při sjednávání smluv online⁶⁾.

Aby byla zajištěna právní závaznost a vymahatelnost digitálně podepsaných dokumentů, byl přijat zákon č. 227/2000 Sb., o elektronickém podpisu a o změně některých zákonů (dále jen „zákon o elektronickém podpisu“). Hlavním účelem tohoto zákona bylo odstranit bariéry mezinárodního elektronického obchodování zrovnoprávněním vlastnoručního a elektronického podpisu⁷⁾. Nad rámec tohoto účelu však již původní znění zákona o elektronickém podpisu (účinné od 1. 10. 2000) obsahovalo i změny některých procesních předpisů, jež spočívaly v uznání podání opatřených elektronickým podpisem i v oblastech trestního řízení, občanského soudního řízení či správního řízení, a to včetně tehdy účinného procesního předpisu upravujícího správu daní, zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „ZSDP“).

I když elektronický podpis umožňoval kontakt s úřady bez nutnosti osobní návštěvy či zasílání papírových dokumentů, jeho širokému rozšíření bránily některé okolnosti. Předně to byla jeho cena, která činí několik stovek až tisíc korun ročně⁸⁾, takže se skutečně vyplatí pouze subjektům, které jej využívají často. V některých řízeních pak byla podání třeba doplnit přílohami, které měli adresáti veřejné správy k dispozici pouze v papírové formě. Dalším problémem byla rozporuplná praxe ohledně uznávání elektronického podpisu. Ačkoli původním záměrem zákona o elektronickém podpisu bylo zrovnoprávnění elektronicky podepsaných dokumentů s dokumenty v papírové formě podepsanými vlastnoručně⁹⁾, některé instituce vyžadovaly doplnění takto podaných písemností, jako by elektronicky podepsané nebyly. S touto praxí se však neztotožnil Ústavní soud, když dospěl k závěru, že ¹⁰⁾.

Kromě elektronického podpisu vzniklo v oblasti veřejné správy několik dalších projektů (především v rámci portálu veřejné správy), které umožňovaly jejím adresátům komunikovat s úřady elektronicky, byť bylo nutné použití elektronického podpisu nebo jiné doložení autenticity provedené komunikace (v praxi často potvrzení či opakování podání v papírové formě¹¹⁾). Začalo být zřejmé, že tato praxe je výhodná nejen pro adresáty veřejné správy, ale i pro správní úřady, neboť jim umožňuje automatizovaně získávat data od občanů bez nutnosti zdlouhavého (a často ne zcela bezchybného) ručního opisování dat z formulářů. Aby byly rozšířeny možnosti elektronické komunikace (a to hlavně ve směru od veřejné správy k podnikatelům a občanům), byl přijat zákon č. 300/2008 Sb., o elektronických úkonech a autorizované konverzi dokumentů (dále jen „zákon o elektronických úkonech“). Tento zákon řeší dva do té doby vážné problémy elektronické komunikace: nedostatečnou rozšířenost elektronického podpisu (jako jediného právně vymahatelného elektronického způsobu autentizace) a neexistence formálního způsobu¹²⁾ převodu dokumentů z elektronické formy do papírové a naopak.¹³⁾

Zákon o elektronických úkonech zavedl institut datové schránky. Datová schránka je dle jeho § 2 odst. 1

V praxi je datová schránka podobná schránce e-mailové: je možné se k ní přihlásit pomocí uživatelského jména a hesla na speciálním webovém portálu, kde lze číst dodané zprávy, psát a odesílat zprávy nové; případně je možné ke komunikaci s datovou schránkou použít externí počítačový program či mobilní aplikaci¹⁴⁾. Na rozdíl od elektronického podpisu je zřízení a vedení datové schránky pro uživatele bezplatné, stejně tak zasílání zpráv orgánům veřejné moci.

