Tiché společenství se využije zejména v případě nedostatku finančního kapitálu k podnikání, který lze získat právě od tichého společníka. Přitom podnikatelský subjekt může mít více tichých společníků, a rovněž tak osoba se může stát na základě samostatných smluv tichým společníkem více podnikatelských subjektů. V příspěvku se budeme zabývat poskytováním peněžních a nepeněžních vkladů tichým společníkem, podíly na zisku a na ztrátě z podnikání a zdaněním těchto podílů tichého společníka.
Tichý společník a jeho zdanění
Ing.
Ivan
Macháček
Smlouva o tichém společenství
Právní řešení smlouvy o tichém společenství nalezneme v ustanoveních § 673 až § 681 zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ObchZ“). Smlouvou o tichém společenství se zavazuje tichý společník poskytnout podnikatelskému subjektu určitý vklad a podílet se tímto vkladem na jeho podnikání a podnikatel se zavazuje k placení části čistého zisku vyplývající z podílu tichého společníka na výsledku z podnikání (po odečtení povinného přídělu do rezervního fondu, je-li podnikatelský subjekt tento fond povinen vytvářet).
Stejným poměrem, jakým se tichý společník účastní na zisku podnikatele, účastní se i na jeho ztrátě.
Tichým společníkem může být jak fyzická osoba (podnikatel či nepodnikatel), tak i právnická osoba.
Tichým společníkem se tato osoba nazývá proto, že tichý společník se neúčastní na podnikání druhé osoby přímo, ale jen pasivně a to pouze poskytnutím svého vkladu do podnikání jiné osoby. V tom se liší od vlastního společníka obchodní společnosti, např. společníka společnosti s r. o. Tichý společník nemá vliv na rozhodování o obchodních a dalších záležitostech podnikatelského subjektu. Jméno osoby tichého společníka zůstává navenek neznámo
, tento tichý společník se nezapisuje ani v obchodním rejstříku v případě, že jde o tichého společníka podílejícího se na podnikání fyzické nebo právnické osoby zapsané v obchodním rejstříku, ani se nezapisuje v živnostenském rejstříku, ani nedochází k jeho registraci u finančního úřadu. Práva a povinnosti vůči třetím osobám z podnikání vznikají pouze podnikatelskému subjektu.Tichý společník je oprávněn nahlížet do obchodních dokladů a účetních záznamů týkajících se podnikání, na němž se účastní, a proto je oprávněn požadovat stejnopis účetní závěrky. Tichý společník však ručí za závazky podnikatele, pokud je jeho jméno obsaženo ve firmě podnikatele nebo pokud prohlásí osobě, s níž jedná podnikatel po uzavření smlouvy o tichém společenství, že oba podnikají společně.
Smlouva o tichém společenství musí mít vždy písemnou formu.
Pro možnou účast tichého společníka na podnikání společnosti s r. o. a akciové společnosti je nutno dodržet příslušné ustanovení ObchZ. U akciové společnosti podléhá smlouva o tichém společenství schválení valnou hromadou podle § 187 odst. 1 písm. m) ObchZ, rovněž tak u společnosti s r. o. podléhá smlouva o tichém společenství schválení valnou hromadou podle § 125 odst. 1 písm. l) ObchZ.K podstatným náležitostem smlouvy o tichém společenství patří:
*
stanovení výše vkladu tichého společníka
(vklad může mít formu peněžního nebo nepeněžního vkladu),*
určení části zisku vyplývající z podílu tichého společníka na výsledku podnikání
, přičemž ve smlouvě o tichém společenství musí být dohodnutý rozsah účasti tichého společníka na zisku a ztrátě stejný.Účast tichého společníka na podnikání zaniká
podle znění § 679 ObchZ v těchto případech:*
uplynutím doby, na kterou byla smlouva o tichém společenství uzavřena,
*
výpovědí, nebyla-li smlouva uzavřena na dobu určitou (nestanoví-li smlouva jinou výpovědní lhůtu, lze smlouvu vypovědět nejpozději 6 měsíců před koncem kalendářního roku),
*
dosáhne-li podíl tichého společníka na ztrátě výše jeho vkladu,
*
ukončením podnikání, na něž se smlouva vztahuje,
*
prohlášením konkurzu na majetek podnikatele nebo zamítnutím insolvenčního návrhu na majetek podnikatele pro nedostatek majetku,
*
prohlášením konkurzu na majetek tichého společníka.