Ze zákona byla datová schránka zřízena všem orgánům veřejné moci, právnickým osobám zapsaným v obchodním rejstříku¹⁵⁾ a některým podnikajícím fyzickým osobám¹⁶⁾. Ostatní právnické osoby, podnikající i nepodnikající fyzické osoby mohou o zřízení datové schránky požádat (a mají nárok na zřízení jedné datové schránky). V této souvislosti je vhodné upozornit, že advokáti a daňoví poradci mohou mít vícero datových schránek: datovou schránku fyzické osoby, datovou schránku podnikající fyzické osoby a datovou schránku advokáta / daňového poradce, případně ještě datovou schránku insolvenčního správce. Při doručování těmto osobám je tedy důležité dbát na to, aby písemnost byla doručena vždy do příslušné datové schránky. Již s účinností zákona o elektronických úkonech¹⁷⁾ byly rovněž změněny procesní předpisy v tom smyslu, že orgány veřejné správy začaly přednostně doručovat elektronicky do datové schránky.

Na úrovni Evropské unie¹⁸⁾ upravovala digitální podepisování směrnice Evropského parlamentu a Rady 1999/93/ES ze dne 13. 12. 1999 o zásadách Společenství pro elektronické podpisy. Tato směrnice však dostatečně nenapomáhala budování důvěryhodnosti elektronického obchodování¹⁹⁾, z tohoto důvodu bylo přijato přímo použitelné²⁰⁾ nařízení Evropského parlamentu a Rady (EU) č. 910/2014 ze dne 23. 7. 2014 o elektronické identifikaci a službách vytvářejících důvěru pro elektronické transakce na vnitřním trhu (dále jen „nařízení eIDAS“)²¹⁾. Nařízení eIDAS se snaží odstranit bariéry elektronické komunikace tím, že státy jsou povinny uznávat elektronicky podepsané dokumenty, které splňují náležitosti stanovené tímto nařízením. Rovněž zavádí přeshraniční uznávání systémů elektronické identity používaných v jednotlivých státech. Nařízení eIDAS vstoupilo v účinnost (v části týkající se tzv. služeb vytvářejících důvěru, anglicky , která upravuje elektronické podepisování) dne 1. 7. 2016 a téhož dne tak začala pro všechny poskytovatele těchto služeb platit nová pravidla, aplikovatelná přednostně před zákonem o elektronickém podpisu.

Český zákonodárce zvolil cestu zrušení zákona o elektronickém podpisu a přijetí nového zákona č. 297/2016 Sb., o službách vytvářejících důvěru pro elektronické transakce (dále jen „zákon o službách vytvářejících důvěru“), jenž vstoupil v účinnost dne 19. 9. 2016. Zákon o službách vytvářejících důvěru upravuje pouze oblasti, které nařízení eIDAS ponechalo v gesci jednotlivých států (kromě některých postupů poskytovatelů služeb vytvářejících důvěru a některých požadavků na tyto služby především ustanovení orgánu dohledu nad dodržováním pravidel stanovených nařízením eIDAS a zavedení sankcí za porušování těchto pravidel²²⁾). V souvislosti s tím bylo taktéž novelizováno²³⁾ velké množství dalších předpisů, kde bylo nutné provést terminologické změny, a to včetně daňového řádu²⁴⁾.

V předchozí části článku byly obecně popsány různé způsoby elektronické komunikace a jejich zakotvení v našem právním řádu. V následující části budou možnosti elektronické komunikace se správcem daně popsány z hlediska jejich úpravy v daňovém procesu. Jak bylo zmíněno výše, již ZSDP počítal s použitím elektronického podpisu (od 1. 10. 2000), neautentizované elektronické komunikace s následným potvrzením písemně či do protokolu (od 1. 7. 2002) či podáním prostřednictvím datové schránky a doručováním dokumentů správce daně daňovým subjektům tamtéž (od 1. 7. 2009). Tyto způsoby elektronické komunikace pak byly převzaty i do zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen „daňový řád“).

Daňový řád, obdobně jako další procesní předpisy, primárně upřednostňuje doručování při ústním jednání či jiném úkonu²⁵⁾, neboť tento způsob doručení je nejrychlejší (adresát se s písemností může seznámit bezprostředně po učinění úkonu k doručení; veškeré lhůty zároveň začínají běžet již ode dne následujícího po tomto úkonu) a nejhospodárnější. Hned druhou možností²⁶⁾ je však doručování elektronické²⁷⁾, tedy dle § 42 daňového řádu doručování prostřednictvím datové schránky. Až v případě, kdy adresátovi není možné doručit písemnost při ústním jednání (či jiném úkonu) ani elektronicky, doručuje správce daně prostřednictvím provozovatele poštovních služeb, úřední osobou pověřenou doručováním, nebo jiným orgánem, o němž to stanoví zákon.²⁸⁾ Tyto způsoby doručení jsou vůči elektronickému doručení subsidiární, jejich použití namísto doručování elektronického by tedy mohlo mít za následek neúčinnost doručení a nutnost doručit řádně, tedy elektronicky.

Vzhledem k tomu, že elektronické doručování do datové schránky neprobíhá podle daňového řádu, ale podle zákona o elektronických úkonech, pro posuzování doručení se nepoužijí ustanovení daňového řádu o běhu lhůty. Nepřihlásí-li se tedy do datové schránky oprávněná osoba, považuje se dokument za doručený 10. den od dodání do datové schránky, ať již tento den připadne na všední den, víkend či svátek.²⁹⁾

Specifickým způsobem sdělování informací správce daně daňovému subjektu je tzv. daňová informační schránka (dále jen „DIS“). Jde o elektronické úložiště umožňující přístup k některým údajům, které o daňovém subjektu eviduje správce daně. DIS vedená Finanční správou v současnosti obsahuje ³⁰⁾ Tyto informace v souladu se zásadou spolupráce umožňují daňovému subjektu jednoduchou kontrolu plnění daňových povinností a snižují zatížení úředních osob správce daně dotazy. DIS však neslouží k doručování písemností – to se provádí i nadále prostřednictvím datové schránky.

Do DIS je možné nahlížet pouze elektronicky, a to

S účinností od 1. 1. 2014³²⁾ správce daně³³⁾ zřizuje DIS ze zákona všem subjektům, které mají zpřístupněnu datovou schránku. Ostatním subjektům zřídí správce daně DIS do 15 dnů ode dne obdržení žádosti (§ 69 odst. 3 daňového řádu).

Pro DIS existují speciální pravidla ohledně zastupování, neboť v DIS jsou shromážděny informace související se správou daní prováděnou různými správci daně. Běžně používaná formulace plné moci tak nemá dostatečný rozsah na to, aby takto zmocněný zástupce daňového subjektu mohl do DIS nahlížet. K nahlížení do DIS je tak kromě daňového subjektu samotného oprávněna pouze osoba, která má oprávnění zastupovat daňový subjekt v neomezeném rozsahu u všech správců daně, kteří shromažďují informace na témže technickém zařízení, příp. která je explicitně zmocněna přímo k přístupu do DIS.³⁴⁾

Daňové subjekty mají na rozdíl od správce daně ve většině případů více ekvivalentních možností, jak správce daně kontaktovat. Dle § 71 odst. 1 daňového řádu ve znění účinném do 31. 12. 2013 bylo možné podání učinit

Dle § 71 odst. 3 daňového řádu³⁵⁾ pak účinky podání měl rovněž ³⁶⁾

Při odesílání podání správci daně přes Daňový portál tak měly daňové subjekty dvě možnosti: buďto podepsat podání uznávaným elektronickým podpisem, nebo je podat bez autentizace a do 5 dnů doplnit. Vzhledem k tomu, že většina daňových subjektů nedisponuje elektronickým podpisem, byly možnosti podávání přes Daňový portál od 1. 1. 2014 rozšířeny o písm. c)³⁷⁾ . Podatelé tak mohli autentizaci přímo v daňovém portálu provést i prostřednictvím přihlašovacích údajů k datové schránce, kterou již disponuje mnohem větší počet daňových subjektů než elektronickým podpisem.