Zánikem účasti tichého společníka na podnikání zaniká smlouva o tichém společenství a dle § 680 ObchZ musí dojít k vypořádání podnikatelského subjektu s tichým společníkem. Podnikatel je pak povinen vrátit tichému společníkovi vklad zvýšený nebo snížený o jeho podíl na výsledku podnikání.
Vklad tichého společníka a jeho ocenění
Předmětem vkladu tichého společníka může být určitá peněžní částka, určitá věc, právo nebo jiná majetková hodnota využitelná při podnikání.
Tichý společník je povinen předmět vkladu předat podnikateli nebo mu umožnit jeho využití při podnikání v době smluvené, jinak bez zbytečného odkladu po uzavření smlouvy.Pokud je předmětem nepeněžního vkladu tichého společníka odpisovaný movitý majetek, který je součástí jeho obchodního majetku, tento
vkládaný majetek se ocení zůstatkovou cenou majetku, kterou má tento majetek u tichého společníka
.Pokud je předmětem nepeněžního vkladu tichého společníka movitý majetek, který není součástí obchodního majetku, pak tento
vkládaný majetek se ocení reprodukční pořizovací cenou
podle zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů, a to zpravidla na základě zpracování odborného posudku soudním znalcem. Jedná se o obvyklou cenu, kterou se rozumí cena, která by byla dosažena při prodejích stejného, popřípadě obdobného majetku v obvyklém obchodním styku v tuzemsku ke dni ocenění.Příklad
Podnikatel uzavře smlouvu o tichém společenství se společností s r. o. a vloží ke dni 1. 10. 2012 jako nepeněžní vklad tichého společníka do společnosti nákladní automobil. Tento automobil má podnikatel zařazen ve svém obchodním majetku a odpisuje jej ze vstupní ceny 750 000 Kč rovnoměrným způsobem od roku 2010.
Podnikatel při odpisování postupoval dle § 31 odst. 1 písm. d) ZDP a uplatnil v letech 2010-2012 odpisy automobilu jako daňově uznatelné výdaje ve výši:
+-------------------+--------------------------------------------+ | Zdaňovací období | Výše daňových odpisů | +-------------------+--------------------------------------------+ | 2010 | 750 000 Kč x 21 / 100 = 157 500 Kč | | 2011 | 750 000 Kč x 19,75 / 100 = 148 125 Kč | | 2012 | 0,5 x 750 000 Kč x 19,75 / 100 = 74 063 Kč | | Celkem | 379 688 Kč | +-------------------+--------------------------------------------+
Zůstatková cena vozidla činí ke dni 1. 10. 2012 částku 370 312 Kč, což je současně výše nepeněžního vkladu tichého společníka do společnosti.
Příklad
Syn-nepodnikatel uzavře smlouvu o tichém společenství se společností s r. o., založenou jeho otcem jako jediným společníkem, a zaváže se vložit ke dni 1. 10. 2012 jako nepeněžní vklad tichého společníka do společnosti osobní automobil, který sloužil výlučně pro jeho soukromé účely a nebyl zařazen v obchodním majetku.
Za účelem ocenění nepeněžního vkladu tichého společníka je nutno zajistit odborný posudek vozidla od soudního znalce. Pokud bude např. v posudku uvedena cena automobilu 148 000 Kč, pak tato částka je současně výší nepeněžního vkladu tichého společníka do společnosti.
Užívání vkladu podnikatelem
V případě, že
předmětem vkladu tichého společníka je movitá věc
, převzetím movité věci jako předmětu vkladu tichého společníka se stává podnikatel jejím vlastníkem, pokud smlouva o tichém společenství nestanoví jinak. Může tudíž o použití tohoto majetku rozhodovat bez projednání s tichým společníkem.V případě, že
předmětem vkladu tichého společníka je nemovitá věc
, pak se podnikatel nestává jejím vlastníkem, ale je oprávněn k užívání nemovitosti po dobu trvání smlouvy.Pokud je
předmětem vkladu tichého společníka právo
, je podnikatel oprávněn po dobu trvání smlouvy o tichém společenství k výkonu práva, pokud smlouva nestanoví něco jiného.Odpisování nepeněžního vkladu
V případě, že předmětem vkladu tichého společníka je hmotný majetek, který je před poskytnutím vkladu zařazen v obchodním majetku tichého společníka a je jím daňově odpisován, a převzetím předmětu vkladu se stává podnikatel jeho vlastníkem, je postupováno z hlediska daňového odpisování tohoto majetku následovně:
*
podle znění § 26 odst. 7 písm. a) bod 1 ZDP
se uplatní u tichého společníka
ve zdaňovacím období, ve kterém dochází k vyřazení hmotného majetku před koncem zdaňovacího období z důvodu vkladu hmotného majetku tichého společníka, odpis ve výši jedné poloviny ročního odpisu
, a to pokud je hmotný majetek evidován u poplatníka na počátku příslušného zdaňovacího období;*
podle znění § 26 odst. 7 písm. b) ZDP uplatní
podnikatelský subjekt z hmotného majetku nabytého vkladem od tichého společníka v průběhu zdaňovacího období
a evidovaného u podnikatelského subjektu na konci zdaňovacího období odpis ve výši jedné poloviny ročního odpisu;*
podle znění § 30 odst. 10 písm. c) ZDP
poplatník u hmotného majetku nabytého vkladem tichého společníka
s bydlištěm nebo sídlem na území České republiky spolu s nabytím vlastnických práv k tomuto majetku pokračuje v odpisování započatém původním vlastníkem
, pokud tichý společník měl před uskutečněním vkladu tento majetek zahrnut v obchodním majetku;*
po ukončení smlouvy o tichém společenství
a vrácení majetku tichému společníkovi pokračuje tichý společník podle § 30 odst. 10 písm. d) ZDP v odpisování u hmotného majetku nabytého vrácením jeho vkladu
, pokud nabyl vlastnická práva k tomuto majetku.Výše uvedený postup daňového odpisování se vztahuje na hmotný majetek, u kterého podnikatel nabyl vlastnických práv k tomuto majetku, tedy pouze na movitý majetek vložený jako vklad tichého společníka.
Pouze u movitého majetku totiž dochází k tomu, že podnikatel se stává vlastníkem tohoto vloženého majetku, pokud smlouva o tichém společenství nestanoví jinak.
Protože při vložení nemovitého majetku jako vklad tichého společníka zůstává tichý společník vlastníkem tohoto majetku a podnikatel je pouze oprávněn užívat nemovitou věc po dobu trvání smlouvy o tichém společenství,
nemůže
v tomto případě podnikatel odpisovat vloženou nemovitou věc tichým společníkem
.Příklad
Podnikatel (fyzická osoba) má vložen do svého obchodního majetku osobní automobil a odpisuje jej od roku 2009 zrychleným způsobem ze vstupní ceny 580 000 Kč. V roce 2010 vložil tento automobil jako vklad tichého společníka do rodinné společnosti s r. o. V roce 2012 dojde ke zrušení smlouvy o tichém společenství a vklad je navrácen podnikateli.
Uplatnění daňových odpisů automobilu
+-------------------+---------------------------------------------+---------------------------------------------+ | Zdaňovací období | Fyzická osoba – podnikatel | Společnost s r. o. | +-------------------+---------------------------------------------+---------------------------------------------+ | 2009 | 580 000 Kč / 5 = 116 000 Kč | | | 2010 | 0,5 x 2 x 464 000 Kč / (6 - 1) = 92 800 Kč | 0,5 x 2 x 464 000 Kč / (6 - 1) = 92 800 Kč | | 2011 | | 2 x 278 400 Kč / (6 - 2) = 139 200 Kč | | 2012 | 0,5 x 2 x 139 200 Kč / (6 - 3) = 46 400 Kč | 0,5 x 2 x 139 200 Kč / (6 - 3) = 46 400 Kč | | 2013 | 2 x 46 400 Kč / (6 - 4) = 46 400 Kč | | +-------------------+---------------------------------------------+---------------------------------------------+
Podnikatel si uplatní ve druhém roce odpisování, kdy dochází ke vkladu automobilu, poloviční daňový odpis ve výši 92 800 Kč a společnost s r. o. bude pokračovat v započatém odpisování, takže si uplatní rovněž poloviční odpis 92 800 Kč. Vzhledem k tomu, že v průběhu 4. roku odpisování vozidla je ukončena smlouva o tichém společenství a automobil je navrácen tichému společníkovi, uplatní společnost s r. o. v tomto zdaňovacím období poloviční odpis 46 400 Kč a podnikatel rovněž poloviční odpis 46 400 Kč. Poslední pátý rok odpisování automobilu je uplatněna roční výše odpisu opět u podnikatele.