S účinností od 19. 9. 2016 byl daňový řád novelizován v souvislosti s přijetím zákona o službách vytvářejících důvěru a § 71 odst. 1 písm. a) daňového řádu nyní technologicky neutrálně³⁸⁾ stanoví, že datovou zprávu lze podepsat . Tuto definici splňuje kromě elektronického podpisu i datová schránka, neboť § 18 odst. 2 zákona o elektronických úkonech stanoví, že úkon učiněný prostřednictvím datové schránky ³⁹⁾. Z tohoto důvodu by bylo nadbytečné uvádět datovou schránku zvlášť, proto bylo dosavadní písmeno b)⁴⁰⁾ vypuštěno a dosavadní písm. c) se stalo písm. b). Dle aktuálně účinného znění § 71 odst. 1 daňového řádu tak lze elektronicky učinit podání

V souvislosti s doručováním obecných písemností správci daně je však vhodné připomenout, že přestože v ostatních procesních oblastech slouží k doručování obecných podání podepsaných elektronickým podpisem klasická e-mailová schránka podatelny příslušného úřadu či soudu, v ZSDP bylo od 1. 7. 2002 upraveno ustanovení § 21 odst. 7 tak, že omezovalo možnosti podávání elektronicky podepsaných datových zpráv pouze na společné technické zařízení správců daně a technické nosiče dat. Tato úprava byla poté převzata i do daňového řádu, konkrétně do jeho § 73 odst. 2: Dle § 56 odst. 1 písm. b) daňového řádu pak správce daně určí a zveřejní Generální finanční ředitelství⁴¹⁾ i jemu podřízení správci daně⁴²⁾ na svých webových stránkách uvádějí, že adresa jejich podatelny je http://www.daneelektronicky.cz. Tato praxe však již od 1. 8. 2012 není plně v souladu s § 2 odst. 3 písm. c) vyhlášky Ministerstva vnitra č. 259/2012 Sb., o podrobnostech výkonu spisové služby (dále jen „vyhláška o podrobnostech výkonu spisové služby“), dle něhož má být elektronická adresa podatelny adresa elektronické pošty.

Pojem navíc není nikde v zákoně definován⁴³⁾. Přestože jako elektronickou adresu společného technického zařízení správců daně uvádí Finanční správa (zde již bez přímého zákonného zmocnění) taktéž webovou adresu http://www.daneelektronicky.cz⁴⁴⁾, mohlo by se stát, že některý daňový subjekt si bude pojem vykládat (dle jeho významu v běžném jazyce) šířeji, tedy tak, že tento pojem zahrnuje i e-mailový server správce daně, kde jsou přijímány zprávy zaslané na adresu elektronické pošty podatelny⁴⁵⁾. Jelikož e-mail nepochybně je datovou zprávou, elektronicky podepsaný e-mail doručený na příslušný server správce daně by v takovém případě definici obsaženou v § 73 odst. 2 daňového řádu splňoval a měl by tedy být při použití tohoto širšího výkladu pojmu akceptován. V praxi by tak pravděpodobně záleželo na tom, zda by se soud přiklonil k používanému užšímu výkladu pojmu , nebo by ve prospěch daňového subjektu použil výklad širší.

Velmi důležitou skupinou podání charakteristickou pro správu daní jsou tzv. formulářová podání. Jde o podání, která je dle § 72 odst. 1 daňového řádu nutné podávat na tiskopisu zveřejněném Ministerstvem financí (případně na tiskovém výstupu z počítačové tiskárny, který má údaje, obsah i uspořádání údajů shodné s tímto tiskopisem). Požadavek použití tiskopisu má dva základní důvody: prostřednictvím tiskopisu se dá relativně jednoduše definovat velké množství údajů, které stát pro správu daní potřebuje, především jde ale o efektivnost zpracování takto získaných dat pro správce daně. Právě z tohoto důvodu umožňuje⁴⁶⁾ daňový řád kromě ručního (či strojového nebo počítačového) vyplnění tiskopisů a jejich odevzdání v papírové formě také elektronické vyplnění a podání datovou zprávou ve formátu a struktuře zveřejněné správcem daně (§ 72 odst. 3 daňového řádu), což zajišťuje možnost jejich automatizovaného zpracování. Nedodržení tohoto požadavku je vadou podání, kterou je nutno odstranit postupem dle § 74 daňového řádu.