Příklad
Fyzická osoba-nepodnikatel vložila v listopadu 2011 osobní automobil jako vklad tichého společníka do podnikání svého otce. Vklad je oceněn soudním znalcem na částku 420 000 Kč. V roce 2013 dojde ke zrušení smlouvy o tichém společenství a vklad je navrácen fyzické osobě.
Podnikatel po převzetí automobilu od tichého společníka zahájí jeho odpisování zrychleným způsobem ze vstupní ceny stanovené odhadcem a po dobu trvání tichého společenství uplatní do daňových výdajů následující výši daňových odpisů.
+-------------------+--------------------------------------------+ | Zdaňovací období | Daňové odpisy | +-------------------+--------------------------------------------+ | 2011 | 420 000 Kč / 5 = 84 000 Kč | | 2012 | 2 x 336 000 Kč / (6 - 1) = 134 400 Kč | | 2013 | 0,5 x 2 x 201 600 Kč / (6 - 2) = 50 400 Kč | +-------------------+--------------------------------------------+
Zdanění podílu na zisku tichého společníka – daňového rezidenta České republiky
Pro určení podílu tichého společníka na výsledku podnikání je rozhodná účetní závěrka. Nárok na podíl ze zisku vzniká tichému společníkovi do 30 dnů po vyhotovení účetní závěrky. Je-li podnikatelem právnická osoba, běží tato lhůta od schválení účetní závěrky v souladu s jejími stanovami, společenskou smlouvou nebo zákonem.
1. Podíl na zisku plynoucí ze zdrojů na území České republiky
Podíl na zisku vyplácený tichému společníkovi z účasti na podnikání je
u poplatníka daně z příjmů fyzických osob zdaňován podle § 8 odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „ZDP"), jako příjem z kapitálového majetku
, pokud se podíl na zisku nepoužije k doplnění vkladu sníženého o podíl na ztrátě do původní výše. Podíl na zisku tichého společníka podléhá zdanění
dle § 36 odst. 2 písm. d) ZDP zvláštní sazbou daně (srážková daň) ve výši 15 %
z podílu na zisku. Tichý společník již neuvádí vyplacený čistý podíl na zisku do daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob:*
fyzická osoba (tichý společník) je podnikatel a vede daňovou evidenci nebo uplatňuje paušální výdaje
Přijatý čistý podíl na zisku tichého společníka je nedaňovým příjmem poplatníka.*
fyzická osoba (tichý společník) je podnikatel a vede účetnictví
Fyzická osoba (podnikatel) v rámci úpravy základu daně sníží v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob dosažený výsledek hospodaření o výši přijatého čistého podílu na zisku tichého společníka, protože zdanění podílu na zisku již provedl srážkovou daní plátce.*
fyzická osoba (tichý společník) je nepodnikající osobou
Fyzická osoba nezahrnuje přijatý čistý podíl na zisku tichého společníka do daňového přiznání ani se nepromítá do ročního zúčtování daně u poplatníka s příjmy ze závislé činnosti.Příklad
Fyzická osoba-nepodnikatel vložil v roce 2011 peněžní vklad jako tichý společník do podnikání jeho strýce. Za zdaňovací období roku 2012 obdrží v březnu roku 2013 podíl na zisku v souladu s uzavřenou smlouvou o tichém společenství ve výši 17 000 Kč.
Vyplacený podíl na zisku tichého společníka ve výši 17 000 Kč je čistým podílem na zisku, který je již zdaněn srážkovou daní ve výši 15 %, kterou odvádí plátce. Strýc jakožto plátce daně z vypláceného podílu na zisku odvede z hrubého podílu na zisku tichého společníka ve výši 20 000 Kč srážkovou daň 3 000 Kč.
Pokud je tichým společníkem právnická osoba, pak podíl na zisku tichého společníka podléhá rovněž zdanění
podle § 36 odst. 2 písm. d) ZDP zvláštní sazbou daně (srážková daň) ve výši 15 % z podílu na zisku. Poplatník daně z příjmů právnických osob, který v průběhu zdaňovacího období obdrží podíl na zisku tichého společníka a tento zaúčtuje ve svém účetnictví jako výnos, sníží v rámci úpravy výsledku hospodaření na základ daně v daňovém přiznání k dani z příjmů právnických osob dosažený výsledek hospodaření o výši přijatého čistého podílu na zisku tichého společníka, jehož zdanění již provedl srážkovou daní plátce.2. Podíl na zisku plynoucí ze zdrojů v zahraničí
Fyzická osoba může být i tichým společníkem podnikatelského subjektu se sídlem v zahraničí. V tomto případě
zdanění podílu na zisku tichého společníka-fyzické osoby ze zdrojů ze zahraničí proběhne podle § 8 odst. 4 ZDP
. Podíl na zisku nesnížený o výdaje tvoří dílčí základ daně dle § 8 (příjmy z kapitálového majetku) a bude zdaněn v daňovém přiznání fyzické osoby spolu s ostatními příjmy.Pokud bude tichým společníkem právnická osoba, která se svým vkladem podílí na podnikání subjektu se sídlem v zahraničí,
tvoří podíl na zisku ze zahraničí ve výši včetně daně sražené v zahraničí samostatný základ daně
podle § 20b odst. 1 ZDP a zdaní se podle § 21 odst. 4 ZDP sazbou daně 15 % ze samostatného základu daně zaokrouhleného na celé tisícikoruny dolů.Zdanění podílu na zisku tichého společníka – daňového nerezidenta České republiky
Za příjem ze zdrojů na území České republiky se u poplatníků daně z příjmů fyzických a právnických osob, kteří nejsou českými rezidenty, považuje dle § 22 odst. 1 písm. g) bod 3 ZDP rovněž část zisku po zdanění vyplácená tichému společníkovi. Z tohoto podílu na zisku se provede
srážka daně ve výši 15 % podle § 36 odst. 1 písm. b) bod 1. ZDP
. To vše platí v případě, pokud není ve smlouvě o zamezení dvojího zdanění uvedeno jinak.Podíl na zisku použitý ke zvýšení vkladu tichého společníka
Tichý společník se může rozhodnout, že
přiznaný podíl na zisku z účasti na podnikání mu nebude vyplacen a o výši tohoto podílu bude zvýšen vklad tichého společníka na podnikání
. V tomto případě podléhá přiznaný podíl na zisku zdanění zvláštní sazbou daně ve výši 15 %
, i když nebude tichému společníkovi vyplacen. Vklad tichého společníka se zvýší o podíl na zisku snížený o sraženou daň.Příklad
Fyzická osoba-nepodnikatel vložila v roce 2010 jako tichý společník peněžní vklad do rodinné společnosti s r. o. ve výši 150 000 Kč, přičemž dohodnutý rozsah účasti tichého společníka na zisku a na ztrátě činí dle uzavřené písemné smlouvy o tichém společenství 30 %. Společnost dosáhne za rok 2012 zisk po zdanění a po odvodu přídělu do rezervního fondu ve výši 450 000 Kč. Tichý společník se dohodl se společností před výplatou podílu na zisku, že o podíl na zisku na podnikání zvýší svůj vklad tichého společníka.
Přiznaný podíl na zisku tichého společníka činí 135 000 Kč. Společnost s r. o. odvede srážkovou daň z přiznaného podílu na zisku tichého společníka ve výši 20 250 Kč. Vklad tichého společníka bude navýšen z částky 150 000 Kč na novou výši 264 750 Kč.