Vzhledem k tomu, že elektronizace zejména u formulářových podání velmi významně zjednodušuje správu daní, od 1. 1. 2014 byla ustanovením § 101a zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „ZDPH“), pro některé plátce daně z přidané hodnoty⁴⁷⁾ zavedena povinnost podávat určitá podání⁴⁸⁾ elektronicky. V praxi však vznikaly i situace, kdy povinnost elektronické formy správu daní spíše zkomplikovala: pokud totiž daňový subjekt v rozporu se zákonem podal např. daňové přiznání v papírové formě, správce daně musel postupovat dle § 74 daňového řádu a vyzvat daňový subjekt k odstranění této vady podání, což bylo administrativně náročnější než zpracovat daňové přiznání podané v papírové formě. V některých případech se pak dokonce stalo, že daňový subjekt vadu neodstranil a daňové přiznání se tak stalo neúčinným. Následně musel správce daně provést další formální kroky k vyměření daně.

Od 1. 1. 2015 byla přímo do daňového řádu zavedena pro některé daňové subjekty povinnost podávat veškerá formulářová podání⁴⁹⁾ pouze elektronicky. Dle § 72 odst. 4 daňového řádu je daňový subjekt povinen podávat podání dle § 72 odst. 1 daňového řádu elektronicky, pokud je splněna alespoň jedna z následujících podmínek:

Pro zjednodušení situace v případě, kdy daňový subjekt nesplní svou povinnost elektronické formy podání, byl rovněž novelizován § 74 daňového řádu, do něhož byl vložen odst. 4: Aby však tímto ustanovením nebyla fakticky eliminována povinnost elektronické formy podání, byla za toto porušení zákona stanovena pokuta za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy dle § 247a odst. 2 a 3 daňového řádu ve výši 2 000 Kč.⁵⁰⁾

V oblasti daně z přidané hodnoty se elektronizace v letošním roce posunula ještě dál. Od 1. 1. 2016 byla zrušena výjimka pro některé⁵¹⁾ fyzické osoby, takže nyní je již každý plátce DPH povinen podat písemnosti definované v § 101a odst. 1 ZDPH elektronicky. Od 1. 5. 2016 byly do § 101a ZDPH vloženy odst. 3 a 4. Odst. 3 stanoví způsoby, jakými lze elektronicky podat formulářová podání týkající se DPH (totožně jako daňový řád⁵²⁾). Významnou změnu však představuje odst. 4:“ V případě DPH tak odpadá nutnost odstraňovat vady podání učiněného ve špatném formátu či struktuře dle § 74 daňového řádu (příp. použít fikci bezvadnosti dle § 74 odst. 4 daňového řádu a uložit pokutu dle § 274a odst. 2–4 daňového řádu⁵³⁾). Tato nová pravidla se poprvé použijí na podání týkající se zdaňovacího období květen 2016 (příp. druhé čtvrtletí roku 2016 v případě podání se čtvrtletní frekvencí), veškerá podání týkající se předchozích zdaňovacích období jsou i nadále regulována dosavadním zněním zákona (i když jsou podána až po 1. 5. 2016).⁵⁴⁾

Specifickým způsobem elektronické komunikace se správcem daně bude pro některé daňové subjekty již od 1. 12. 2016⁵⁵⁾ elektronická evidence tržeb (dále jen „EET“) dle zákona č. 112/2016 Sb., o evidenci tržeb (dále jen „ZoET“). EET bude výlučně elektronický podpůrný systém pro okamžité získávání údajů o některých platbách⁵⁶⁾, od něhož si zákonodárce dle důvodové zprávy slibuje zvýšení inkasa veřejných rozpočtů a narovnání neoprávněné konkurenční výhody poplatníků řádně neodvádějících daně. Povinnými subjekty budou poplatníci daně z příjmů fyzických osob a daně z příjmů právnických osob (dále jen „poplatníci“), kteří přijímají tzv. evidované tržby ve smyslu § 4–6 ZoET, které nejsou vyloučeny z evidence dle § 12 ZoET.