Podíl tichého společníka na ztrátě podnikatele
Tichý společník se podílí na vzniklé ztrátě z podnikání a to do výše svého vkladu
, přičemž tichý společník není povinen při podílu na ztrátě z podnikání svůj vklad doplňovat. V souladu se zněním § 673 odst. 1 ObchZ musí být ve smlouvě o tichém společenství dohodnutý rozsah účasti tichého společníka na zisku a ztrátě stejný
.Ve zdaňovacím období, kdy podnikatelský subjekt dosáhne ztrátu z podnikání, se vklad tichého společníka snižuje o jeho podíl na ztrátě. V následujícím zdaňovacím období, kdy je dosaženo zisku z podnikání, je z podílu na zisku připadající na tichého společníka nejdříve doplněn vklad tichého společníka do původní výše a teprve zbývající část podílu na zisku může být vyplacena tichému společníkovi. Z ustanovení § 8 odst. 1 písm. b) ZDP (platí pro fyzické osoby) a z § 19 odst. 1 písm. k) ZDP (platí pro právnické osoby) pak vyplývá, že
je-li podíl na zisku tichého společníka z účasti na podnikání použit na doplnění vkladu sníženého o podíly na ztrátách do jeho původní výše, nepodléhá zdanění daní z příjmů.
Zdanění podléhá pouze vyplácený podíl na zisku po doplnění vkladu na původní výši, a to srážkovou daní, jak bylo již uvedeno v předchozím textu.Dosáhne-li podíl tichého společníka na ztrátě výše jeho vkladu, pak ve smyslu § 679 odst. 1 písm. c) ObchZ účast tichého společníka zaniká.
Příklad
Syn vložil v roce 2011 jako tichý společník peněžní vklad do podnikání svého otce ve výši 120 000 Kč. Ve smlouvě o tichém společenství je stanoven rozsah účasti tichého společníka na zisku a na ztrátě ve výši 15 %. Podnikatel dosáhl za zdaňovací období roku 2011 ztrátu z podnikání ve výši 180 000 Kč, v roce 2012 dosáhne zisk po zdanění ve výši 140 000 Kč a v roce 2013 dosáhne zisk po zdanění 180 000 Kč.
Zdaňovací období roku 2011
Podíl na ztrátě tichého společníka činí v souladu s uzavřenou smlouvou: 15 % z částky 180 000 Kč = 27 000 Kč.
Z toho důvodu je vklad tichého společníka snížen o tuto částku, takže jeho vklad do podnikání se sníží na 93 000 Kč.
Zdaňovací období roku 2012
Podíl na zisku tichého společníka činí v souladu s uzavřenou smlouvou: 15 % z částky 140 000 Kč = 21 000 Kč.
Vzhledem k tomu, že v uplynulém roce bylo snížení vkladu z titulu ztráty vyšší, než je podíl na zisku tichého společníka za rok 2012, bude celý podíl na zisku z roku 2012 použit na doplnění vkladu tichého společníka. Vklad tichého společníka se tak zvýší na 114 000 Kč, ale ještě nedosáhne původní výše vkladu. V souladu se zněním § 8 odst. 1 písm. b) ZDP podíl na zisku tichého společníka z účasti na podnikání použitý na doplnění vkladu sníženého o podíly na ztrátách do jeho původní výše, nepodléhá zdanění daní z příjmů.
Zdaňovací období roku 2013
Podíl na zisku tichého společníka činí: 15 % z částky 180 000 Kč = 27 000 Kč.
Nejdříve je doplněn vklad tichého společníka do původní výše, tj. na výši 120 000 Kč, a zbývající část je vyplacena jako podíl na zisku ve výši 21 000 Kč. Hrubá výše vyplaceného podílu na zisku bude zdaněna srážkovou daní 15 %, takže tichému společníkovi bude vyplacena čistá výše podílu na zisku 17 850 Kč.
Příklad
Vklad tichého společníka na podnikání podnikatele činí 200 000 Kč. Dohodnutý podíl tichého společníka na zisku a ztrátě je 20 %. Podnikatel dosáhne za zdaňovací období roku 2012 ztrátu z podnikání ve výši 1 500 000 Kč.
Vzhledem k tomu, že podíl tichého společníka na ztrátě činí 0,2 x 1 500 000 Kč = 300 000 Kč, a přesáhne tak výši vkladu, nemusí dle znění § 677 odst. 2 ObchZ tichý společník svůj vklad doplňovat, ale v souladu se zněním § 679 odst. 1 ObchZ zaniká jeho účast na podnikání.