Vzhledem k tomu, že EET dopadá na širší spektrum subjektů, než které disponují elektronickým podpisem či zpřístupněnou datovou schránkou⁵⁷⁾, je třeba zajistit autentizaci v tomto systému jiným způsobem. V souladu s § 13 ZoET je poplatník povinen před přijetím první evidované tržby požádat o speciální autentizační údaje k přístupu na společné technické zařízení správce daně, přičemž tuto žádost je možné učinit pouze prostřednictvím společného technického zařízení správce daně s identitou ověřenou způsobem, kterým se lze přihlásit do datové schránky, případně ústně do protokolu. Po přidělení přístupových údajů⁵⁸⁾ bude poplatník moci prostřednictvím společného technického zařízení správce daně získat jeden nebo více certifikátů pro evidenci tržeb⁵⁹⁾, které budou následně sloužit pro autentizaci datových zpráv zasílaných správci daně. K tomu musí být certifikát nahrán do zařízení uzpůsobeného k tomu, aby komunikovalo s příslušným informačním systémem na společném technickém zařízení správce daně.

Zákon o evidenci tržeb upravuje dva různé způsoby, jak bude EET probíhat. V drtivé většině případů půjde o tzv. běžný způsob (§ 18–22 ZoET), při kterém poplatník nejpozději při uskutečnění evidované tržby zašle datovou zprávou údaje o ní správci daně a (po obdržení tzv. fiskálního identifikačního kódu od správce daně) vystaví účtenku tomu, od koho evidovaná tržba plyne. Jelikož tento úkon vyžaduje připojení k síti Internet, které v praxi nepracuje vždy spolehlivě, je poplatník oprávněn v případě technických problémů⁶⁰⁾ vystavit účtenku i bez fiskálního identifikačního kódu, ale musí údaje o evidované tržbě zaslat správci daně nejpozději do 48 hodin (§ 22 ZoET). V některých případech není vůbec k dispozici dostatečně spolehlivé internetové připojení, proto ZoET za určitých okolností umožňuje provádění EET i v tzv. zjednodušeném⁶¹⁾ režimu (§ 23 ZoET): na účtence nemusí být uveden fiskální identifikační kód, ale údaje o evidované tržbě je třeba zaslat správci daně nejpozději do 5 dnů⁶²⁾ od jejího uskutečnění.

Některá ustanovení ZoET (např. ustanovení týkající se certifikátů a žádostí o autentizační údaje nebo § 32, který upravuje závazné posouzení o určení evidované tržby) vstoupila v účinnost již k 1. 9. 2016, aby bylo možné provést přípravné úkony již před účinností zákona pro první skupinu poplatníků (1. 12. 2016), kdy již bude třeba započít se samotnou evidencí.

Elektronická komunikace se správcem daně a se správními úřady obecně byla původně prosazována za účelem zjednodušení kontaktu a přiblížení veřejné správy občanům i podnikatelům. I přes nepříliš rychlé a úspěšné začátky však nakonec úřady, finanční správu nevyjímaje, objevily výhody, které elektronická komunikace přináší. Z tohoto důvodu jsou již elektronické způsoby komunikace se správcem daně nejen upřednostňovány, ale v některých případech jde dokonce o jedinou formu komunikace, která je v souladu se zákonem. Vzhledem k tomu, že důsledkem nedodržení této formy může být až neúčinnost podání, je důležité, aby daňové subjekty znaly své povinnosti a včas se na ně připravily.